I SA/Wr 1172/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędzia WSA Barbara Ciołek, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 5 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi T. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] marca 2016 r., nr [...] odmawiającej umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych opłaconego w formie liniowej za 2014 r. w kwocie 7.501,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi T. K. jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 19 sierpnia 2016 r. (nr [...]), o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 25 marca 2016 r. (nr [...]) wydanej w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej. Jak wynika z treści zaskarżonego postanowienia oraz akt sprawy, wspomnianą decyzją Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił T. K. umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych (opłacanym w formie liniowej) za 2014 r. w kwocie 7.501,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Decyzja ta, zawierająca prawidłowe pouczenia o trybie i terminie jej ewentualnego zaskarżenia, została doręczona T. K. w dniu 6 kwietnia 2014 r. Pismem z dnia 25 kwietnia 2016 r. (data stempla pocztowego) T. K. wniosła odwołanie od tej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności procesowej. W uzasadnieniu złożonego wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania T. K. powołała się na problemy zdrowotne swoje oraz męża, a także na planowaną w przyszłości operację tarczycy. Postanowieniem z dnia 19 sierpnia 2016 r. o nr [...] (którego T. K. nie zaskarżyła) Dyrektor Izby Skarbowej we W. odmówił przywrócenia wnioskowanego terminu uznając, że podatniczka nie uprawdopodobniła braku zawinienia w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Jednocześnie, postanowieniem wydanym także w dniu 19 sierpnia 2016 r. (nr [...]) i zaskarżonym do Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej we W., działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst. jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej w skrócie – "O.p.") stwierdził uchybienie przez T. K. terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 25 marca 2016 r. (nr [...]) wydanej w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej. W uzasadnieniu tego orzeczenia organ podatkowy odwołał się do treści art. 223 § 2 pkt 1 O.p. regulującego termin, w jakim należy wnieść odwołanie i stwierdził, że wskazany w tym przepisie termin 14 dni, liczony od dnia doręczenia decyzji stronie (6 kwietnia 2016 r.) upłynął w dniu 20 kwietnia 2016 r. Wniesione 5 dni po upływie tego terminu (25 kwietnia 2016 r.) odwołanie T. K. uznał zatem organ podatkowy za spóźnione. Zwrócił uwagę, że uchybienie terminu z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. powoduje bezskuteczność odwołania, co wyklucza możliwość merytorycznej kontroli skarżonego odwołaniem rozstrzygnięcia organu podatkowego pierwszej instancji. Dodał także, że złożony wraz z odwołaniem wniosek T. K. o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności procesowej nie został uwzględniony przez Dyrektora Izby Skarbowej we W., który postanowieniem z dnia 19 sierpnia 2016 r. (nr [...]) odmówił przywrócenia terminu w tym zakresie. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skardze na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia 19 sierpnia 2016 r. o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania skarżąca T. K. podniosła merytoryczne zarzuty przeciwko decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, zarzuciła brak opieki ze strony Skarbu Państwa, a także, wskazała na okoliczności związane ze śmiercią jej córki. Podniosła również zarzut naruszenia art. 563 Konstytucji RP oraz art. 244 i art. 237 ustawy kodeks postępowania administracyjnego. Do skargi strona dołączyła kserokopie m.in.: pisma procesowego z dnia 1 sierpnia 2016 r. kierowanego do tut. Sądu z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o sporządzenie uzasadnienia wyroku zaocznego w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1619/15; skargi z dnia 18 grudnia 2014 r. skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Ministra Finansów z