I SA/Wr 1146/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, sędzia WSA Piotr Kieres, Protokolant starszy sekretarz sądowy Aleksandra Połaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi M. C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia 7 września 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji dot. podatku akcyzowego za poszczególne miesiące 2005 r. oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi M. C. (dalej: skarżąca, strona,) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: organ odwoławczy, organ II instancji) z dnia 8 września 2017 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: organ I instancji) z dnia 23 maja 2017 r. nr [...] odmawiającą uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 30.03.2011r. nr [...] w części dotyczącej określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za styczeń, lipiec, październik, listopad i grudzień 2005 r oraz uchylającą tą decyzję w części dotyczącej września 2005r. i określająca kwotę zobowiązania za ten miesiąc w wysokości 11 282 zł. Z akt sprawy wynika, że ww. decyzja Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 30.03.2011r. nr [...] dotycząca podatku akcyzowego była przedmiotem zaskarżenia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu, który wyrokiem z dnia 24 sierpnia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 811/11 skargę strony oddalił. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2013 r. sygn. akt I GSK 1647/12 oddalił skargę kasacyjną strony na ww. wyrok. Pismem z dnia 24 stycznia 2017 r. strona złożyła wniosek o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ww. decyzją ostateczną w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego (TK) z dnia 6 grudnia 2016sygn. akt SK 7/15. Organ I instancji po wznowieniu postępowania odmówił uchylenia decyzji we wskazanym wyżej zakresie. Organ podatkowy Wskazał, że powołany przez stronę wyrok TK dotyczył przepisów, które miały w sprawie zastosowanie jedynie do części decyzji dotyczącej września 2005, ponieważ decyzja, której uchylenia domaga się strona dotyczyła miesięcy: styczeń, ,lipiec ,październik, listopad, grudzień 2005 r., a więc okresu kiedy przepisy co do których rozstrzygał TK nie obowiązywały. Organ podatkowy stwierdził, że wznowienie postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.Dz.U. z 2015, poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) dotyczy wyłącznie sytuacji, kiedy w wyniku orzeczenia TK konkretny mający zastosowanie w danej sprawie przepis okaże się niezgodny z Konstytucją. Natomiast okoliczność, że przepis zastosowany w sprawie ma tożsame czy podobne brzmienie do przepisu objętego wyrokiem TK, nie pozwala na uznanie, że wystąpiła przesłanka uzasadniająca zastosowanie art. 240 § 1 pkt 8 O.p. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy, po rozpatrzeniu odwołania strony utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że posłużenie się przez ustawodawcę, w powołanej regulacji zwrotem "została wydana na podstawie przepisu" nie pozostawia wątpliwości, że chodzi tu o przepisy stanowiące rzeczywistą podstawę prawną decyzji, a więc takie, które kształtowały lub współkształtowały podjęte przez organ podatkowy rozstrzygnięcie. Możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji administracyjnej podlega ścisłej wykładni i nie może być interpretowane w sposób rozszerzający. W wyroku z dnia 6 grudnia 2016 r. sygn. akt SK 7/15 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 65 ust. 1a pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) – dalej "u.p.a.", w związku z art. 2 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 160, poz. 1341) – dalej "ustawa zmieniająca" w zakresie, w jakim odnosi się do obowiązków podatkowych powstałych przed 15 września 2005 r., jest niezgodny z art. 20, art. 22, art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 31 ust. 3, art. 2 i art. 84 Konstytucji RP. Trybunał Konstytucyjny uznał, że dodanie do u.p.a. z 2004 r. ust. 1a pkt 1 w art. 65, bez dochowania vacatio legis, skomplikowało obowiązujący stan prawny i