I SA/Wr 1786/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: S.WSA Jadwiga Danuta Mróz Sędziowie: Asesor WSA Marek Olejnik S. WSA Katarzyna Radom - sprawozdawca Protokolant: Marta Pająkiewicz po rozpoznaniu w dniu 28 sierpnia 2007 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi R. V. w imieniu którego działa przedstawiciel ustawowy J. Ch.– V. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] o nr [...] w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego: oddala skargę. Pismem z dnia [...] pełnomocnik małoletniego R. V., wystąpił o udzielenie wiążącej interpretacji przepisu art. 4 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn przewidującego zwolnienie od podatku nabycia m. in. przez zstępnych, tytułem dziedziczenia lub darowizny, zakładu wytwórczego, budowlanego, handlowego, usługowego lub jego części, pod warunkiem, że zakład ten będzie prowadzony przez nabywcę w stanie niepogorszonym przez okres co najmniej 5 lat od dnia przyjęcia spadku lub darowizny. Przedstawiając stan faktyczny wskazano, że małoletni tytułem spadku nabył przedsiębiorstwo, będące zakładem usługowym prowadzonym w formie spółki z o.o., której jedynym udziałowcem był spadkodawca – ojciec skarżącego. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie skarżący uznał, że w sprawie winien znaleźć zastosowanie przepis art. 4 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, ustawodawca nie ograniczył bowiem zakresu zwolnienia do poszczególnych form prawnych w jakich miałby być prowadzony zakład. Spółka prawa handlowego jest także zakładem usługowym jeżeli prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług, a zatem dziedziczenie części udziałów jest równoznaczne z nabyciem części zakładu usługowego. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21.07.1999 r. sygn. akt III SA 7979/98. Nie może być również wątpliwości, że powoływany wyżej przepis będzie miał zastosowanie także względem małoletnich spadkobierców. Postanowieniem z dnia [...] o Nr[...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. K. uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe wskazując, że zwolnienie przewidziane w art. 4 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków i darowizn dotyczy prawa do rzeczy a nie praw majątkowych. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem nabycia są prawa majątkowe w postaci udziałów w spółce z o.o., dają one prawo do udziału w zyskach osoby prawnej ale nie do prowadzenia spółki jako zakładu na własne nazwisko. Literalna wykładnia omawianego zapisu nie pozwala na przyjęcie, że w pojęciu "zakład" (przedsiębiorstwo) mieszczą się prawa majątkowe w postaci udziałów, a przepisy o ulgach i zwolnieniach winny być interpretowane ściśle. Rozpatrując zażalenie skarżącego Dyrektor Izby Skarbowej decyzją dnia [...] odmówił uchylenia i zmiany postanowienia organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że przepis art. 4 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków darowizn posługuje się pojęciem "zakład", niezdefiniowanym na gruncie podatkowym, co uzasadnia sięgnięcie do pojęcia zakładu (przedsiębiorstwa) funkcjonującego w innej dziedzinie prawa – art. 55(1) k.c. Nie budzi wątpliwości, że w zakresie przedmiotowym powołanej normy nie mieszczą się papiery wartościowe, które wspólnik otrzymuje w zamian za wniesione do spółki wkłady. Zgodnie z zapisami w Kodeksu spółek handlowych pojecie udział odnosi się do kapitału zakładowego lub ogółu praw i obowiązków wspólnika, mających charakter mieszany (prawa korporacyjne i majątkowe). Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada osobowość prawną i jest podmiotem a nie przedmiotem prawa własności, co powoduje, że to spółka a nie wspólnicy jest właścicielem majątku spółki. Tym samym nabycie udziałów nie wyczerpuje definicji nabycia zakładu lub jego części. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając naruszenie przepisów art. 888 – 902 k.c., art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez działanie sprzeczne z przepisami prawa; art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej i prowadzenie postępowania z naruszeniem zasady zaufania; art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań zmierzających do wyjaśnienia sprawy oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez powołanie w uzasadnieniu faktów, których organ nie udowodnił. W uzasadnieniu zanegowała twierdzenia organów podatkowych, że zwolnienie wynikające z art. 4 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków i darowizn odnosi się jedynie do rzeczy a nie praw, taka interpretacja prowadzi do absurdalnego wniosku, że przedsiębiorstwo jest tylko zbiorem rzeczy, a w konsekwencji przeczy powoływanej przez organy podatkowe definicji zawartej w art. 55 (1) k.c. Niedopuszczalne i naruszające konstytucyjne zasady swobody prowadzenia działalności jest także zawężanie przez organy podatkowe pojęcia zakładu jedynie do przedsięwzięcia prowadzonego na własne nazwisko, powoływany przepis takich ograniczeń nie wprowadza, prawu zaś znane są różne formy prowadzenia działalności. Nie jest także prawdą, że udział w spółce z o.o. nie uprawnia wspólnika – spadkobiercy do prowadzenia przedsiębiorstwa spółki. W świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych udział wspólnika to prawa i obowiązki (nie tylko o charakterze majątkowym) wiążące się z wykonywaniem działalności gospodarczej spółki. Końcowo wskazał skarżący, że istnieją jednoosobowe spółki z o.o., w których wspólnik wykonuje swoje prawa z udziałów absolutnie, co przeczy tezie zawartej w uzasadnieniu decyzji organu podatkowego, że uczestniczy on jedynie w dążeniu spółki do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Taka sytuacja występuje właśnie w rozpoznawanej sprawie, gdzie spadkodawca wykonywał pełen nadzór nad firmą. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, że zakres kontroli rozstrzygnięć organów podatkowych dokonywanej przez sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie § 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji lub postanowienia może nastąpić w sytuacji, gdy ich wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153. poz. 1270 ze zm.). Dokonując oceny objętego skargą aktu, w granicach przyznanego umocowania, stwierdzić należy, iż nie narusza ono przepisów prawa materialnego jak i procesowego, w stopniu warunkującym jego uchylenie, co uzasadnia oddalenie skargi. W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że rozstrzygniecie organów podatkowych podjęte zostało w szczególnym trybie, w oparciu o przepisy art. 14a i art. 14b ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.-zwana dalej O.p.). Zgodnie z treścią pierwszej z przywoływanych norm stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Wniosek (...) składa się do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, naczelnika urzędu celnego lub wójta, burmistrza (prezydenta miasta), starosty albo marszałka województwa. Składając wniosek, podatnik, płatnik lub inkasent jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Jak wynika z przywołanych norm, wydając rozstrzygniecie wsparte na tejże regulacji, organy podatkowe nie są upoważnione ani też powołane do prowadzenia postępowania dowodowego tj. ustalania i wykazywania faktów mających stanowić podstawę orzekania, opierają się jedynie na faktach wskazanych przez wnioskodawcę. Jakiekolwiek wątpliwości w zakresie udostępnionych faktów winny być uzupełniane przez samego wnioskodawcę, po uprzednim wezwaniu przez organy podatkowe, a w razie bezskutecznego wzywania organ jest uprawniony do odmowy podjęcia rozstrzygnięcia, co przybiera prawem przewidzianą formę procesową. W sytuacji gdy stan faktyczny nie budzi wątpliwości organ obowiązany jest do podjęcia rozstrzygnięcia. Taka konstrukcja omawianego przepisu nakłada na wnioskodawcę obowiązek przedstawienia pełnego stanu faktycznego umożliwiającego organom podatkowym interpretację konkretnej normy prawnej, zaś organy podatkowe zwalnia od obowiązku dokonywania ustaleń faktycznych ponad przedstawiony przez stronę zakres. Przedmiotem orzekania jest bowiem interpretacja wskazanej normy prawnej w opisanym przez stronę stanie faktycznym. Przedstawione wywody uzasadniają oddalenie zarzutów skarżącego, powołujących naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej. Nie ulega wątpliwości, że przedstawiony przez stronę stan faktyczny nie budził zastrzeżeń i pozwalał na dokonanie interpretacji przepisu prawa, zarzuty skargi nie odnoszą się bowiem do błędów czy niezrozumienia stanu faktycznego ale odmiennej interpretacji art. 4 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tj. DZ.U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1415 ze zm. – zwanej dalej u.p.s.d.), tym samym nie sposób podzielić zawartych w nich racji. Niezależnie wskazania wymaga fakt, że skarżący powołując naruszenie przepisów prawa procesowego nie wskazał na czym miałoby ono konkretnie polegać – nie sprecyzował bowiem jakich działań nie podjął organ podatkowy i jakich powołanych w uzasadnieniu faktów nie udowodnił. Fakt, że organ podatkowy w sposób odmienny niż skarżący pojmuje znaczenie określonej normy prawnej nie jest równoznaczne z naruszeniem przezeń przepisów art. 120 O.p. czy też art. 121 § 1 O.p. Przechodząc do oceny sformułowanych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego, w pierwszej kolejności koniecznym staje się wskazanie, że na rozprawie pełnomocnik strony dokonał ich sprostowania, wyjaśniając, że dotyczą one w istocie naruszenia regulacji art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. Uwzględniając powyższe wyjaśnienia oraz treść uzasadnienia skargi przyjąć trzeba, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny czy w zakresie przedmiotowym zwolnienia, o którym mowa w art. 4 ust.1 pkt 10 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn - w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. – mieści się dziedziczenie części udziałów w jednoosobowej spółce z o.o. prowadzącej działalność w zakresie usług wynajmu pomieszczeń. Oceniając pogląd prawny organów podatkowych zawarty w zaskarżonej decyzji, Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, nie znalazł podstaw do podważenia jego słuszności. Nie ulega wątpliwości, że powołany przepis art. 4 ust. 1 pkt 10 u.p.s.d. zawiera ulgę – przewiduje bowiem zwolnienie od opodatkowania. Zgodnie z utrwalonym już w orzecznictwie poglądem tego rodzaju normy muszą być interpretowane ściśle według reguł wykładni językowej, stanowią bowiem odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Ich interpretacja winna odpowiadać literalnemu brzmieniu, niedopuszczalne jest rozszerzanie czy też zawężanie użytych przez ustawodawcę pojęć. Zasada ta musiała lec u podstaw odczytywania znaczenia powoływanego przepisu. Dokonując zatem analizy spornego zapisu, zasadnym wydaje się przywołanie jego treści, w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., stanowił on o zwolnieniu od podatku z tytułu spadków i darowizn nabycie przez małżonka lub zstępnych w drodze spadku lub darowizny zakładu wytwórczego, budowlanego, handlowego, usługowego lub jego części, pod warunkiem, że zakład ten będzie prowadzony przez nabywcę w stanie niepogorszonym przez okres co najmniej 5 lat od dnia przyjęcia spadku lub darowizny; niedotrzymanie tych warunków powoduje utratę zwolnienia od podatku, z wyjątkiem niemożności dalszego prowadzenia tej działalności na skutek zdarzeń losowych; w wypadkach tych podatek obniża się proporcjonalnie do okresu prowadzenia działalności przez spadkobiercę lub obdarowanego. Istotne z punktu widzenia rozpoznawanego zagadnienia jest odczytanie pojęcia "zakład" użytego w tym przepisie, w tym względzie zarówno strona jak i organ podatkowy są zgodnie, że synonimem pojęcia "zakład" zawartego w ww. przepisie może być pojęcie "przedsiębiorstwa", także w ujęciu art. 55 (1) k.c. i pogląd ten przyjąć należy za słuszny. Jednocześnie wskazać należy na tezy orzeczeń sądów administracyjnych zapadłe na gruncie rozważanego przepisu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Białymstoku z dnia 12.05.1999 r. sygn. akt SA/Bk 1048/98 niepubl.), do których Sąd orzekający się przychyla, zgodnie z nimi pojęcie "zakład wytwórczy, budowlany, handlowy, usługowy" winno być rozumiane szeroko, tj. jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. W świetle takiej definicji nie ulega