dnia 5 grudnia 2014 r.; pism ZUS: z dnia 8 grudnia 2014 r., 13 i 14 stycznia 2015 r.; postanowienia Sądu Rejonowego w S. z dnia 1 stycznia 2012 r. w sprawie o sygn. akt [...] o oddaleniu skargi w sprawie egzekucji komorniczej; protokołu rozprawy przed Sądem Rejonowym w C. w sprawie o sygn. akt [...]; pisma skarżącej do Prezesa ZUS w S. z dnia 19 marca 2010 r.; pisma skarżącej z dnia 30 września 2014 r., kierowanego do Sądu Rejonowego dla W.; postanowienia Sądu Okręgowego w S. z dnia 30 maja 2016 r. w sprawie o sygn. akt [...]; zawiadomienia o terminie rozprawy przed Sądem Rejonowym w S. w sprawie o sygn. akt [...]; życiorysu skarżącej z dnia 1 stycznia 2015 r.; pisma skarżącej z dnia 2 grudnia 2014 r., kierowanego do Prezesa Sądu Okręgowego w S. ; wezwania w sprawie o sygn. akt [...] przed Sądem Rejonowym w S. ; pisma skarżącej z dnia 17 czerwca 2016 r. kierowanego do Sekretariatu Biura Ministra Sprawiedliwości; postanowienia tut. Sądu z dnia 21 kwietnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 1619/15 o przyznaniu prawa pomocy; pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 13 lutego 2013 r. do Sądu Rejonowego w W. w sprawie o sygn. akt [...], oraz, okładki broszury informacyjnej "Obywatel w postępowaniu sądowoadministracyjnym". W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu, albowiem Sąd nie stwierdził naruszenia przez Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu przepisów prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie - pomimo częściowo błędnego uzasadnienia - odpowiada prawu. Z punktu widzenia kontroli zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia, istotna jest regulacja art. 228 § 1 pkt 2 O.p, która - jak wynika z powołanej w zaskarżonym orzeczeniu podstawy prawnej - stanowiła też przesłankę do wydania kwestionowanego przez stronę orzeczenia organu odwoławczego. Z treści art. 228 § 1 pkt 2 O.p., wynika, że w ramach postępowania wstępnego przed organem odwoławczym organ ten, uznając, że odwołanie zostało wniesione po upływie terminu, obowiązany jest stwierdzić (w procesowej formie postanowienia) uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Redakcja tego przepisu, a w szczególności użyty tam zwrot "stwierdza", naka-zuje przyjąć, że organ podatkowy obowiązany jest wydać postanowienie na podsta-wie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. w każdym przypadku uznania, że odwołanie zostało wniesione z przekroczeniem terminu z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Z powyższego wynika, że poza jakąkolwiek oceną organu podatkowego pozostają okoliczności, z powodu których doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, a jedynym uprawnieniem a zarazem obowiązkiem organu odwoławczego we wstępnej fazie kontroli odwołania jest ustalenie, czy środek zaskarżenia został wniesiony w terminie 14-dni od daty doręczenia decyzji pierwszej instancji. W świetle art. 223 § 2 pkt 1 O.p. i zgodnie z obowiązującą zasadą wejścia de-cyzji do obrotu prawnego, niewątpliwym jest, że termin do wniesienia odwołania od decyzji należy liczyć od daty doręczenia tej decyzji stronie, jej pełnomocnikowi, czy upoważnionemu do odbioru korespondencji pracownikowi osoby prawnej. Ustalenie terminowości odwołania następuje zatem poprzez zestawienie daty doręczenia decyzji pierwszoinstancyjnej z datą złożenia (w siedzibie organu podatkowego) lub nadania (za pośrednictwem poczty) odwołania. Wobec niespornej w sprawie okoliczności, że odwołanie w sprawie zostało wniesione (za pośrednictwem poczty) w dniu 25 kwietnia 2016 r. (czyli po upływie 14 dni w rozumieniu art. 223 § 2 pkt 1 O.p.), organ odwoławczy prawidłowo zatem ocenił, że odwołanie zostało wniesione z przekroczeniem terminu, oraz, w powołaniu na właściwą podstawę prawną, wydał zaskarżone postanowienie, do czego, w świetle wiedzy jaką dysponował, był zobowiązany. Jak bowiem podkreślono na wstępie, treść art. 228 § 1 pkt 2 O.p. nie pozostawia wątpliwości, że wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania stanowi procesowy obowiązek organu podatkowego w każdym przypadku stwierdzenia, że ustawowy termin na wniesienie tego środka zaskarżenia został przez podatnika przekroczony. Powyższe