I SA/Wr 1560/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Marek Olejnik (sprawodawca), Protokolant Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w W. na indywidualną interpretację Wójta Gminy S. B. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. stwierdza, że uchylona interpretacja nie może być wykonana; III. zasądza od Wójta Gminy S. B. tytułem zwrotu kosztów postępowania na rzecz skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem 0/100) złotych. Z akt sprawy wynika, że wniosek "A" spółki z o.o. z siedzibą w W. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od nieruchomości wpłynął do Gminy S. B.. dniu w [...] r. Przedstawiając stan faktyczny, wnioskodawca wskazał, że w dniu [...] r. zawarł umowę [...] z "B" w W.. W wyniku tej umowy wnioskodawca przyjął do nieodpłatnej eksploatacji wodociąg gminny we wsi C.. Właścicielem sieci wodociągowej jest Gmina S. B., która na podstawie umowy użyczenia przekazała sieć wodociągową "B" w W.. Zgodnie z § 2 pkt 2 umowy z [...] r. zawartej miedzy wnioskodawcą a "B" w W., wnioskodawca zobowiązał się do ponoszenia niezbędnych kosztów eksploatacji, w tym nakładów inwestycyjnych, bieżących remontów przeglądów oraz podatku od nieruchomości. "A" spółka z o.o. z siedzibą w W. wnosiło o wskazanie, która ze stron umowy zawartej [...]r. o nieodpłatną eksploatację majątku położonego na terenie Gminy S. B. jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Zdaniem wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, nie ciąży na nim obowiązek w zakresie podatku od nieruchomości. Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca powołał art. 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r, Nr 121, poz. 844 ze zm. – dalej powoływana jako upol) i stwierdził, że podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel lub samoistny posiadacz nieruchomości albo obiektów budowlanych. Przez umowę użyczenia, zgodnie z regulacją zamieszczoną w art. 710-719 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Cechą charakterystyczną dla tej umowy jest jej nieodpłatność. Biorący rzecz do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej i nie może żądać zwrotu kosztów od użyczającego. Do zwykłych kosztów utrzymania rzeczy należą wydatki nakłady pozwalające zachować rzecz w stanie niepogorszonym, utrwalającym jej właściwości i przeznaczenie np. koszty konserwacji, bieżących remontów, drobnych napraw. Za zwykły koszt utrzymania rzeczy nie można, zdaniem wnioskodawcy, uznać kosztów związanych z własnością lub posiadaniem rzeczy, w tym podatków, kosztów ubezpieczenia rzeczy. Dalej wnioskodawca stwierdził, że umowa z dnia [...]r., jako umowa cywilnoprawna, reguluje wzajemne prawa i obowiązki między stronami, ale nie może wywierać skutków na gruncie przepisów prawa publicznego, w tym w zakresie podatków. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, czyli obowiązek składania deklaracji i terminowej zapłaty podatku ciąży na właścicielu lub samoistnym posiadaczu. Umowa o bezpłatne używanie została zawarta przez wnioskodawcę z "B" w W., a nie z Gmina (właścicielem majątku). Wnioskodawca powołał się na wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 maja 2008 r., który, jak wyjaśnił, potwierdza jego stanowisko. Wójt Gminy S. B. w interpretacji indywidualnej przesłanej jako załącznik do pisma z dnia [...]r. nr [...] uznał, stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe i wskazał, że podatnikiem podatku jest wnioskodawca. Skargę na przedmiotową interpretację złożył wnioskodawca do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który to wyrokiem z dnia 22 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1311/08 uchylił interpretację uznając , iż Wójt Gminy S. B. do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zastosował błędną wykładnię art.3 ust. 1 pkt 4 lit a upol. Ponownie rozpoznając sprawę Wójt Gminy S. B. w indywidualnej interpretacji z dnia [...]r. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu swojego stanowiska wskazał, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miała dyspozycja art.3 ust. 1 pkt 4 lit.b upol i na podstawie tego przepisu podatnikiem podatku od nieruchomości jest wnioskodawca tj spółka. Spółka posiada bowiem status faktycznego posiadacza nieruchomości stanowiącej własność Gminy. Organ przyjął, że wnioskodawca nieruchomość tę posiada bez tytułu prawnego wskazanego w pkt 4 lit b art.3 upol (mimo umowy zawartej z "A" o nieodpłatnej eksploatacji wodociągu), gdyż nie legitymuje się umową zawartą z właścicielem tj Gminą. Takim tytułem prawnym nie może być w rozumieniu art. 3 upol umowa o nieodpłatnej eksploatacji wodociągu, gdyż nie pochodzi ona bezpośrednio od właściciela. Przepis art.3 ust.1 pkt 4 upol wyróżnia tylko dwie kategorie podatników - posiadaczy: tych którzy mają umowę z właścicielem oraz tych którzy są posiadaczami bez tytułu prawnego. Władanie nieruchomości w tym konkretnym przypadku odbywa się nie na podstawie umowy z właścicielem tj Gminą ani też na podstawie innego tytułu prawnego pochodzącego od tego właściciela. Stąd należy przyjąć, że posiadanie ma charakter opisany w art.3 ust. 1 pkt 4 lit b upol. W tym stanie rzeczy należało, zdaniem organu uznać, że stanowisko wnioskodawcy nie jest prawidłowe, a za podatnika i płatnika podatku od nieruchomości uważa się wnioskodawcę, gdyż Spółka posiada status faktycznego posiadacza nieruchomości stanowiącej własność samorządu terytorialnego i nieruchomość tę posiada bez tytułu prawnego (brak umowy z właścicielem nieruchomości). Pismem z dnia [...]r. "A" sp. z o.o. w W. wystąpiło do organu z wnioskiem, w trybie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm. - dalej powoływanej jako p.p.s.a.), o usunięcie naruszeń prawa. Wójt Gminy S. B. w piśmie z dnia [...] r., stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu "A" sp. z o.o. w W. wniosło do uchylenie interpretacji indywidualnej i zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zdaniem Spółki aby mogła być ona uznana za podatnika podatku od nieruchomości winna być spełniona przesłanka z art. 3 ust. 1 upol. Z przepisów art. 3 ust.1pkt4lit. a i b upol jednoznacznie wynika obciążenie podatkiem od nieruchomości właścicieli lub samoistnych posiadaczy nieruchomości albo obiektów budowlanych lub posiadaczy nieruchomości stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Umowę nr [...] z dnia [...] r. zawarł z właścicielem - Gminą S. B. "B" . Zatem to Związek ma umowę z Gminą – właścicielem. Spółka korzysta z tego majątku na podstawie umowy Nr [...] zawartej w dniu [...] r. ze Związkiem. Zatem nie można zgodzić się z interpretacją organu podatkowego i przyjąć, że nieruchomość zabudowaną siecią wodociągową, pompownią i zbiornikiem wody zlokalizowaną na działce nr [...] we wsi C. Spółka posiada bez tytułu prawnego, mimo umowy zawartej przez Spółkę ze Związkiem. W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy S. B., podtrzymał dotychczas prezentowane stanowisko i wniósł o oddalenie skargi oraz nieobciążanie organu kosztami sądowymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: W myśl treści przepisu art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r., Nr 153, poz.1269) sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżanych decyzji z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa zaskarżone pisemne interpretacje wydawane w indywidualnych sprawach podlegają uchyleniu (art.146§1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi- Dz.U. z 2002 r., Nr 153, poz.1270 ze zm.), zwanej dalej p.p.s.a. Skarga jest zasadna. WSA we Wrocławiu w prawomocnym wyroku z dnia 22 maja 2009 r. sygn. akt ISA/Wr 1311/09 uchylił interpretację Wójta G. B. dokonując jednocześnie oceny prawnej przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego. Wskazał, że właściciel sieci wodociągowej Gmina S. B. na podstawie umowy użyczenia przekazał sieć wodociągową w posiadanie zależne "B" w W. . "B" w W. na podstawie umowy użyczenia z dnia [...] r. przekazał sieć wodociągową, której właścicielem jest Gmina S. B. w dalsze posiadania zależne "A" sp. z o.o. w W.. Zdaniem Sądu powoduje to, że "podatnikiem podatku od nieruchomości jest, zgodnie w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a) upol Wałbrzyski "B" w W., gdyż zawarł jako jedyny z posiadaczy umowę z właścicielem sieci wodociągowej, tj. z Gminą S. B. . Dokonana przez Wójta Gminy S. B. wykładnia art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a) upol jest błędna. W powołanym przepisie ustawodawca obowiązek w podatku od nieruchomości nałożył na posiadaczy nieruchomości lub obiektów budowlanych, stanowiących własność, m in. samorządu