mogło rodzić uzasadnione wątpliwości co do skutków niedochowania wymogu uzyskania oświadczenia nabywcy o przeznaczeniu oleju opałowego na cele opałowe. Dopiero zmiany dokonane w rozporządzeniu z 2004r., które weszły w życie 15 września 2005 r., usunęły wątpliwości co do obowiązku gromadzenia oświadczeń, o których mowa w § 4 ust. 1 rozporządzenia z 2004 r., w wypadku jego sprzedaży na cele opałowe z zastosowaniem obniżonej stawki wskazanej w § 3 ust. 1 rozporządzenia z 2004 r. Decyzja ostateczna, której wznowienia żądała strona w niniejszej sprawie, określa zobowiązanie w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. Trybunał Konstytucyjny we wskazanym wyroku uznał niekonstytucyjność art. 65 ust. 1a pkt 1 u.p.a. z uwagi na niejasność regulacji co do stosowania właściwych stawek akcyzy w wypadku niedopełnienia obowiązków związanych z uzyskaniem oświadczeń o przeznaczeniu oleju na cele opałowe. Stan ten istniał w okresie pomiędzy 24 sierpnia 2005 r., tj. dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej z dnia 28 lipca 2005 r. a 15 września 2005 r., tj. dniem wejścia w życie zmian rozporządzenia z 2004 r., które niepewność tę usunęły. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W., ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 30 marca 2011 r. w zakresie miesięcy stycznia, lipca października listopada i grudnia 2005 r. nie została wydana na podstawie niekonstytucyjnego przepisu, co czyni zarzut naruszenia art. 245 § 1 pkt 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej bezpodstawnym. Organ orzekał już bowiem w stanie prawnym, który nie podlegał regulacji niekonstytucyjnej. Powyższe z kolei, w świetle treści art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, obligowało organ do wydania decyzji o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej. Organ odwoławczy przypomniał również, że wznowienie postępowania stanowi tryb szczególny, a zatem przesłanki jego zastosowania należy interpretować ściśle (wąsko). Stanowisko o ścisłej wykładni przesłanek wznowienia postępowania pełni istotną funkcję gwarancyjną z punktu widzenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 Ordynacji podatkowej). Pozwala bowiem ograniczyć sytuacje, w których jedna sprawa będzie rozpoznawana kilkakrotnie, wyłącznie do przypadków kwalifikowanych wadliwości, wskazanych m.in. w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (zob. wyrok NSA z dnia 14.03.2017, sygn. akt I FSK 1397/15, LEX nr 2271797). Organ pokreślił, że udowodnione zostało, iż Strona nie spełniła warunku zużycia oleju opałowego do celów grzewczych. Wskazał na czynności które podjął w celu weryfikacji materialnej prawidłowości oświadczeń. Mając powyższe na uwadze uznał za nie zasadny zarzut odwołania naruszenia art. 245 § 1 pkt 3a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 210 ust. 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej polegające na bezzasadnej odmowie uchylenia decyzji w części, podczas, gdy w wyroku Trybunału Konstytucyjnego wprost wskazano, że istnieje potrzeba wartościowania rodzaju naruszeń dotyczących obowiązków związanych ze sprzedażą oleju na cele opałowe, do czego zobowiązane są organy podatkowe i dopiero na tej podstawie mogą określać jakiekolwiek zobowiązanie podatkowe. Wyżej opisane postępowanie podatkowe i w jego ramach przeprowadzone postępowanie dowodowe, w jednoznaczny sposób wskazuje, że organy podatkowe wydając pierwotne decyzje wymiarowe, dokonały wartościowania rodzaju naruszeń związanych ze sprzedażą olej i zakwestionowano jedynie te oświadczenia które ponad wszelką wątpliwość okazały się nierzetelne lub nieweryfikowalne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu strona zarzuciła naruszenie : przepisów o postępowaniu wpływającym na wynik sprawy, tj. art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 210 ust. 