I SA/Wr 1789/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Asesor WSA Katarzyna Borońska (sprawozdawca), Protokolant Marta Pająkiewicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2003-2004 I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. orzeka, że decyzja uchylona w pkt I nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. G. na rzecz strony skarżącej kwotę 1.500 zł (tysiąc pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi spółki A. sp. z o.o. w S. – dalej: Spółka, jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. G. z dnia [...], nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza N. z dnia [...], nr [...], odmawiającą Spółce zwrotu kwoty 63.466,14 zł, z uwagi na brak podstaw do stwierdzenia nadpłaty z tytułu odsetek od zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za lata 2003-2004 oraz umarzającą sprawę w pozostałym zakresie. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia 15.06.2007 r. Spółka zwróciła się do Burmistrza N. o zwrot "niesłusznie wyegzekwowanych środków pieniężnych". W uzasadnieniu wniosku Spółka podała, że w dniu 08.06.2007 r. otrzymała zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego, stanowiącego wierzytelność z rachunków bankowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. rozpoczął egzekucję na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych dnia [...] przez Burmistrza N., dochodząc należności w kwocie 130.444,30 zł. Spółka wskazała, że dochodzona przez organ należność była wyższa od kwoty 18.289,48 zł, do zwrotu której podatnikowi był zobowiązany Burmistrz N. na podstawie decyzji z dnia [...], nr [...]. Strona podniosła, że naliczenie jej odsetek od należności podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za okres od dnia następnego po dniu powstania obowiązku podatkowego naruszało podstawowe zasady postępowania, w tym zasadę praworządności. W myśl bowiem art. 54 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej: o.p., odsetek nie nalicza się za okresy, w których można przypisać organowi podatkowemu naruszenie przepisów procesowych. Co najistotniejsze, naliczając odsetki naruszono art. 54 § 3 o.p., zgodnie z którym przepisy ustępów poprzedzających stosuje się w razie uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego oraz stwierdzenia nieważności decyzji. Spółka wskazała, że w dniu 06.07. 99 złożyła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] w sprawie domowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości. NSA uchylił powyższą decyzję, a Spółka skierowała w dniu 02.10.2002 r. ponowny wniosek o zwrot na konto kwoty 130.805,44 zł, z tytułu oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości. Organ I instancji w dniu [...] wydał decyzję o stwierdzeniu nadpłaty w kwocie 16.161,30 zł. Decyzja ta został uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] z zaleceniem uzupełnienia postępowania dowodowego i rozstrzygnięcia wniosku strony w przedmiocie oprocentowania. Spółka podkreślając przewlekłość postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości stwierdziła, że winę za przedłużenie terminu trwania postępowania podatkowego ponosi organ, o czym świadczą liczne pisma ponaglające, kierowane do organu oraz ostatnie trzy decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w których zwrócono uwagę na bezpodstawne przedłużanie postępowania podatkowego. Wobec powyższego Spółka uznała, że słuszne jest żądanie zwrotu kwoty 18.289,48 oraz niesłusznie naliczonych odsetek. Burmistrz N. powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] orzekł o: 1) odmowie zwrotu należności w kwocie 63.466,14 zł, z uwagi na brak podstaw do stwierdzenia nadpłaty z tytułu odsetek od zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2003-2004, 2) umarzeniu postępowania w pozostałym zakresie. Organ w uzasadnieniu stwierdził, że zwrot kwoty 18.289,48 jest słuszny, gdyż na dzień złożenia wniosku nie istniało zobowiązanie Spółki wobec organu. Prawo