I SA/Wr 1786/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski (sprawozdawca), Protokolant: Starszy sekretarz sądowy Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 października 2014 r. sprawy ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości w podatku akcyzowym za luty i marzec 2008 r. oddala skargę. Przystępując do rozstrzygania, Sąd przyjął stan faktyczny i prawny sprawy jn. Skarżoną decyzją, po rozpatrzeniu odwołania A. C. (dalej: podatnik, strona, skarżący), Dyrektor Izby Celnej we W. (dalej: Dyrektor IC) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. (dalej: Naczelnik UC), odmawiającą rozłożenia na raty zaległości w podatku akcyzowym za miesiące luty i marzec 2008 r. Podstawę prawną decyzji stanowił art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej: O.p.). Z akt sprawy wynika, że podatnik - prowadzący działalność gospodarczą pod firmą A - wniósł o przyznanie ulgi podatkowej w postaci rat w spłacie zaległości w podatku akcyzowym za luty i marzec 2008 r., płatnych miesięcznie po 9.500 zł. Jako zabezpieczenie spłaty, zaproponował ustanowienie hipoteki na należącej do niego nieruchomości. Wskazał, że jednorazowa zapłata spowoduje u niego utratę płynności finansowej. Informował, że nie posiada oszczędności, które pozwoliłyby mu na spłatę zadłużenia jednorazowo i że dochód, uzyskiwany jedynie z działalności gospodarczej, przeznacza w całości na funkcjonowanie firmy (w tym na spłatę kilku kredytów). Jednocześnie, na podstawie art. 67b O.p., podatnik wniósł o udzielenie pomocy de minimis, oświadczając, że spełnia wszelkie kryteria niezbędne dla jej uzyskania. W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego, podatnik złożył: informację niezbędną przy ubieganiu się o pomoc de minimis; bilans, rachunek zysków i strat oraz zeznania podatkowe za lata 2010-2012; sprawozdanie [...] za IV kwartał 2012 r. Po rozpoznaniu wniosku, Naczelnik UC odmówił podatnikowi rozłożenia na raty ww. zaległości w podatku akcyzowym. W odwołaniu, podatnik zarzucił naruszenie art. 67b w zw. z art. 67a § 1, art. 122, art. 124, art. 187, art. 191 oraz art. 210 § 1 i 4 O.p. Wskazał na błędne (zawężające) rozumienie znaczenia przesłanki "ważnego interesu podatnika" i brak oceny możliwości realizacji przez podatnika układu ratalnego. Stwierdził, że w decyzji pominięto art. 67b O.p. (traktujący o pomocy de minimis) i poprzestano na regulacji art. 67a O.p. Uznał, że powyższe stanowi o naruszeniu podstawowych zasad procesowych. Wyraził pogląd, że skoro - po złożeniu przez niego wniosku - wyegzekwowano całość zaległości objętej wnioskiem o rozłożenie na raty, to postępowanie stało się bezprzedmiotowe. Dyrektor IC nie uwzględnił odwołania i decyzję Naczelnika UC utrzymał w mocy. Uzasadniając, organ odwoławczy zaznaczył, że zaległości w podatku akcyzowym (wynoszące za luty 2008 r. 42.857 zł i za marzec 2008 r. 50.710 zł), których wniosek dotyczy, były konsekwencją naruszenia przez podatnika przepisów prawa na skutek zastosowania preferencji podatkowych przy braku spełnienia ku temu przesłanek ustawowych, co działa na niekorzyść wnoszącego o ulgę. Dalej Dyrektor IC wskazał, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Zauważył, że ustawodawca nie zdefiniował pojęć "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", pozostawiając ocenie organu, czy podane przez podatnika okoliczności uzasadniają udzielenie tego rodzaju ulgi, mającej charakter wyjątkowy i stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Dodał, że decyzja w tym przedmiocie ma charakter uznania administracyjnego i uzależniona jest od zaistnienia jednej z ww. przesłanek. Dyrektor IS przyjął, że o ważnym interesie podatnika można mówić wówczas, gdy - wskutek nadzwyczajnych przypadków losowych - podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć i której nie mógł zapobiec (np. klęska żywiołowa), a która spowodowała, że nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Stwierdził, że w przypadku podatnika zaległość nie powstała w takich okolicznościach, tj. na skutek sytuacji nadzwyczajnej i niezawinionej przez podatnika, będąc wynikiem nierzetelnego rozliczenia się z budżetem państwa. Odnośnie przesłanki interesu