I SA/Wr 175/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant: starszy referent sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 października 2015 r. sprawy ze skargi: J. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2013 r.: oddala skargę w całości. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. uchyliło do ponownego rozpoznania ostateczną decyzję Wójta Gminy D. z [...] września 2014 r., którą uchylił on w całości swoje poprzednie orzeczenie z [...] lutego 2013 r. ustalające skarżącemu J. L. i M. G. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2013 r. w wysokości 473 zł. i ustalił skarżącemu zobowiązanie w tym podatku w kwocie 529 zł. Jak wynikało z akt sprawy postanowieniem z [...] września 2014 r. Wójt Gminy D. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wznowienia postępowania zakończonego decyzją z [...] lutego 2013 r. ustalającą skarżącemu i M. G. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2013 r. W podstawie prawnej wskazał art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. Nr 749 ze zm.), dalej powoływana jako O.p. W wyniku tego postępowania, powołaną na wstępie decyzją, uchylił poprzednio wydane orzeczenie ustalające Skarżącemu oraz M. G. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2013 r. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie powołał się na czynności kontrolne, które ujawniły zawyżenie podstawy opodatkowania budynków mieszkalnych oraz niezgłoszenie do opodatkowania pomieszczeń gospodarczych. Odwołując się do ewidencji gruntów i budynków organ podatkowy wskazał, że Skarżący jest w ½ współwłaścicielem (wraz z M. G.) działki nr [...]. W związku z tym, że M. G. zmarła, a do dnia wydania decyzji nie przeprowadzono postępowania spadkowego, decyzję wydano tylko w odniesieniu do Skarżącego. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję organu I instancji, przekazując sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu, wyjaśniając istotę postępowania prowadzonego w trybie wznowienia postępowania, stwierdziło, że nie może ono prowadzić do kontroli merytorycznej poprawności wydanej decyzji. Powołując się na art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej jako u.p.o.l., organ odwoławczy wskazał na solidarny charakter obowiązku podatkowego współwłaścicieli nieruchomości, co winno być poprzedzone decyzją ustalającą zobowiązanie wszystkim zobowiązanym podmiotom. W rozpoznawanej sprawie decyzja z dnia [...] lutego 2013 r. ustalająca zobowiązanie podatkowe za 2013 r. nie została doręczona współwłaścicielowi nieruchomości M. G., choć była ona adresatem tego rozstrzygnięcia. W związku z tym postępowanie w przedmiocie wznowienia postepowania zakończonego ww. decyzją winno toczyć wobec tego samego kręgu podmiotów. W zaskarżonym orzeczeniu organu I instancji wskazał, że M. G. nie żyje, nie podając daty zgonu, ani jakiegokolwiek dokumentu potwierdzającego ten fakt. Wskazano jedynie na brak postępowania spadkowego, co było przyczyną wydania decyzji jedynie w odniesieniu do Strony. W opinii organu odwoławczego takie działanie jest błędne, gdyż postępowanie winno być prowadzone wobec wszystkich współwłaścicieli. Jeżeli istotnie jeden z nich zmarł przed wszczęciem postępowania, to nie może być jego Stroną, jednak w to miejsce wchodzą spadkobiercy. Okoliczności tych organ podatkowy nie wyjaśnił, co stanowi podstawę uchylenia zaskarżonej decyzji, celem przeprowadzenia postępowania w tym względzie. Niezależnie od tych uchybień decyzja organu I instancji nie wskazuje dokumentów na których oparto rozstrzygnięcie co do wielkości dokonanych do pomiarów nieruchomości. Powoływane zaś przez organ I instancji przyczyny wznowienia postępowania (ujawnienie innych przedmiotów opodatkowania) nie mieszczą się w zakresie art. 240 § 1 pkt O.p., nie stanowią bowiem nowych faktów czy dowodów. Wskazując na art. 2 ust. 1 pkt 1-3 u.p.o.l. organ odwoławczy stwierdził, że każda z nieruchomości stanowi odrębny przedmiot opodatkowania. Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie nakładają na podatników obowiązku składania jednej deklaracji podatkowej, co uzasadnia wydanie odrębnych decyzji dotyczących poszczególnych przedmiotów opodatkowania. Bez znaczenia jest zatem, że pierwotna decyzja z 12 lutego 2013 r. nie obejmowała wszystkich nieruchomości, gdyż wobec ich późniejszego ujawnienia organ podatkowy jest uprawniony do wydania decyzji ustalającej należne zobowiązanie podatkowe od tych nieruchomości. Okoliczność ta wskazuje na brak podstaw do wznawiania postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., prowadzi to bowiem do zastępowania trybu zwykłego nadzwyczajnym. Nadto w zakresie ustalenia nowego przedmiotu opodatkowania organ odwoławczy stwierdził naruszenie art. 122, art. 187 § 1 O.p., poprzez braki materiału dowodowego