Spółki do tej kwoty to zostało określone w decyzji, a jej faktyczny zwrot nastąpił, wobec czego dalsze prowadzenie postępowania w tej kwestii należało uznać za niedopuszczalne i umorzyć postępowanie w tym zakresie na podstawie art. 208 § 1 o.p. Idące dalej żądanie podatnika należało zakwalifikować jako wniosek o zwrot nadpłaty z tytułu nienależnie pobranych odsetek od zaległego podatku od nieruchomości za lata 2003-2004, który to podatek został wyegzekwowany wraz z odsetkami. W uzasadnieniu wskazano również, że organ prowadził postępowanie w sprawie nadpłaty za lata 1995-1997, zakończone wydaniem decyzji z dnia [...], stwierdzającej nadpłatę w kwocie 18.289,48 zł, która została przekazana podatnikowi. Zarazem, jak wskazał organ, Spółka nie uiściła należności z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2003 - 2004 z uwagi na opieszałość organu w zwrocie odsetek od nadpłaty za lata poprzednie. Uznała bowiem, że takie działanie znajduje oparcie w art. 54 § 1 o.p. Podatnik uznał w tej sytuacji, że organowi do czasu rozstrzygnięcia sprawy nadpłaty za lata 1993-1997 nie przysługują odsetki od zaległości podatkowych za lata 2003 -2004. Zdaniem organu stanowisko podatnika było niesłuszne. Spółka nie miała bowiem podstaw uważać, że oprocentowanie "starej" nadpłaty będzie nie niższe niż 130.444,30 zł i że zaległość podatkowa nie powstaje. W okresie od 2002 r. do 2007 r. nie zapadło żadne orzeczenie ustalające prawo podatnika do kwoty 130.444,24 zł, a tym samym powstała zaległość podatkowa z tytułu nieopłaconego podatku za lata 2003-2004. Zdaniem organu, na podstawie art. 54 o.p. nie można wywodzić z postępowania dotyczącego lat 1993-1997 skutków dla postępowania dotyczącego lat 2003-2004. W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka wniosła o jej uchylenie w całości, zarzucając rażące naruszenie art. 187 § 1 o.p., art. 120 o.p. (zasady praworządności), art. 122 (zasady prawdy obiektywnej), zasady prowadzenia spraw w sposób budzący zaufanie, wydanie decyzji z naruszeniem art. 210 § 4 o.p. Spółka wskazała, że organ uznał jej żądanie do kwoty 18.289,48 zł, jednak odmówił zwrotu pobranych odsetek, zaś egzekucja dotyczyła całej kwoty tj. 130.444,30 zł – wobec czego umorzenie postępowania w takiej sytuacji było bezpodstawne. Stronie przysługiwał także zwrot niesłusznie pobranych odsetek, kosztów egzekucyjnych oraz oprocentowanie za okres od momentu pobrania do dnia zwrotu kwoty 18.289,48 zł wraz z odsetkami. Strona podtrzymała zastrzeżenia co do zasadności dochodzenia odsetek od kwoty 112.154,82 zł (130.444,30 – 18.289,48 zł). Żądanie odsetek za cały okres po dniu powstanie obowiązku podatkowego naruszało, zdaniem Spółki, zasady praworządności. Organ nie ustosunkował się do przedstawionych argumentów prawnych, pominął tez historię toczącego się postępowania. Spółka podniosła, że po wyroku NSA, w dniu 02.10.2002 r. dokonała rozliczenia nadpłaty i oprocentowania, wnosząc o zwrot nadwyżki. Następnie w dniu 23.09.2004 r. skierowała wniosek o dokonanie rozliczenia oprocentowania w wysokości 130.805,44 zł z podatkiem od nieruchomości. Wniosek rozpatrzono po trzech miesiącach i odmówiono zwrotu. Po kolejnych uchyleniach decyzji organu I instancji, dopiero w dniu [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydało decyzję odmawiającą zwrotu oprocentowania w wysokości 130.805,44 zł. Decyzje te uchylono i ostatecznie [...] decyzja o nadpłacie 18.289,48 – na tej podstawie wszczęto postępowanie egzekucyjne. W odwołaniu Spółka ponowiła zarzut naruszenia rat. 54 o.p. (w szczególności § 3) oraz podkreśliła, że postępowanie przedłużało się z winy organu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zauważyło, że strona zgłosiła we wniosku w istocie dwa żądania – zwrotu niesłusznie naliczonych odsetek od zaliczek na podatek od nieruchomości oraz zwrotu należności głównej 18.289, 478. To ostatnie żądanie dotyczyło sprawy rozstrzyganej w odrębnym postępowaniu i zostało zrealizowane. W