publicznego, organ odwoławczy podał, że interes ten wymaga, aby zobowiązania podatkowe były realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany. Dowodził, że konieczność uwzględniania interesu publicznego oznacza dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. Oceniając zdolność do realizacji układu ratalnego, organ zauważył, że okazany przez podatnika bilans oraz rachunek zysków i strat (dane z tych dokumentów) a także pochodzące od niego informacje, że nie posiada oszczędności i dochód z działalności gospodarczej przeznacza w całości na funkcjonowanie firmy (w tym na spłatę kredytów) dają podstawę twierdzeniu, że po stronie podatnika brak jest gwarancji dysponowania środkami na realizację układu ratalnego w proponowanej wysokości (po 9.500 zł miesięcznie, co przy wysokości zaległości w kwocie 93.567 zł - nie licząc kosztów opłaty prolongacyjnej - daje okres spłaty wynoszący 10 miesięcy). Zaakcentował, że ulga nie może być przyznana podatnikowi, który nie daje gwarancji spłaty rat. Organ skonkludował, że w sytuacji strony nie zachodzi ani przesłanka ważnego interesu podatnika, ani ważnego interesu publicznego. Pierwsza, gdyż: 1) zadłużenie strony nie powstało z przyczyn od niej niezależnych, lecz było wynikiem czynów niezgodnych z prawem; 2) subiektywne odczucie strony o wystąpieniu takiego interesu, niepoparte żadnymi dowodami, nie daje podstawy do przyznania ulgi; 3) to, że strona, na dzień dzisiejszy, nie dysponuje wystarczającymi dochodami, nie oznacza, że nie będzie takimi dysponowała w przyszłości. Druga z przesłanek, ponieważ - w świetle powyższego - rozłożenie na raty zaległości nie prowadziłoby do pozytywnych efektów społecznych i pociągałoby za sobą jedynie ujemne skutki dla budżetu państwa. Organ doprecyzował, że przyznanie ulgi, o którą wnosi strona, stawiałoby ją w sytuacji uprzywilejowanej. Oznaczałoby mianowicie, że państwo lepiej traktuje tych podatników, którzy zaniedbują obowiązki wynikające z przepisów podatkowych, niż tych, którzy te obowiązki realizują, tym bardziej, że powstałe po stronie podatnika zaległości w podatku akcyzowym są wynikiem jego niezgodnego z prawem działania. Organ odwoławczy wyraził pogląd, że Naczelnik UC zebrał kompletny materiał dowodowy, potwierdzający aktualną sytuację materialną podatnika i że wyciągnięte z analizy tego materiału wnioski nie przekraczają granic swobodnej oceny dowodów. Dyrektor IC stwierdził, że fakt, iż - objęta wnioskiem o raty - zaległość została w całości uregulowana przez podatnika, dowodzi, że podatnik dysponował środkami, których nie ujawnił, a które umożliwiały mu spłatę zaległości bez rozkładania jej na raty i że podatnik chciał jedynie kredytować swoją działalność kosztem budżetu państwa. Organ nie zgodził się z poglądem, że wyegzekwowanie - już po złożeniu wniosku o przyznanie przedmiotowej ulgi - zobowiązań objętych wnioskiem o rozłożenie na raty, czyniło bezprzedmiotowym merytoryczne rozpoznanie sprawy. Zauważył, że o ile z faktycznego punktu widzenia przedmiot postępowania o rozłożenie na raty przestał istnieć (na skutek zapłaty), to z punktu widzenia interesów ekonomicznych podatnika istnieje on nadal. Dodał, że treść odwołania dowodzi, że strona nadal zainteresowana jest określonym rozstrzygnięciem. W skardze, skarżący zarzucił, że ww. decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tj. art. 67b w zw. z art. 67a § 1 oraz art. 122, art. 124, art. 187, art. 191, art. 210 § 1 i 4 O.p., poprzez : – naruszenie zasad postępowania dowodowego: 1) przejawiające się brakiem wszechstronnego ustalenia stanu faktycznego i wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy; 2) wyrażające się błędną wykładnią pojęcia "interesu publicznego", o którym mowa w art. 67a O.p., co skutkowało nieuwzględnieniem zaistnienia tej przesłanki i brakiem ustaleń organu w zakresie dopuszczalności udzielenia ulgi w świetle przepisów prawa wspólnotowego i krajowego, regulujących udzielanie pomocy przedsiębiorcom; – przekroczenie granic uznania administracyjnego na skutek dowolności organu przy rozstrzyganiu sprawy oraz oparcie istnienia przesłanek z art. 67a O.p. o kryterium uznania; – naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów przez ocenę zebranych dowodów wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego; – nieprawidłowe uzasadnienie decyzji. Tak stawiając zarzuty, strona wniosła o uchylenie skarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Strona uzasadniała, że fakt, iż przyznanie wnioskowanej przez nią ulgi stwarza podstawę do wydania decyzji o charakterze uznaniowym, nie oznacza, że uznanie organu jest niczym nieograniczone i że organ ma całkowitą dowolność przy orzekaniu. Stwierdziła, że zarzut dowolności zostaje wykluczony, gdy organ poczyni wyczerpujące ustalenia (zbierze cały materiał dowodowy) celem dokładnego wyjaśnienia sprawy. Podała, że rozstrzygnięcie organu (szczególnie negatywne) powinno być przekonująco uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak, aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności zostały rozważone i ocenione oraz że ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją, nie zaś efektem choćby ograniczonego woluntaryzmu. Zdaniem strony, prowadząc postępowanie w sprawie o udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej, organy podatkowe obowiązane są zbadać, czy powoływane przez podatnika okoliczności mieszczą się w kategoriach "ważnego interesu podatnika" lub (i) "interesu publicznego". Według strony, w sprawie, organy obu instancji nie uczyniły zadość powyższym wskazaniom i przekroczyły zakreślone prawem granice uznania administracyjnego, naruszając w ten sposób wskazane na wstępie przepisy O.p. Strona nie zgodziła się z Dyrektorem IC, który - oceniając wystąpienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" - utożsamia ją jedynie z zaistnieniem nadzwyczajnych przypadków losowych, przez które podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Zanegowała taką (ograniczoną) interpretację tej przesłanki. Twierdziła, że pojęcie "ważnego interesu podatnika" funkcjonuje w szerszym znaczeniu, niż przyjmuje to organ podatkowy i że akceptacja rozumowania organu prowadzi do marginalizacji zastosowania instytucji ulgi podatkowej. W opinii strony, nieprawidłowe jest stanowisko organu, że w sprawie występuje jedynie jej subiektywne odczucie o występowaniu ważnego interesu podatnika, które nie zostało poparte żadnymi dowodami. Strona zauważyła, że w treści skarżonej decyzji to sam organ potwierdził jej złą sytuację finansową, a co za tym idzie istnienie ważnego interesu podatnika. Tym samym, w ocenie strony, całkowicie dowolne jest końcowe stwierdzenie, że taki ważny interes strony nie występuje w niniejszej sprawie. Jako chybiony, strona oceniła pogląd organu, że jej sytuacja nie daje gwarancji posiadania środków na realizację układu ratalnego, skoro podatnik dał taką gwarancję proponując zabezpieczenie zapłaty zobowiązania podatkowego w postaci ustanowienia hipoteki na nieruchomości stanowiącej jego własność. Zaznaczyła, że powyższe zostało całkowicie pominięte przez organy obu instancji, co dodatkowo świadczy o dowolności podjętych w sprawie rozstrzygnięć. Strona zakwestionowała pogląd organu, że za udzieleniem wnioskowanej ulgi nie przemawia "interes publiczny". Zarzuciła dokonanie błędnej interpretacji pojęcia "interes publiczny". Zauważyła, że organ rozważał istnienie przesłanki "ważnego interesu publicznego", a więc przesłanki, której art. 67a O.p. nie formułuje. Jednocześnie strona zarzuciła, że - w uzasadnieniu skarżonej decyzji - Dyrektor IC całkowicie pominął regulacje art. 67b O.p. (traktujące o pomocy de minimis), w oparciu o który, podatnik, jako prowadzący działalność gospodarczą, wnioskował o przyznanie ulgi w spłacie zaległości podatkowej, a który należało zastosować łącznie z art. 67a O.p. Uznała, że - w konsekwencji powyższego - organ naruszył zasady postępowania podatkowego a także art. 210 § 1 i 4 O.p. Na poparcie swoich racji, skarżący przywołał liczne orzeczenia sądów administracyjnych. W odpowiedzi na skargę, organ podatkowy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga okazała się nieuzasadniona. Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć istotny wpływ (mających wpływ) na wynik sprawy - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej: u.p.p.s.a.). Zgodnie z treścią art. 134 § 1 u.p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego wyrażonego w tej decyzji. Decyzja ta znajduje bowiem dostateczne podstawy w prawie materialnym, jej wydanie zaś poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym. Skarżone rozstrzygnięcie winno być oceniane z perspektywy uczynienia zadość - bądź też nie - regulacjom art. 67a § 1 pkt 2 i art. 67b § 1 pkt 2 O.p. Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a. Drugi reguluje, że organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc deminimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa unijnego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Treść obu cytowanych przepisów (sformułowanie: "organ podatkowy może") wskazuje niewątpliwie, że decyzje podejmowane przez organ podatkowy w przedmiocie określonym przez te przepisy mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego, co słusznie akcentował Dyrektor IS, a czego nie neguje strona skarżąca. Oznacza to, że ocenę, czy - w konkretnej sytuacji faktycznej - występują okoliczności uzasadniające przyznanie ulgi podatkowej, pozostawia się swobodnemu uznaniu organu podatkowego i to od jego woli, wyrażonej w uzasadnieniu decyzji, zależy skorzystanie z tej instytucji. Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji na wybór konsekwencji prawnych zaistniałej sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej (organ podatkowy może, ale nie musi, przyznać ulgę podatkową). Uznanie organu ograniczone jest kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są - użyte w treści art. 67a § 1 O.p. - zwroty: ważny interes podatnika lub interes publiczny. Przy czym, podstawę dla umorzenia zaległości podatkowych organ może - oczywiście w ramach przysługujących mu kompetencji związanych z uznaniem administracyjnym - wywieść tylko z jednej z wymienionych przesłanek. Jednakże, mimo zaistnienia ww. przesłanek (jednej z nich), organ nie jest zobligowany do podjęcia rozstrzygnięcia korzystnego dla wnioskodawcy. Sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do zbadania, czy wydanie decyzji przez organ podatkowy zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem wyjaśniającym, polegającym na należytym i wyczerpującym zebraniu materiału dowodowego, a także rozważeniu wszystkich okoliczności mogących mieć wpływ na wybór możliwości rozstrzygnięcia. Tym samym, Sąd nie ocenia decyzji organu z punktu widzenia słuszności, lecz poprawności postępowania. Uprawnienie organu do wydania decyzji uznaniowej ogranicza kontrolę celowości i zasadności rozstrzygnięcia, co oczywiście nie zwalnia Sądu kontrolującego legalność decyzji od obowiązku oceny, czy decyzję podjęto z uwzględnieniem przesłanek określonych w przepisach prawa, którymi w niniejszej sprawie są: ważny interes podatnika lub interes publiczny. Analiza powołanych na wstępie regulacji stanowi, że podstawą do udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, bądź jej odmowy, w każdym przypadku - niezależnie od statusu podatnika - będzie art. 67a O.p. (patrz: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2011 r., II FSK 243/10, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 7 maja 2009 r., I SA/Ol 147/09, wszystkie w CBOSA). Zawarte w art. 67a § 1 O.p. odesłanie do art. 67b O.p. należy natomiast rozumieć jedynie jako doprecyzowanie normy prawnej wynikającej z art. 67a O.p. poprzez wykreowanie dodatkowych warunków udzielenia wnioskowanej pomocy (ulgi) podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Warunki te mają zastosowanie wyłącznie do podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Wynikają bowiem z przyjętych w prawie unijnym zasad udzielania pomocy publicznej opartej na zakazie bądź ograniczeniu dopuszczalnej pomocy dla przedsiębiorców, z uwagi na ryzyko zakłócenia konkurencji na rynku unijnym. Powyższe prowadzi do wniosku, że art. 67b O.p. zawiera wyłącznie klasyfikację rodzajów przyznawanej podatnikowi pomocy, przeprowadzoną z punktu widzenia kryteriów istotnych dla ustawodawcy unijnego. Nie do podważenia wydaje się jednak teza, że zakwalifikowanie danego rodzaju ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych do wymienionych w art. 67b § 1 O.p. rodzajów pomocy ma znaczenie jedynie