pozwalającego na ustalenie czy nowy przedmiot opodatkowania stanowi odrębny budynek czy jest to pomieszczenie gospodarcze w budynku mieszkalnym W swojej decyzji organ I instancji używa bowiem różnych pojęć: "budynek pozostały" oraz "pomieszczenie gospodarcze". Okoliczności te winny być wyjaśnionej w toku ponownie prowadzonego postępowania. W skardze Strona zarzuciła łamanie prawa przez organy podatkowe. W piśmie procesowym z dnia 13 października 2015 r., sporządzonym przez ustanowionego w sprawie pełnomocnika, wniósł on o uchylenie decyzji organów obu instancji, przekazania sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania oraz dopuszczenia wskazanych w piśmie dowodów. Poniósł zarzut naruszenia art. 70 § 1 O.p. oraz art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 4 u.p.o.l. W uzasadnieniu pełnomocnik wskazywał, że organ podatkowy dokonując wymiaru podatku za lata 2005 – 2014 r. nie ustalił powierzchni opodatkowanej nieruchomości. Ponownie rozpoznając sprawę winien uwzględnić wskazane w piśmie dowody tj. informację z dnia 16 grudnia 2005 r. w sprawie podatku od nieruchomości IN-1, postanowienie Sądu Rejonowego w S. z 26 lutego 2003 r. stwierdzające nabycie spadku przez Stronę i M. G. po B. i K. L., zaświadczenie Urzędu Skarbowego w S., stwierdzające że po zmarłym B. L. i K.L . został zgłoszony majątek spadkowy, pismo Urzędu Gminy w D. z dnia 21 sierpnia 2015 r. informujące o powstaniu nadpłaty w podatku od nieruchomości). Pełnomocnik wskazywał iż organ podatkowy winien ustalić prawidłową powierzchnię budynków do opodatkowania, przy uwzględnieniu, że drugi spadkobierca M. G. zmarła 1 lipca 2002 r. Dalej pełnomocnik wywodził, że organ I instancji nie ustalił kręgu osób zobowiązanych, pomijając, że M. G. zmarła, wydał wobec niej decyzję, co stanowi podstawę stwierdzenia jej nieważności. Zarzucił też brak ustalenia kręgu spadkobierców. Końcowo wskazywał, że 21 sierpnia 2015 r. organ I instancji powiadomił Stronę o nadpłacie w podatku od nieruchomości w kwocie 1.756 zł, wzywając do jej odbioru. W tej sytuacji istotne jest jak powstała ta kwota i jakiego okresu dotyczy, jaką powierzchnię nieruchomości brano pod uwagę, przy uwzględnieniu art. 70 § 1 O.p. Na tej podstawie należności za lata 2005 – 2009 uległy bowiem przedawnieniu. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej odrzucenie z uwagi na uchybienie terminu do wniesienia skargi, a w razie jego przywrócenia o oddalenie skargi. Postanowieniem z dnia 23 marca 2015 r. Sąd przywrócił Skarżącemu termin do wniesienia skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Na wstępie warto przypomnieć, że stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014r., poz. 1647), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) wynika zaś, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję w całości lub części albo stwierdza jej nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji z naruszeniem prawa. Przywołany przepis nie pozostawia zatem wątpliwości, co do tego, że zaskarżona decyzja może ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organowi podatkowemu można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W rozpoznawanej sprawie takich uchybień nie stwierdzono. Na wstępie zaznaczyć trzeba, że zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane w ramach nadzwyczajnych trybów postępowania – wznowienia postępowania - po drugie jest orzeczeniem o charakterze kasacyjnym. W tym zakresie dostrzec wypada, że jest ono zgodne z wnioskiem pełnomocnika, który w piśmie procesowym wnosi o uchylenie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Pozostawiając jednak tę uwagę na marginesie rozważań, co uzasadnia brzmienie art. 134 § 1 p.p.s.a., stwierdzić trzeba, że objęte skargą rozstrzygnięcie odpowiada prawu i słusznie dostrzega uchybienia popełnione przez organ I instancji. Kwestią zasadniczą jest okoliczność, że orzeczenie organu I instancji, wydane w trybie nadzwyczajnym narusza prawo. Z akt sprawy wynika bowiem, że nieruchomości objęte opodatkowaniem stanowiły współwłasność Skarżącego i M. G.. Istotne jest jednak, że współwłaścicielka tej nieruchomości zmarła prawdopodobnie jeszcze przed wydaniem decyzji ustalającej (także i jej) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2013 r. Z informacji, nie popartych żadnymi dowodami, potwierdzonych jednakże przez pełnomocnika Skarżącego wynika, że współwłaścicielka zmarła w dniu 1 lipca 2002 r., co jednakże nie znajduje potwierdzenia w żadnych dowodach zgromadzonych w sprawie. Zasadnie zatem organ odwoławczy stwierdził, że rozstrzygnięcie organu I instancji pomijające ten fakt jest dotknięte wadą, podobnie jak samo postępowanie. Zasadne są również zalecenia organu podatkowego dotyczące działań jakie winien poczynić organ I instancji, przede wszystkim w zakresie