wątpliwości, że dziedziczenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest tożsame z nabyciem określonej masy majątkowej (zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych) tej spółki i nie może zostać uznane za nabycie "zakładu" w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 10 u.p.s.d.. Udział w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w sensie prawnym odzwierciedla prawa "własnościowe" wspólników względem spółki, jako organizacji o charakterze gospodarczym i stanowi wyraz ich osobowego uczestnictwa w spółce. Z tych też względów spadkobierca zmarłego wspólnika wstępując w jego prawa i obowiązki majątkowe, o czym stanowi przepis art. 922 k.c. nie może nabyć praw większych aniżeli posiadał sam wspólnik. Udział zaś w sensie ekonomicznym oznacza liczbowo ujętą wartość, stanowiącą cząstkę kapitału zakładowego, odpowiadającą wartości wkładu pieniężnego i (lub) niepieniężnego. Jest on zawsze wyrażany pewną kwotą pieniężną, która z jednej strony uzewnętrznia zadeklarowaną wartość wkładów danego wspólnika do spółki, a z drugiej służy realizacji jego praw z udziału tego płynących. Stosunek wielkości sumy udziałów przysługujących danemu wspólnikowi do kwoty całego kapitału zakładowego wyznacza pozycję prawną wspólnika w spółce. (por. Komentarz do Kodeksu handlowego pod red. St. Sołtysińskiego, C.H.BECK, Warszawa 1994, uwagi do art. 158 i art. 159 K.h.). Kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który stanowi sumę udziałów objętych przez wspólników (art. 152 Kodeksu spółek handlowych) nie można utożsamiać z "majątkiem" spółki i odwrotnie, albowiem są to dwie różne kategorie prawno-finansowe. W konsekwencji powyższego uzasadniony jest pogląd, iż majątek spółki, także w rozumieniu art. 55 (1) k.c., jest własnością spółki jako osoby prawnej i taką pozostaje do czasu przeprowadzenia likwidacji, w toku której służy zabezpieczeniu i zaspokojeniu wierzycieli, a dopiero część pozostała może być podzielona miedzy wspólników, w stosunku odpowiednim do ich udziałów (art. 286 Kodeksu spółek handlowych). Wspólnicy spółki mogą zatem jedynie dysponować posiadanymi w spółce udziałami, respektując ewentualne ograniczenia ustawowe lub umowne w tym zakresie. Powyższy pogląd nie jest odosobniony, w tym miejscu wypada przywołać orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 21.04.2004 r. sygn. akt I SA/Lu 639/03 opublikowane na stronach internetowych Naczelnego Sądu Administracyjnego (www.nsa.gov.pl), zgodnie z jego tezą dziedziczenie udziałów w spółce z ograniczona odpowiedzialnością nie jest tożsame z nabyciem określonej masy majątkowej (zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych) tej spółki i nie może zostać uznane za nabycie "zakładu" w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 10 u.p.s.d.. Tezę tę potwierdza także piśmiennictwo, wskazać tu można na publikację R. Szymkowiaka i G. Wiśniewskiego "Zwolnienie od podatku od spadków i darowizn przy nabyciu przedsiębiorstwa od rodziny" (Przegląd Podatkowy Nr 9 z 2006 r. s.15 i n.), w której autorzy stawiają tezę, "że spółka osobowa jest odrębnym podmiotem prawa, mającym zdolność prawna, zdolność do czynności prawnej, zdolność sądową, oraz własny niezależny od wspólników majątek. Tym samym nie można tu mówić o nabyciu prowadzonego przez spółkę osobową prawa handlowego zakładu od samej spółki. W przypadku spółki osobowej prawa handlowego nie może być mowy o darowiźnie lub dziedziczeniu zakładu lub jego części od osoby fizycznej, lecz o nabyciu go od spółki." Poglądy te odnoszą się co prawda do spółek osobowych, odwołują się jednak do argumentacji, która w odniesieniu do spółek kapitałowych jest zdecydowanie "mocniejsza" i nie może budzić jakichkolwiek wątpliwości. Odnosząc się do zarzutów skargi pomijania przez organy podatkowe przywoływanych przez stronę poglądów orzecznictwa, podzielić trzeba pogląd organów podatkowych, że orzeczenia zapadają w konkretnej sprawie, nie mają charakteru prawotwórczego i nie mogą wpływać na rozstrzygnięcie konkretnej sprawy. Niemniej jednak w orzeczeniach tych zawarta jest pewna argumentacja, która -jak słusznie twierdzi