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej w zw. z art. 121 § 1. art. 122, art. 187 § 1. art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, przede wszystkim przez naruszenie fundamentalnych zasad postępowania podatkowego, w szczególności dotyczących postępowania dowodowego przez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy mających znaczenie dla jej rozstrzygnięcia na skutek nieudowodnienia stronie użycia oleju niezgodnie z przeznaczeniem, oraz nieudowodnienia, iż w chwili sprzedaży przedmiotowego oleju strona była świadoma, iż składane przez nabywców oświadczenia są niezgodne z rzeczywistością; art. 245 § 1 pkt 3a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 210 ust. 1 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej polegające na bezzasadnej odmowie uchylenia decyzji w części, podczas gdy w wyroku Trybunału Konstytucyjnego wprost wskazano, że istnieje potrzeba wartościowania rodzaju naruszeń dotyczących obowiązków związanych ze sprzedażą oleju na cele opałowe, do czego zobowiązane są organy podatkowe dopiero na tej podstawie mogą określać jakiekolwiek zobowiązanie podatkowe; z naruszeniem przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie a mianowicie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3, art. 6 ust. 1 art. 11 ust 1, art. 18 ust. 1, art. 19 -st.l, art. 62, art. 65 ustawy z dnia 23.01.2004 r. o podatku akcyzowym oraz § 4 ust. 1, 2, 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 22.04.2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. W uzasadnieniu skargi strona argumentowała, że Trybunał Konstytucyjny przyznał w istocie, że oświadczenia dotyczące przeznaczenia olejów opałowych nie są traktowane jako materialnoprawny warunek do zastosowania preferencyjnej stawki akcyzy, ale powinny być badane i weryfikowane przez organy. Stanowią więc środek dowodowy. Błędne zatem było działanie Organu wskazane w poprzedniej uchylonej w drodze wznowienia postępowania decyzji, polegające na traktowaniu oświadczeń o przeznaczeniu oleju wałowego na cele grzewcze jako sui generis nadzwyczajnego środka dowodowego, niepodlegającego ani uzupełnieniu, ani korekcie, ani dalszej weryfikacji (zwłaszcza w zakresie faktycznego zużycia olejów) w sytuacji jakichkolwiek jego braków W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Sąd dokonując kontroli legalności według ww. kryteriów stwierdził, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja nie naruszają przepisów prawa w stopniu skutkującym koniecznością ich uchylenia. Istota sporu sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zbadał wystąpienie w sprawie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 8 O.p., na którą powołała się strona żądając wznowienia postępowania. Na wstępie wyjaśnić trzeba, że wznowienie postępowania jest jednym z nadzwyczajnych trybów postępowań uregulowanych w Ordynacji podatkowej i jest odstępstwem od zasady trwałości decyzji ostatecznych. Określona w art. 128 O.p. zasada trwałości decyzji oznacza, że ich uchylenie lub zmiana, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w tej ustawie oraz w innych ustawach. Przedmiotem wznowienia postępowania jest ustalenie, czy postępowanie, w którym zapadła decyzja ostateczna, było dotknięte jedną z wad określonych w art. 240 § 1 O.p. Przepis zawiera wyczerpujące wyliczenie podstaw wznowienia postępowania. Oznacza to nie tylko niedopuszczalność wznowienia na podstawie nieprzewidzianej w tym przepisie, ale również brak podstaw do rozszerzającej wykładni podstaw wznowienia. Podkreślić również trzeba, że istotą postępowania w sprawie wznowienia postępowania nie jest ponowne merytoryczne rozpatrzenie sprawy, a jedynie ustalenie czy postępowanie poprzedzające wydanie decyzji jest dotknięte jedną z wad stanowiących przesłankę wznowienia określoną w art. 240 § 1 O.p. W konsekwencji, w postępowaniu prowadzonym z wniosku o wznowienie organ ma obowiązek rozpatrywać sprawę w granicach określonych dla tego wniosku i spełnienia przesłanek wskazanych w powołanym przepisie, a to oznacza, że nie może ponownie w pełnym zakresie rozpatrywać sprawy (co do jej istoty), w której wydano decyzję kończącą to postępowanie, którego wznowienia strona się domaga. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Istnienie zatem orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, stwierdzającego niezgodność z Konstytucją RP lub umową międzynarodową konkretnego przepisu ustawy, stanowiącego materialnoprawną podstawę wydania decyzji podatkowej, jest warunkiem niezbędnym dla przyjęcia istnienia przesłanki wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 O.p. Zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Natomiast w myśl ust. 4 tego artykułu, orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania. Dla postępowań podatkowych takim przepisem właściwym do wznowienia postępowania jest powołany art. 240 § 1 pkt 8 O.p. W niniejszej sprawie przesłankę do wznowienia postępowania stanowił wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 grudnia 2016 r. w sprawie sygn. akt SK 7/15, w którym Trybunał uznał, min. że art. 65 ust. 1a pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 i Nr 68, poz. 623, z 2005 r. Nr 160, poz. 1341, z 2006 r. Nr 169, poz. 1199, z 2007r. Nr 99, poz. 666 oraz z 2008 r. Nr 118, poz. 745 i Nr 145, poz. 915) – dalej "u.p.a.", w związku z art. 2 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 160, poz. 1341) – dalej "ustawa zmieniająca", w zakresie, w jakim odnosi się do obowiązków podatkowych powstałych przed 15 września 2005 r., jest niezgodny z art. 20, art. 22, art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 31 ust. 3, art. 2 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wyrok ten został opublikowany w Dz.U. w dniu 29 grudnia 2016 r., poz. 2209. Wniosek spółki o wznowienie postępowania został złożony w dniu 23 stycznia 2017 r., a zatem z zachowaniem ustawowego terminu z art. 241 § 2 pkt 2 O.p. Organ podatkowy słusznie podkreślił, że stan niejasności uregulowań co do właściwych stawek akcyzy w wypadku niedopełnienia obowiązków związanych z uzyskaniem oświadczeń o przeznaczeniu oleju na cele opałowe (co legło u podstaw wskazanego wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego) istniał wyłącznie w okresie pomiędzy 24 sierpnia 2005 r. i 15 września 2005 r. (okoliczność tę potwierdza także podatnik w skardze). Decyzja ostateczna została wydana po wskazanym okresie i w swej treści uwzględniała niekonstytucyjny przepis jednie w odniesieniu do sierpnia 2015 r. Zatem wyrok TK w sprawie SK 7/15 nie dotyczy przepisów będących podstawą prawną wydania ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej za miesiące styczeń, lipiec, październik , listopad i grudzień. Powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego zatem nie odnosi się do zgodności z Konstytucją przepisu, który stanowił podstawę prawną rozstrzygnięcia za okres za który odmówiono uchylenia decyzji ostatecznej. Sąd w składzie obecnym podziela stanowisko prezentowane w orzecznictwie, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2012 r., I GSK 83/11 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), że wznowienie postępowania przewidziane w art. 190 ust. 4 Konstytucji RP jest szczególną instytucją, stwarzającą możliwość ponownego rozpatrzenia danej sprawy na podstawie zmienionego stanu prawnego, ukształtowanego w następstwie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Jest to sytuacja wyjątkowa, w której pomimo prawidłowo przeprowadzonego postępowania i wydania decyzji na podstawie obowiązującego w chwili orzekania przepisu decyzja okazuje się wadliwa. Wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 o.p. nie jest jednak możliwe, jeżeli uznany za niekonstytucyjny przepis nie stanowi podstawy wydania decyzji. Nie zachodzi podstawa wznowienia postępowania, gdy wskazany we wniosku o wznowienie postępowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie obejmuje przepisu stanowiącego podstawę wydania decyzji. Dotyczy to także przypadku, gdy treść zakwestionowanego przez Trybunał Konstytucyjny przepisu jest zbieżna (tożsama) z przepisem stosowanym przez organ podatkowy wydający decyzję w postępowaniu, którego dotyczy wniosek o wznowienie postępowania. Powyższe oznacza, że wykluczona jest możliwość zastosowania art. 240 § 1 pkt 8 O.p. w sytuacji, gdy treść zakwestionowanego przez TK przepisu jest co prawda