tym zakresie zatem rozstrzygnięcie organu I instancji było prawidłowe, skoro żądanie strony zwrotu należności w kwocie 18.289,48 zł zostało rozstrzygnięte w odrębnym postępowaniu. Postępowanie w zakresie żądaniu zwrotu tej kwoty należało zatem umorzyć na podstawie art. 208 § 1 o.p. Odnosząc się do zarzutów odwołania, dotyczących zwrotu pozostałej części żądanej nadpłaty organ stwierdził, że nie było podstaw do zwrotu kwoty 63.466,14 zł, bowiem ze zgromadzonej dokumentacji wynikało, że Spółka nie regulowała podatku za 2003 i 2004 r., pozostając w bezpodstawnym przeświadczeniu, że wysokość należnego jej oprocentowania z tytułu nadpłaty za lata wcześniejsze nie będzie niższa, niż 130.444,30 zł. Organ wskazał, że żądana przez Spółkę kwota 63.466,14 zł stanowi odsetki za zwłokę od zaległości w podatku za lata 2003-2004. Organ podkreślił, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych Spółka była obowiązana składać do 15 stycznia deklaracje na podatek od nieruchomości oraz wpłacać obliczony w deklaracji podatek bez wezwania, na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do 15 każdego miesiąca. Skoro Spółka obowiązku tego nie realizowała, powstała zaległość podatkowa, od której naliczane były odsetki. Ponieważ wysokość podatku za lata 2003 i 2004, wynikająca z deklaracji nie była podważana przez żadną ze stron, nie wystąpiła nadpłata w kwocie 63.466,14 zł. W skardze na powyższą decyzję Spółka ponowiła zarzuty podniesione w odwołaniu oraz towarzyszącą im argumentację. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) – dalej w skrócie p.s.a. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez Sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga jest zasadna, choć z przyczyn innych, niż w niej podniesione. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że wniosek skarżącej Spółki z dnia z dnia 15.06.2007 r., zatytułowany "Wniosek o zwrot niesłusznie wyegzekwowanych środków pieniężnych" istotnie zawierał, jak zauważył organ odwoławczy dwa żądania – jedno dotyczące zwrotu kwoty 18.289,48 zł stanowiącej należność główną, wynikającą z decyzji organu oraz drugie, dotyczące odsetek od zaległości podatkowych, nie sprecyzowanych przez stronę we wniosku. Należy zgodzić się dokonaną przez organ kwalifikacją powyższego wniosku jako wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Zgodnie bowiem z art. 72 § 1 o.p. za nadpłatę uważa się kwotę: 1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku; 2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 4) (95) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. W myśl zarazem § 2 tego artykułu, jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę. W niniejszej sprawie z treści wniosku Spółki wynikało, że w części w jakiej nie dotyczył on zwrotu kwoty 18.289,48 zł, odnosił się do nienależnie wyegzekwowanych przez organ egzekucyjny odsetek. Spółka, zwracając się zatem o zwrot nadpłaty z tego tytułu nie była obowiązana złożyć korektę deklaracji, a tym samym jej wniosek należało potraktować jako wszczynający postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty. W tym wypadku obowiązkiem organu było zatem ustalić bez wątpliwości, czego nadpłata dotyczy oraz w jakiej kwocie zwrotu nadpłaty domaga się podatnik. W niniejszej sprawie Spółka ogólnikowo jedynie wskazała, że nadpłata dotyczy m.in. niesłusznie naliczonych odsetek od zaległości od zaliczek na podatek od nieruchomości, nie wskazując ani kwoty nadpłaty, ani nie precyzując jakiego okresu miały te zaległości i naliczone od nich odsetki dotyczyć. Organy podatkowe, odmawiając zwrotu nadpłaty w części dotyczącej odsetek stwierdziły, że odmowa dotyczy zwrotu kwoty 63.466,14 zł. Organ I instancji nie wskazuje jednak w swojej decyzji w ogóle, dlaczego przyjął, że żądanie podatnika dotyczyło zwrotu nadpłaty właśnie w takiej kwocie. Organ odwoławczy stwierdza co prawda, że kwota ta stanowi kwotę odsetek od zaległości powstałych w podatku od nieruchomości za lata 