ustalenia daty zgonu współwłaścicielki nieruchomości, co będzie rzutowało na dalsze postępowanie organów podatkowych w tym zakresie. Kompetencje organu odwoławczego określa przepis art. 233 O.p. stanowiąc, że § 1 Organ odwoławczy wydaje decyzję, w której: 1) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji albo 2) uchyla decyzję organu pierwszej instancji: a) w całości lub w części - i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub uchylając tę decyzję - umarza postępowanie w sprawie, b) w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, albo 3) umarza postępowanie odwoławcze. Art. 233 § 2 O.p. stanowi zaś, że organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Jak wynika z poglądów orzecznictwa i doktryny zasadniczą kompetencją organu odwoławczego jest orzekanie co do istoty sprawy, zaś wyjątkiem przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Takie ukształtowanie kompetencji organu odwoławczego jest podyktowane m.in. zasadą szybkości postępowania. W związku z tym przepis art. 233 § 2 O.p. winien być odczytywany jako wyjątek od zasady jaką jest merytoryczne orzekanie, zaś organ odwoławczy sięgając po tę instytucję winien wyjaśnić konieczność jej zastosowania, a zatem wystąpienie opisanych w tym przepisie przesłanek. Odnosząc te uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić trzeba, że uzasadnienie organu odwoławczego w sposób wyczerpujący i dostateczny wskazuje, że w sprawie zaistniała podstawa do zastosowania art. 233 § 2 O.p. Niewątpliwe zakres ustaleń jakie winien poczynić organ I instancji wykracza poza dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów czy materiałów. W sprawie konieczne jest bowiem określenie kręgu osób zobowiązanych oraz prawidłowe określenie przedmiotu opodatkowania, o czym szeroko pisał organ podatkowy w treści zaskarżonej decyzji. Przy czym kwestią zasadniczą jest oczywiście uporządkowanie stanu faktycznego, w zakresie określenia podmiotów zobowiązanych do zapłaty podatku, co jak wskazano determinują ustalenia dotyczące daty zgonu współwłaścicielki. Wpłyną one bowiem na dalsze kroki jakie winien w sprawie podjąć organ I instancji. Prawidłowo także dostrzega organ odwoławczy luki w materiale dowodowym co do określenia podstawy opodatkowania. Istotnie brak w aktach sprawy dowodów pozwalających stwierdzić jakie w istocie nieruchomości zostały zgłoszone do opodatkowania a jakie nie. Ten sam problem ma również pełnomocnik Skarżącego, o czym świadczą podnoszone w tym zakresie zastrzeżenia pod adresem organów podatkowych. Przy czym, wobec kasacyjnego charakteru decyzji organu oddawczego mogą się one odnosić jedynie do decyzji organu I instancji. Podobnie ocenić trzeba zarzuty formułowane w piśmie procesowym pełnomocnika z dnia 13 października 2015 r., dotyczące konieczności ustalenia kręgu podmiotów zobowiązanych do zapłaty podatku (ewentualnych spadkobierców). Jako nieuzasadniony ocenić trzeba zarzut wskazujący na naruszenie art. 70 § 1 O.p. Wbrew sugestiom pełnomocnika zaskarżone orzeczenie związane jest wyłącznie z wymiarem podatku za 2013 r., a zatem nie uległo przedawnieniu. Poza tym w odniesieniu do osób fizycznych właściwą podstawę stanowi art. 68 O.p. W kontekście rozstrzygnięcia organu odwoławczego nieuzasadniony jest także zgłoszony w piśmie procesowym wniosek o przeprowadzenie dowodów z załączonych do ww. pisma dokumentów. Nadto stwierdzić trzeba, że dotyczy on okoliczności, które albo znajdują potwierdzenie w materiale aktowym informacja Skarżącego z dnia 16 grudnia 2005r. w sprawie podatku od nieruchomości IN-1, albo są znane organom podatkowym –postanowienie Sądu Rejonowego w S. z 26 lutego 2003 r. stwierdzające nabycie spadku przez Stronę i M. G. po B. i K. L., (fakt znany organom podatkowym), albo też nie mają dla tej sprawy istotnego znaczenia w sprawie - zaświadczenie Urzędu Skarbowego w S. stwierdzające że po zmarłym B. L. i K. L. został zgłoszony majątek spadkowy i pismo w sprawie nadpłaty. Odnosząc się do zarzutów braku ustaleń co do podstawy prawnej i prawidłowości stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości w kwocie 1.756 zł wskazać trzeba na przepisy powołane na wstępnie rozważań. Określają one kompetencje sądu administracyjnego, który – jak wskazano – bada legalność zaskarżonej decyzji. Sąd administracyjny nie prowadzi zatem żadnego postępowania dowodowego (wyjątek stanowi art. 106 § 3 p.p.s.a.), działa na podstawie akt i w granicach danej sprawy. W związku z tym ustalenie okoliczności i okresu za jaki powstała wskazywana przez pełnomocnika strony nadpłata wykracza poza granice niniejszego postępowania. Może i powinno być rozważane z udziałem organu podatkowego, który stwierdził istnienie takiej nadpłaty. Uznając, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę jako nieuzasadnioną oddalił.