w sytuacji podjęcia przez organ podatkowy decyzji o charakterze pozytywnym, tj. o udzieleniu jednej z ulg określonych w art. 67a § 1 O.p. W sytuacji zaś, gdy organ - po przeprowadzeniu postępowania w sprawie - stwierdzi, że wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą nie zasługuje na uwzględnienie, z punktu widzenia regulacji art. 67a § 1 O.p., nie ma potrzeby analizowania dopuszczalności tego wniosku w kontekście prawa unijnego. Wówczas podstawę prawną decyzji o odmowie udzielenia ulgi stanowi jedynie art. 67a § 1 O.p. W sprawie przeprowadzono prawidłowo postępowanie podatkowe (dowodowo - wyjaśniające), poprzedzające podjęcie rozstrzygnięcia w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowych. Zdaniem Sądu, zebrany w sprawie - kompletny i wyczerpujący - materiał dowodowy, w skład którego wchodziły m.in. bilanse, rachunki zysków i strat, zeznania podatkowe, sprawozdania finansowe i dokonane na jego podstawie ustalenia pozwalały na podjęcie ostatecznego rozstrzygnięcia w kontekście regulacji art. 67a O.p. Treść wydanych, w obu instancjach, decyzji potwierdza także niewątpliwie, że organy podatkowe poddały analizie i ocenie całość materiału dowodowego z punktu widzenia zaistnienia przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Sąd zauważa, że Dyrektor IC, wcześniej Naczelnik UC, odniósł się do trudności finansowych, na które powoływał się skarżący w postępowaniu, uznając, że nie mogą stanowić one przesłanki dla pozytywnego rozpatrzenia wniosku. Organy podatkowe słusznie przyjęły, że instytucja rozłożenia na raty zaległości podatkowych powinna być stosowana w sytuacjach szczególnych (wyjątkowych), skoro stanowi ona odstępstwo od - wyrażonej w Konstytucji RP - zasady równości i powszechności płacenia podatków wynikających z ustawy, rozumianej jako obowiązek opłacania podatków w prawidłowej (pełnej) wysokości i w terminie przewidzianym przez ustawodawcę. Orzekające w sprawie organy zasadnie uznały, że w stanie faktycznym sprawy - obiektywnie - nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Prawidłowo organy pojmują także samo znaczenie przesłanki ważnego interesu podatnika, jako takiej, w której podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych z powodu szczególnie trudnej sytuacji, spowodowanej zdarzeniami od niego niezależnymi. Nie podziela Sąd zarzutu, że organy podatkowe dokonały zawężającej wykładni przesłanki ważnego interesu podatnika, przez co bezprawnie ograniczyły (zawęziły) możliwości otrzymania przedmiotowej ulgi. Nie zmienia tego fakt wywiedzenia przez organy, że zaistnienie tej przesłanki następuje w sytuacjach nadzwyczajnych (losowych). Dokonując oceny sytuacji strony, w kontekście zaistnienia ww. przesłanki, organy podatkowe właściwie bowiem przyjęły, że w przypadku strony nie wystąpiła sytuacja wyjątkowa, która pozwoliłaby na odstąpienie od zasady powszechności płacenia należnych Skarbowi Państwa danin (w terminach i w pełnej wysokości). Sąd wskazuje, że Dyrektor IC nie negował trudnej sytuacji podatnika (brak - na dzień dzisiejszy - wystarczających środków i oszczędności, przeznaczanie całości przychodów na funkcjonowanie firmy, czynienie dużych nakładów inwestycyjnych, spłata kilku kredytów, możliwość poniesienia szkody i utraty płynności finansowej...), przyjmując zarazem, że sytuacja ta nie daje gwarancji spłat rat w wysokości zaproponowanej we wniosku. Niemniej jednak, organ słusznie przyjął, że sytuacja ta nie wyczerpuje przesłanki ważnego interesu podatnika, bowiem nie została spowodowana wyjątkowymi zdarzeniami, na które podatnik nie miał wpływu. I tak, zaległości w podatku akcyzowym, których wniosek o rozłożenie na raty dotyczył, powstały w wyniku zastosowania przez podatnika preferencji podatkowych z naruszeniem przepisów prawa. Zdaniem Sądu, dyskwalifikujące podatnika - w kontekście uzyskania ulgi podatkowej - jest przeznaczanie całości przychodów na cele działalności gospodarczej i zaspokajanie roszczeń cywilnoprawnych kosztem należności publicznoprawnych. Potwierdza to, że podatnik posiadał środki finansowe na jednorazową spłatę należności podatkowych, lecz uznał, że ważniejsze jest inwestowanie w firmę. Zgodzić trzeba się także z