2003-2004, jednak również z tej decyzji nie wynikają takie wielkości jak: wysokość zobowiązania spółki za ten okres (oraz wysokość należnych rat podatku), kwoty naliczonych odsetek od poszczególnych rat, wraz ze wskazaniem okresów za jakie te odsetki były naliczane i w jakiej wysokości wyegzekwowano od Spółki środki pieniężne na poczet zobowiązania głównego oraz odsetek. W świetle tego, że we wniosku strona skarżąca nie wskazuje żadnej konkretnej kwoty nadpłaty ani tego, jakich okresów dotyczą kwestionowane przez nią odsetki, w odwołaniu podnosi, że bezpodstawnie naliczono odsetki od kwoty 112.154,82 zł, stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą 130.444,30 zł a kwotą 18.289,48 zł oraz kwestionuje odmowę zwrotu pobranych odsetek od kwoty 18.289,48 zł – należy stwierdzić, że z zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej decyzji organu I instancji nie wynika jednoznacznie, jakie należności (odsetki za zaległości dotyczących jakich okresów) strona obejmowała swoim wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Wątpliwości co do tego, czy organ orzekł o całości żądania strony zwiększa fakt, że spółka wskazuje również na bezpodstawne wyegzekwowanie kwoty 130.444,30 zł. Jeżeli nawet – na podstawie zawartego we wniosku stwierdzenia, że chodziło w czerwcu 2007 r. niesłusznie wyegzekwowano od strony odsetki – organ uznał, że chodziło o kwotę 63.466, 14 zł, to z decyzji powinno wynikać, w jaki sposób została ona wyliczona. Decyzja w przedmiocie nadpłaty, w tym także odmawiająca stwierdzenia nadpłaty, powinna tymczasem w sposób jasny określać, w jakiej wysokości podatnik był zobowiązany zapłacić podatek, za jaki okres, w jakiej wysokości wpłat dokonano i za które okresy naliczono odsetki. W razie wątpliwości co do zakresu żądania podatnika o stwierdzenie lub zwrot nadpłaty organ winien podjąć stosowane czynności wyjaśniające. Jeśli natomiast jest przekonany, że potrafi na podstawie pośrednich wskazówek wniosku określić jego zakres, to powyższe powinno zostać w sposób jednoznaczny zostać wyjaśnione w decyzji – tak, by możliwa była rzeczywista kontrola prawidłowości rozstrzygnięcia, poprzez porównanie wskazanego w decyzji stanu zobowiązań podatnika, faktycznych wpłat (lub należności wyegzekwowanych) oraz ich tytułów i okresów których dotyczą. W niniejszej sprawie zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ja decyzja Burmistrza N. nie spełniają tych wymogów, przez co prawidłowość rozstrzygnięcia w przedmiocie nadpłaty z tytułu odsetek nie poddaje się kontroli Sądu. Brak wyczerpującego uzasadnienia decyzji w tym zakresie stanowi natomiast naruszenie warunków stawianych decyzji w art. 210 § 4 o.p. Dodatkowo trzeba wskazać, że zgodnie z art. 76 § 1 o.p. Nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2. Biorąc pod uwagę termin wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w kwocie 18.289,48 zł – 16.04.2007 r., organ winien odnieść się w decyzji do tego czy w jaki sposób uwzględniono powstanie tej nadpłaty przy naliczaniu odsetek od zaległości podatkowych, z tytułu nienależnego pobrania których, Spółka domagała się zwrotu nadpłaty. Za prawidłowe należy natomiast uznać stanowisko organów podatkowych co do konieczności umorzenia postępowania w części, w jakiej wniosek Spółki dotyczył zwrotu należności w kwocie 18.289,48 zł, co do której organy podatkowe wypowiedziały się w odrębnym postępowaniu. Prowadzenie bowiem postępowania w sprawie rozstrzygniętej inną decyzją jest niedopuszczalne, a zatem postępowanie w tym zakresie podlegało umorzeniu. Biorąc pod uwagę powyższe Sąd uznał, że zaskarżoną decyzję, jak również poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji wydano z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, wobec czego należało ją uchylić na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O wstrzymaniu wykonania uchylonej decyzji orzeczono na podstawie art. 152 p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 p.s.a.