okoliczności przesądzają o tym, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Odnosząc się do sygnalizowanej na wstępie kwestii samego sposobu uzasadnienia tego rozstrzygnięcia to należy zwrócić uwagę, że zawierając w tym uzasadnieniu prawidłową wykładnię przepisu art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy uzasadnienie postanowienia o stwierdzeniu uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania błędnie powiązał także z odmową przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Innymi słowy, z wydanym w sprawie postanowieniem z dnia 19 sierpnia 2016 r. (nr [...]). Podzielając stanowisko sądów administracyjnych w zakresie wzajemnej relacji czasowej pomiędzy postanowieniem wydanym w sprawie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania a postanowieniem w sprawie przywrócenia terminu do dokonania tej czynności procesowej Sąd zwraca uwagę, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 O.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony, tj. po wniesieniu odwołania, czy jednocześnie z nim (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 24 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Op 509/16). Jakkolwiek za dopuszczalne uznać należy wydanie obu postanowień w tym samym dniu (jak w sprawie) to jednak nie można zaakceptować poglądu, że kierunek rozstrzygnięcia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania może mieć jakikolwiek wpływ na to, czy strona wniosła odwołanie w terminie, czy też nie. Jak trafnie akcentuje się w orzecznictwie sądowym, stwierdzenie uchybienia terminu do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, albowiem obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Powyższa uwaga oznacza, że oba rodzaje postanowień są wydawane na podstawie odrębnych przesłanek (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2017 r., sygn. akt I GSK 303/15). W przypadku pierwszego z wymienionych postanowień, przesłanką taką jest obiektywna okoliczność wniesienia odwołania po upływie 14 dni liczonych od dnia doręczenia decyzji. Natomiast postanowienie wydawane w sprawie przywrócenia terminu zależy od oceny organu podatkowego co do uprawdopodobnienia przez stronę niezawinienia w uchybieniu terminowi do dokonania określonej czynności w postępowaniu podatkowym. Wymaga również dodania, że wydanie postanowienia w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. nie wyklucza przywrócenia przez organ podatkowy terminu do wniesienia odwołania o ile strona spełni przesłanki z art. 162 O.p. Sama zatem okoliczność, że złożony przez stronę wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został rozpoznany odmownie, nie mogła w istocie mieć jakiegokolwiek znaczenia dla podstaw do wydania zaskarżonego postanowienia. Stwierdzone uchybienie w sposobie samego uzasadnienia kontrolowanego postanowienia, jako nie mające wpływu na ostateczny wynik sprawy, nie rzutowało zatem na ocenę zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia. Odnosząc się końcowo do sformułowanych w skardze zarzutów naruszenia art. 563 Konstytucji RP oraz art. 244 i art. 237 kodeksu postępowania administracyjnego należy podnieść, że zarzut naruszenia art. 563 Konstytucji RP jest niezrozumiały, jako że ustawa zasadnicza nie zawiera takiej jednostki redakcyjnej. Zarzut naruszenia Konstytucji RP należy uznać za nieuzasadniony także w sytuacji gdyby przyjąć za Dyrektorem Izby Skarbowej we W., że w istocie dotyczy on naruszenia art. 63 Konstytucji RP. Przepis ten stanowi bowiem, że każdy ma prawo składać petycje, wnioski i skargi w interesie publicznym, własnym lub innej osoby za jej zgodą do organów władzy publicznej oraz do organizacji i instytucji społecznych w związku z wykonywanymi przez nie zadaniami zleconymi z zakresu administracji publicznej. Skarżąca nie została w sprawie pozbawiona tego prawa. W przedstawionym stanie faktycznym nie mogło również dojść do naruszenia ww. przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, która to ustawa w ogóle nie miała zastosowania w sprawie. Mając na uwadze przedstawioną argumentację, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) oddalił skargę w całości uznając, że jest ona nieuzasadniona.