organem podatkowym, że teza o występowaniu w niniejszej sprawie, w przypadku podatnika, przesłanki ważnego interesu podatnika, stanowi wynik tylko bardzo subiektywnej oceny strony. Występująca u podatnika gotowość zabezpieczenia spłaty należności poprzez ustanowienie hipoteki, nie stanowi dodatkowej przesłanki pozwalającej na przyznanie wnioskowanej ulgi podatkowej. Dlatego też, brak odniesienia się do owej gotowości w skarżonej decyzji nie czyni tej decyzji dowolną (niepełną), co zarzuca strona. Prawidłowo ocenił organ podatkowy sytuację podatnika także w kontekście drugiej przesłanki, tj. interesu publicznego. Nie zmienia tego określenie przez organ tej przesłanki, jako przesłanki "ważnego" interesu publicznego, co wskazuje strona. Mając na uwadze opisaną wyżej sytuację strony, w sprawie słusznie przyjęto, że umożliwienie stronie spłaty zaległości podatkowych w ratach naruszałoby m.in. zasadę sprawiedliwości i zaufania do państwa tych obywateli, którzy należne podatki płacą w ustawowych terminach. Władza publiczna nie może lepiej traktować (stawiać w uprzywilejowanej sytuacji) takich podatników, którzy zaniedbują swoje ustawowe obowiązki i przeznaczają środki na własne cele, kosztem płacenia podatków. Konkludując, trafnie przyjmuje organ podatkowy, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego oraz że - w stanie faktycznym sprawy - przyznanie wnioskowanej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych spowodowałaby naruszenie wartości i norm o znaczeniu ogólnospołecznym (zasady równości i powszechności opodatkowania). W opinii Sądu, zaprezentowane wyżej stanowisko w żadnej mierze nie może być uznane za dowolne, gdyż w pełni znajduje ono potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym, będąc następstwem wnikliwego wyważenia interesu społecznego i indywidualnego interesu strony. Reasumując, Sąd stwierdza, że kontrola legalności wydanej w sprawie decyzji pozwala na przyjęcie, iż organy podatkowe, czyniąc zadość regulacji art. 122 i 187 § 1 a także art. 124 O.p. (zasadzie prawdy obiektywnej, zasadzie kompletności materiału dowodowego i zasadzie przekonywania), podjęły niezbędne działania celem należytego wyjaśnienia i załatwienia sprawy, zebrały kompletny materiał dowodowy i uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych mogących wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny. Natomiast - w ramach uznania administracyjnego - nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów, określonej w art. 191 O.p. Należy zaakcentować, że zebrany materiał dowodowy poddany został wszechstronnej ocenie. Organy dokonały logicznej oceny znaczenia i wartości poszczególnych środków dowodowych i wpływu jednej okoliczności na inne według swojej wiedzy, doświadczenia i wewnętrznego przekonania. Rozpatrzono nie tylko poszczególne dowody, ale również ich wzajemne powiązania. Ponownie zauważając, że w razie stwierdzenia przez organ podatkowy w postępowaniu, że nie ma podstaw do przyznania określonej w art. 67a § 1 pkt 2 O.p. ulgi, ponieważ nie przemawia za tym ważny interes podatnika lub interes publiczny, traci sens ustalanie, czy podatnikowi może być udzielona pomoc de minimis, o której mowa w art. 67b § 1 pkt 2 O.p. (w zakresie i na zasadach określonych w obowiązujących aktach prawa unijnego), Sąd przyjął, że nie stanowi naruszenia prawa, w sposób rzutujący na ostateczny wynik sprawy, brak oceny przez organ odwoławczy (brak rozpoznania w tym zakresie zarzutów odwołania) sytuacji strony w kontekście regulacji art. 67b. Nie dopatrzył się w sprawie Sąd naruszenia regulacji art. 210 § 1 i 4 O.p., w sposób nakazujący uchylenie zaskarżonego aktu. Skarżona decyzja (jej uzasadnienie) zawiera bowiem wszelkie niezbędne (wystarczające) elementy. Powyższego nie zmienia fakt, że uzasadnienie tej decyzji nie ma charakteru wyczerpującego, z uwagi na brak odniesienia się w nim do art. 67 O.p. Mając na względzie ustalony powyżej stan faktyczny i prawny sprawy nie można zarzucić organom podatkowym, aby - rozpatrując niniejszą sprawę - naruszyły one przepisy art. 67b w zw. z art. 67a § 1 O.p. Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd - na podstawie art. 151 u.p.p.s.a. - skargę oddalił.