skarżący - może stanowić wsparcie dla poglądów strony, w takiej sytuacji zasadnym wydaje się choćby wskazanie przez organy podatkowe z jakich powodów odmawiają słuszności wyrażanym w nich racjom, czy zadecydowała o tym odmienność stanu faktycznego czy też inne względy, tym bardziej, że w dalszej części uzasadnienia Dyrektor Izby Skarbowej, na poparcie swych racji powołuje się na poglądy orzecznictwa. Uchybienia te nie wpływają na wynik rozstrzygnięcia, a tym samym nie mogą stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonego aktu. Końcowo, świetle poczynionych uwag, wypada się odnieść do podnoszonej przez stronę argumentacji wspartej na orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21.07.1999 r. sygn. akt III SA 7979/98. Otóż jak wynika z jego uzasadnienia rozważany problem zaistniał na gruncie innego stanu faktycznego i dotyczył dziedziczenia udziałów w spółce cywilnej, a zatem poczynione powyżej rozważania co do odrębności majątkowej i osobowości prawnej nie mogą mieć odniesienia do spółki cywilnej, tym samym powoływane przez stronę orzeczenie nie może być powoływane na gruncie rozpoznawanej spawy. Analizując sporny problem, w istocie przyznano prymat wykładni językowej, co zgodne jest z powoływaną na wstępie zasadą literalnego odczytywania przepisów przewidujących zwolnienia czy ulgi, jednakże do odmiennych wniosków nie doprowadzają także inne reguły wykładni. W dacie powołania spornego przepisu istniały obecnie funkcjonujące formy prowadzenia działalności, w tym także spółki kapitałowe, jednakże ustawodawca określając przedmiot zwolnienia nie ujął w jego zakresie praw majątkowych w postaci udziałów w tych podmiotach. Zamysł ten wydaje się działaniem celowym, przewidującym wsparcie jedynie dla określonych form prowadzenia działalności – opartych na więzi osobowej nie zaś kapitałowej. Zmiany w tym względzie przyniosła dopiero nowelizacja ustawy o podatku od spadków i darowizn dokonana z dniem 1.01.2007 r. mocą ustawy z dnia 16.11.2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 222, poz. 1621), wprowadzająca pełne zwolnienie od tego podatku nabycia własności rzeczy oraz praw majątkowych w drodze: spadku, darowizny, zasiedzenia, nieodpłatnego zniesienia współwłasności, zachowku przez osoby fizyczne zaliczone do I grupy podatkowej (małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów). Jak wynika z uzasadnienia projektu do ww. ustawy proponowana reforma podatku od spadków i darowizn ma zapewnić możliwość przekazywania – nieuszczuplonego o kwotę podatku na rzecz państwa – majątku, będącego niejednokrotnie dorobkiem całego życia, między członkami najbliższej rodziny, co niewątpliwie przyczyni się do poprawy sytuacji majątkowej wielu rodzin. Za wprowadzeniem projektowanych zmian przemawiał również rzeczywisty stan funkcjonowania przepisów o podatku od spadków i darowizn charakteryzujący się znaczną skłonnością podatników do unikania opodatkowania, powszechnego zaniżania wartości przedmiotu opodatkowania – szczególnie wśród członków najbliższej rodziny, a także niską świadomością istnienia obowiązku opodatkowania majątku nabytego w drodze spadku lub darowizny (...) W perspektywie proponowane rozwiązania powinny prowadzić do zwiększenia zdolności nabywczej obywateli, co powinno skutkować zwiększeniem wpływów z podatków pośrednich, a także większym zainteresowaniem m. in. obligacjami emitowanymi przez jednostki samorządu terytorialnego, jako formą lokaty kapitału. (Uzasadnienie do poselskiego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, druk nr 512, dostępny na stronach internetowych Sejmu RP www.sejm.gov.pl). Zarówno cel dokonanej zmiany jak i jej zakres świadczy o całkowitej zmianie zasad opodatkowania począwszy od dnia 1.01.2007 r., a zatem z faktu tego nie sposób wywodzić, że może ona wpływać na sposób interpretacji uchylonych już przecież zapisów art. 4 ust. 1 pkt 10 u.p.s.d. Uznając zatem, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego oraz prawa procesowego Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na mocy art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ) orzekł jak w sentencji.