terytorialnego, jeśli posiadanie wynika: - z umowy zwartej z właścicielem, - z innego tytułu prawnego, Pierwszy z warunków – umowa zawarta z właścicielem - nie budzi wątpliwości. Drugi warunek – posiadanie wynika z innego tytułu prawnego - należy, w ocenie Sądu, odczytywać z innego niż umowa tytułu prawnego, a nie jak wywiódł to Wójt Gminy S. B. z innej umowy niż zawarta z właścicielem przedmiotu opodatkowania (nieruchomość, obiekt budowlany). Innym tytułem prawnym w rozumieniu tego przepisu będzie np. przekazanie przedmiotu opodatkowania (nieruchomości, obiektu budowlanego) na podstawie decyzji administracyjnej w trwały zarząd jednostce organizacyjnej. Wskazując, że skarżąca Spółka, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.a) upol, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, należy jednocześnie wyjaśnić, że nie wpływa to na treść zawartej przez skarżącą w dniu [...] r. umowy cywilnoprawnej z "B" w W.. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych reguluje bowiem kwestie dotyczące zobowiązań podatkowych, m in. w podatku od nieruchomości, a nie kwestie zobowiązań cywilnoprawnych wynikających z zawartych przez strony umów". Zgodnie z regulacją art.153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu wiążą ten sąd praz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Jedynie zmiana stanu prawnego lub ujawnienie nowych istotnych okoliczności faktycznych może upoważnić organ do przyjęcia odmiennej oceny prawnej od tej wyrażonej przez sąd. W przedmiotowej sprawie takie okoliczności nie zaistniały co oznacza to, że Wójt Gminy S. B. nie mógł dokonać odmiennej oceny prawnej przedstawionego we wniosku stanu faktycznego uznając, że skarżąca spółka co prawda nie jest podatnikiem na podstawie art.3 ust.1 pkt 4 lit.a) lecz jest nim na podstawie art.3 ust.1 pkt 4 lit.b) upol. Sąd rozstrzygnął bowiem to zagadnienie wskazując, że podatnikiem na podstawie art.3 ust.1 pkt 4 lit.a) upol jest "B" w W.. Ponieważ sądy administracyjne badają jedynie legalność (zgodność z prawem) zaskarżonych aktów administracyjnych (w tym indywidualnych interpretacji prawa podatkowego), a stwierdzając naruszenie prawa uchylają zaskarżone akty, aby to organy wydały legalne rozstrzygnięcie WSA we Wrocławiu w w/w wyroku nie mógł orzec reformacyjnie lecz kasacyjnie. Sąd uchylając interpretację dokonał oceny prawnej stanu faktycznego, a rolą organu podatkowego przy ponownym rozpatrywaniu sprawy było jedynie jej uwzględnienie. Na marginesie Sąd zauważa jedynie, że błędne jest stanowisko organu, że wobec braku umowy z właścicielem (tu Gmina S. B. ) mamy do czynienia z bezumownym korzystaniem przez skarżącą Spółkę z nieruchomości. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego właściciel sieci wodociągowej Gmina S. B. na podstawie umowy użyczenia przekazał sieć wodociągową w posiadanie zależne "B" w W. . "B" w W. na podstawie umowy użyczenia (podkr. Sądu) z dnia [...] r. przekazał sieć wodociągową, której właścicielem jest Gmina S. B. w dalsze posiadania zależne "A" sp. z o.o. w W. . Skarżąca Spółka ma zatem tytuł prawny do korzystania z nieruchomości – jest nią w/w umowa użyczenia. Nie ma znaczenia, że umowa nie została zawarta z właścicielem lecz posiadaczem zależnym. Jak zasadnie wskazał WSA we Wrocławiu w powoływanym wyroku posiadaczem rzeczy, zgodnie z akt 336 Kodeksu cywilnego, jest ten kto rzeczą włada jako użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca (posiadacz zależny). Posiadanie takie powstaje zwykle w wyniku wydania rzeczy przez właściciela na podstawie umowy cywilnoprawnej. Możliwe jest także zawarcie dalszej umowy użyczenia, najmu, dzierżawy przez posiadacza zależnego. Odnosząc się do wniosku organu "o nieobciążanie go kosztami sądowymi" Sąd pragnie wyjaśnić, że obowiązujące przepisy p.p.s.a. nie przewidują takiej możliwości. Sąd na podstawie art.206 p.p.s.a. mógłby zasądzić od organu jedynie część kosztów, ale tylko w przypadku częściowego uwzględnienia skargi. W przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca. Mając na uwadze powyższe sąd na podstawie 146 § 1 p.p.s.a., zaskarżoną interpretację uchylił. O wstrzymaniu wykonania uchylonej interpretacji do czasu uprawomocnienia wyroku Sąd orzekł na podstawie art. 152 ww. ustawy. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 tej ustawy.