I SA/Wr 1340/06

Dnia 6 marca 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca) Asesor WSA Dagmara Dominik Protokolant Anna Wojtowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 marca 2007 r. sprawy ze skargi B. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty płatności zaległości podatkowej oddala skargę. Pismem z dnia [...] B. R. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. Ś. z wnioskiem o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości. W uzasadnieniu wniosku podała, że, że była zmuszona sprzedać nieruchomość ze względu na trudną sytuację życiową i finansową, a także iż po uiszczeniu opłat związanych ze sprzedażą, pozostało jej jedynie [...]. Obecnie mieszka kątem u rodziny, gdyż musiała spłacić długi u znajomych. Wnioskodawczyni chciała uzyskać prolongatę zapłaty podatku na okres jednego roku, to jest gdy syn wróci z zagranicy. Decyzją z dnia [...] (nr [...]) Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ś. Ś. odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi. W uzasadnieniu organ wskazał, że na B. R. ciąży zaległość podatkowa w wysokości [...] oraz przypadające od niej odsetki – [...], tymczasem stałe dochody wnioskodawczyni, w postaci uzyskiwane świadczenia rentowego wynoszą [...] miesięcznie. Obecnie podatniczka prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z siostrą, która utrzymuje się z emerytury wynoszącej (miesięcznie) [...]. Powołując się na te okoliczności organ stwierdził, że B. R. nie jest w stanie spłacać zadłużenia w ratach, albowiem uzyskiwane z tytułu renty świadczenie jest zbyt niskie, ażeby mogło stanowić podstawę jakiegokolwiek układu ratalnego. W złożonym odwołaniu B. R. zarzuciła naruszenie art. 122 i 191 ustawy Ordynacja podatkowa i wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez umorzenie zaległości podatkowej, względnie przyznanie prawa do ratalnego uregulowania tej zaległości. Ponownie podniosła, że jej obecna sytuacja materialna nie pozwala na spłatę zobowiązania podatkowego, albowiem nie posiada żadnych oszczędności i utrzymuje się wyłącznie z niewielkiego świadczenia rentowego. Dyrektor Izby Skarbowej we W., decyzją z dnia [...] (nr [...]) utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy, powołując się na treść art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Sygn. akt I SA/Wr 1340/06 stwierdził, że w stosunku do wnioskodawczyni zachodzi ważny interes podatnika, albowiem znajduje się w trudnej sytuacji finansowej. Tym niemniej ulga o jaką się ubiega, czyli rozłożenie płatności zaległości podatkowej na raty wymaga, ażeby wskazała środki z jakich zamierza zapłacić podatek w ratach. Skoro zaś utrzymuje się ze skromnego świadczenia rentowego ([...]), to jest to niewystarczające dla uznania, że układ ratalny mógłby zostać zrealizowany. Stwierdził organ, że zastosowanie ulgi w zapłacie podatku możliwe jest tylko wtedy, gdy istnieje realna możliwość spłaty zobowiązania na warunkach określonych w decyzji o zastosowaniu ulgi. Dodatkowo Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że z wniosku strony wynikało, iż po sprzedaży mieszkania zostało jej [...], które przeznaczyła na spłatę długów, (innych niż dług podatkowy). Jednocześnie nie wskazała konkretnie, jakie to było zadłużenie, ani też nie przedstawiła dowodów spłaty tego zadłużenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego B. R. zarzuciła naruszenie art. 180, 181 oraz 188 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nie przeprowadzenie wnioskowanych dowodów z zeznań świadków, art. 122 Ordynacji poprzez nie wyjaśnienie istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności, w tym otrzymywania zapłaty za mieszkanie w ratach, co wykluczało możliwość zakupu innego lokalu, art. 191 Ordynacji na skutek przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów poprzez przyjęcie, że jej sytuacja w przyszłości pozwoli na stopniowe płacenie zaległego podatku. Skarżąca zarzuciła także naruszenie art. 67a ustawy, poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, w której organ stwierdzając brak możliwości dotrzymania jakiegokolwiek układu ratalnego, nie dokonał umorzenia zaległości w całości a nawet w części. Uzasadniając skargę strona wskazała, iż sytuacja w jakiej się obecnie znajduje, została wywołana okolicznościami nadzwyczajnymi, ponieważ kwota za sprzedaż lokalu była przekazywana ratalnie przez nabywcę K. M., którego w postępowaniu podatkowym nie przesłuchano. Tymczasem taki sposób zapłaty uniemożliwił skarżącej zakup innego lokalu, tak że obecnie musi mieszkać u siostry, a przy tym nie wiadomo jak długo z takiej możliwości będzie mogła korzystać. Domagała się strona uchylenia decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podnosząc między innymi, że wniosek o umorzenie zaległości podatkowej Sygn. akt I SA/Wr 1340/06 rozpatrywany był w odrębnym postępowaniu. Poza tym organ przedstawił dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie była uzasadniona. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że w treści skargi, jak i w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji B. R. zarzucała, że pomimo uznania jej trudniej sytuacji materialnej, organy nie umorzyły zaległego podatku. Przypomnieć zatem trzeba, że w niniejszej sprawie przedmiotem żądania skarżącej było rozłożenie na raty płatności zaległości podatkowej. Natomiast w sprawie jej (zaległości) umorzenia prowadzone było odrębne postępowanie podatkowe, zakończone wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. Ś. osobnej decyzji (decyzja z dnia [...], nr [...]), co wynika z treści odpowiedzi na skargę. Z tego też względu ocena legalności działania administracji w niniejszej sprawie odnosić się mogła jedynie do zaskarżonej obecnie decyzji, a mianowicie odmawiającej rozłożenia na raty płatności zaległości podatkowej. Według art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej jako "op", w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może rozkładać na raty zapłatę należności podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie powołanego wyżej unormowania, mieszczą się w ramach tak zwanego uznania administracyjnego, na co wskazuje sformułowanie "organ podatkowy może". Ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych pozostawiona została zatem swobodnemu uznaniu organu podatkowego, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności mających wpływ na tę ocenę. W konsekwencji sądowa kontrola legalności tego rodzaju rozstrzygnięcia podatkowego (opartego na uznaniu administracyjnym) sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać ważny interes podatnika lub interes publiczny, oraz czy ostateczny wynik sprawy jest należycie umotywowany. Pomimo bowiem swego rodzaju swobody w Sygn. akt I SA/Wr 1340/06 tym zakresie, uznanie administracyjne nie może się opierać na arbitralnym stwierdzeniu "nie, bo nie". Pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" nie mają stałej treści, co wymaga każdorazowo dokonania oceny skutków rozstrzygnięć z punktu widzenia wartości, jakie kryć się mogą pod tymi pojęciami. Zatem w każdym przypadku rozpatrywania wniosku podatnika o udzielenie ulgi w zapłacie podatku (w sprawie – o rozłożenie na raty płatności zaległości podatkowej), organ podatkowy musi dokonać oceny wskazanych przez podatnika, bądź ustalonych z urzędu okoliczności, czy wypełniają wskazane przesłanki ("ważnego interesu podatnika" bądź "interesu publicznego", a także – w razie odmowy – należycie umotywować stanowisko. Trzeba przy tym zaakcentować, że samo stwierdzenie występowania tych przesłanek nie oznacza automatycznie obowiązku udzielenia ulgi w zapłacie, gdyż ich brak w ogóle uniemożliwia wydanie korzystnego dla strony rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie odnosi się bowiem do stwierdzenia przesłanek, ile do samego rozstrzygnięcia. W niniejszej sprawie organy podatkowe, dokonując oceny ustalonych w sprawie okoliczności wywiodły, że B. R. znajduje się obecnie w trudnej sytuacji materialnej, albowiem nie posiadając praktycznie żadnego majątku ruchomego i nieruchomego, uzyskuje jedynie świadczenia rentowe, wynoszące miesięcznie [...]. Zdaniem organów świadczy to istnieniu przesłanki ważnego interesu podatnika, jednakże nie mogło spowodować rozłożenia na raty płatności zaległości podatkowej, gdyż sytuacja ta nie zapewnia warunków do zapłaty ciążącego na skarżącej zobowiązania w ratach. W ocenie Sądu przedstawione stanowisko organów podatkowych nie było dowolne. Należy bowiem zauważyć, że rozłożenie na raty płatności zaległości podatkowej polega w istocie na wyznaczeniu terminów płatności zobowiązania w częściach. Zastąpienie obowiązku jednorazowej zapłaty całości zobowiązania – rozciągniętymi w czasie płatnościami tego zobowiązania w częściach, winno nastąpić tylko w warunkach stwierdzenia możliwości zrealizowania nowego (zmienionego) obowiązku. W przeciwnym bowiem wypadku, decyzja organu podatkowego stwarzałaby jedynie iluzję przyznania ulgi, byłaby decyzją w jakimś sensie "pozorną". Różnorodność instytucji zaliczanych do tak zwanego systemu "ulg w zapłacie Sygn. akt I SA/Wr 1340/06 podatku", a zwłaszcza – obok omawianego rozłożenia na raty (art. 67a § 1 pkt 2 op) – także umorzenie zaległości podatkowej (art. 67a § 1 pkt 3 op), powoduje konieczność uwzględniania warunków, w jakich znajduje się podatnik, a przy tym adekwatnych do charakteru, czy też zakresu ulgi. Stąd też oparcie uznania administracyjnego w niniejszej sprawie na stwierdzeniu braku odpowiednich możliwości finansowych skarżącej, nie było działaniem sprzecznym z prawem i nie naruszało – wbrew twierdzeniom skargi – art. 67 a § 1 pkt 2 op. Nie były uzasadnione także dalsze zarzuty skargi, dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy potrzebny do rozstrzygnięcia sprawy. W szczególności ustalono obecną sytuację materialną B. R., gdyż ta miała dla sprawy podstawowe znaczenie. Organ pierwszej instancji nie oparł się jedynie na informacjach podanych przez stronę we wniosku o rozłożenia zaległości na raty, ale także podjął działania z urzędu, występując do wnioskodawczyni o podatnie danych dotyczących jej aktualnego położenia. W tym kontekście należy zauważyć, że nie miało dla sprawy istotnego znaczenia, w jaki sposób nabywca mieszkania skarżącej regulował zapłatę. Organy nie podważały twierdzeń skarżącej, że świadczenia z tytułu ceny następowały w ratach i że z tego powodu nie mogła zgromadzić dostatecznych środków na zakup nowego mieszkania. Jej aktualna sytuacja oceniona została jako trudna w oderwaniu od przyczyn, które ją spowodowały. Dlatego też nie stanowiło naruszenia prawa, nie przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka K. M. Według art. 188 op, żądanie strony dotyczące przeprowadzenie dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Wynika stąd, że wniosek strony winien zostać uwzględniony tylko wtedy, gdyby dotyczył okoliczności istotnych. Tymczasem jak to przed chwilą wskazano, sposób zapłaty za mieszkanie nie był okolicznością istotną dla rozstrzygnięcia, a nadto nie był kwestionowany przez organy. Mając zatem na uwadze przedstawione powody Sąd uznał, że skarga nie była uzasadniona, co nakazywało jej oddalenie na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.