zbieżna z przepisem stosowanym przez organ podatkowy wydający decyzję w postępowaniu, którego dotyczy wniosek o wznowienie postępowania, ale to nie ten konkretny przepis był podstawą wydania decyzji ostatecznej. Jak stwierdził NSA w przywołanym wyżej wyroku, akceptacja stanowiska strony skarżącej prowadziłaby do niedopuszczalnej sytuacji, w której organ podatkowy badając wniosek o wznowienie postępowania w istocie rozstrzygałby o konstytucyjności przepisu, na podstawie którego została wydana decyzja, do czego nie jest uprawniony. Jednocześnie – wbrew twierdzeniu strony- w postępowaniu zwyczajnym organ nie ograniczyły się do formalnej weryfikacji oświadczeń o przeznaczeniu oleju opalowego. W toku postępowania podatkowego, w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej we W. nr [...] z dnia 30.03.2011 r. organy podatkowe dokonały wielostopniowej weryfikacji posiadanych przez Stronę oświadczeń. Sprawdzono prawidłowość numerów PESEL i NIP ujętych na oświadczeniach o przeznaczeniu nabywanego wyrobu. Weryfikacji tej dokonano korzystając z kalkulatora poprawności numerów PESEL i NIP przy użyciu aplikacji internetowych. W celu stwierdzenia prawidłowości danych personalno - adresowych zawartych w oświadczeniach o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego Naczelnik Urzędu Celnego we Wrocławiu w trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej zwrócił się do właściwych miejscowo dla nabywców Urzędów Miast i Gmin z wnioskami o udostępnienie tych danych ze zbioru danych osobowych. Ponadto w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego organ podatkowy I instancji zwrócił się z wnioskami o udostępnienie danych ze zbioru PESEL do Służby Dyżurnej Izby Celnej we W., a w przypadku gdy nabywcą była osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarcza do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego. Po uzyskaniu odpowiedzi dokonano porównania danych adresowych nabywców oleju opałowego ujętych na oświadczeniach z informacjami zawartymi w odpowiedziach właściwych miejscowo dla nabywców Urzędów Miast i Gmin oraz informacjami udostępnionymi przez Służbę Dyżurną Izby Celnej we W. w zakresie potwierdzenia adresów i tożsamości osób dokonujących zakupu oleju opalowego w punkcie sprzedaży Następnie zwrócono się do właściwych miejscowo Naczelników Urzędów Skarbowych o potwierdzenie ujętych na oświadczeniach adresów zamieszkania nabywców oleju opałowego, którzy nie prowadzili działalności gospodarczej. W przypadku posiadanej wiedzy w zakresie zamieszkałych pod wskazanymi na oświadczeniach adresami osób innych niż nabywca, wezwano te osoby do złożenia wyjaśnień, czy nabywca oleju opałowego zamieszkiwał pod tym adresem w 2005r, Dokonano sprawdzenia prawidłowości ujętych na oświadczeniach danych adresowych (nazwa miasta i ulicy) bazie Krajowego Rejestru Urzędowego Podziału Terytorialnego Kraju TERYT. Ostatecznie podjęto czynności terenowe, wizje lokalne, w trakcie których dokonano sprawdzenia prawidłowości adresów ujętych w oświadczeniach oraz uzyskano informacje, czy pod tymi adresami zamieszkiwali nabywcy oleju opałowego (z czynności sporządzono notatki służbowe). Tak zastosowana wielostopniowa weryfikacja oświadczeń pozwoliła na ustalenie, które oświadczenia są nierzetelne, a które należy uznać za prawidłowe. Kierując się zasadą, iż wszelkie wątpliwości rozstrzygane są na korzyść Strony, Dyrektor Izby Celnej we W. zakwestionował wyłącznie te oświadczenia, co do których ponad wszelką wątpliwość wykazano, że są one nierzetelne lub nieweryfikowalne, a oprócz tego wadliwe formalnie, gdyż nie zawierają pełnych, wymaganych prawem (§ 4 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04.2004r.) i określonych jako niezbędne minimum danych, głównie numeru NIP lub nr PESEL nabywcy, albo obu tych numerów łącznie. Prawidłowość podjętych przez organy działań została potwierdzona w wyrokach Wojewódzkiego Sąd Administracyjnego we Wrocławiu oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego oddalających skargi Strony. Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił w całości