I SA/Wr 1829/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia WSA – Ewa Kamieniecka, Sędziowie: Sędzia NSA – Lidia Błystak, Sędzia WSA – Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Protokolant: Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 grudnia 2008 r. sprawy ze skargi: A. Ż. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie: odmowy umorzenia zaległości z tytułu I, II, III, IV raty podatku od nieruchomości za 2006 r. oraz I raty za 2007r. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta L. z [...] r. nr [...] . Przedmiotem skargi A. Ż. jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] . Nr [...] , utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta L. z dnia [...] r. w przedmiocie: odmowy umorzenia zaległości z tytułu I,II,III,IV raty podatku od nieruchomości za 2006 r. oraz I raty za 2007 r. w łącznej wysokości 277,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Wnioskiem z dnia [...] r. skierowanym do Urzędu Miejskiego, zwrócił się podatnik do Prezydenta Miasta L. z prośbą o umorzenie zaległych jak i bieżących zobowiązań podatkowych, motywując swój wniosek trudną sytuacją finansową i zdrowotną. Na dzień złożenia wniosku zaległość w podatku od nieruchomości wynosiła łącznie 277,00 zł, w tym: z tytułu I-IV raty za 2006 r. w kwocie 221,00 zł i I raty za 2007 r. w kwocie 56,00 zł. Do wniosku podatnik dołączył dokumenty: - oświadczenie o swoim stanie majątkowym i sytuacji finansowej; - decyzję Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej z dnia [...] r. o przyznaniu pomocy w formie zasiłku stałego dla osoby samotnej w wysokości 328,90 zł miesięcznie w okresie od 1.02.2007 r. do 31.01.2010 roku; - orzeczenie o stopniu niepełnosprawności z dnia [...] r. w którym stwierdzono umiarkowany stopień niepełnosprawności podatnika i jego niezdolność do pracy . Uzasadniając swój wniosek podatnik podał, że otrzymuje rentę w wysokości 427,11 zł miesięcznie netto, (478,79 zł brutto) z której komornik egzekwuje alimenty na dwoje dzieci w łącznej kwocie 340,00 zł. Wyjaśnił, że stan jego zdrowia stale się pogarsza, o czym świadczy orzeczenie Powiatowego Zespołu Orzekania o Niepełnosprawności w L. z dnia [...] r. w którym uznano go za niezdolnego do pracy i orzeczono o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności. Ponieważ z otrzymywanej renty potrącane są alimenty, to faktycznie na życie zostaje mu 148,19 zł. W związku z niezdolnością do pracy i bardzo niskimi dochodami korzysta z przyznanego mu przez MOPS stałego zasiłku w wysokości 328,90 zł miesięcznie. Pomimo udzielonej pomocy, brakuje mu środków finansowych na bieżące wydatki, ponieważ znaczną część dochodów zmuszony jest wydawać na lekarstwa. Z treści złożonego oświadczenia wynika, że jest właścicielem domu jednorodzinnego położonego w L. o powierzchni 110 m2 i działki o pow. 464 m2. Miesięczne opłaty za gaz, wodę i światło wynoszą ok. 100 zł. Organ wezwał podatnika do przedłożenia rachunków za media i leki oraz wszelkich dokumentów i rachunków potwierdzających jego złą sytuację finansową, uniemożliwiającą regulowanie zobowiązań. W dniu [...] podatnik złożył pismo, w którym oświadczył, że przedłożył wiarygodne dokumenty dotyczące jego sytuacji finansowej i zdrowotnej i są one wystarczające dla uwzględnienia jego wniosku. Decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta L. - odmówił umorzenia wnioskowanych zaległości. Organ podkreślił, że udzielał podatnikowi ulg, umarzając od 2001 r. aż do 2005 r. (włącznie) należny podatek od nieruchomości. Podkreślił, że decyzja ulgowa - wydawana w trybie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej (OP) jest decyzją uznaniową o charakterze wyjątkowym i udzielenie ulgi muszą uzasadniać szczególne, nadzwyczajne okoliczności. Organ nie kwestionował trudnej sytuacji finansowej i zdrowotnej podatnika, uznał jednak, że uwzględniając od 5 lat wnioski podatnika i umarzając mu zaległy podatek udzielił mu należnego wsparcia, zaś oceniając przesłanki umorzenia, organ musi uwzględniać nie tylko ważny interes podatnika, ale też interes publiczny. Wskazał organ na charakter podatku od nieruchomości - jako podatku od majątku, stąd notoryczny brak środków pieniężnych nie może uzasadniać korzystania z ulgi w sposób nieograniczony. Odnosząc wysokość zaległego podatku w kwocie 277,00 zł do miesięcznego obciążenia z tego tytułu, organ stwierdził, że regulowanie podatku w kwotach po 23,00 zł miesięcznie, nie zagrozi egzystencji podatnika. Tym samym uznano, że podnoszone przez podatnika argumenty i przedłożone dokumenty, nie stanowią wystarczających przesłanek do zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych. W złożonym odwołaniu, podatnik ponownie wskazał na swoją wyjątkowo trudną sytuację zdrowotną i finansową. Żądnie przedłożenia dodatkowych dokumentów związanych z jego chorobą i leczeniem (rachunki za leki, wypisy ze szpitala) uznał za nieuzasadnioną ingerencję w intymną sferę życia, która nie powinna być upubliczniana. Wywodził, że Prezydent nie podejmuje działań dla utworzenia miejsc pracy dla niepełnosprawnych, a za publiczne środki buduje nikomu niepotrzebne stadiony, kręgielnie i supermarkety. Zarzucił, że Prezydent wydał decyzję odmowną patrząc z perspektywy swoich dochodów, nie uwzględniając sytuacji osoby żyjącej z minimalnej renty. Wskazując na szczególnie trudną sytuację zdrowotną, wyjaśnił, że nieprzedłożenie rachunków za leki wynika z braku środków na ich wykupienie. Do odwołania dołączył zaświadczenie o prowadzonej przez komornika egzekucji zaległych alimentów. Decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W motywach uzasadnienia organ wskazał na wynikające z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej - przesłanki umorzenia zaległości podatkowych, zawarte w nieostrych kryteriach: ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Organ podkreślił, że uznaniowy charakter tej decyzji nie zwalnia organu z dokonania wszechstronnej merytorycznej oceny okoliczności i podania argumentów uzasadniających udzielenie ulgi lub jej odmowę. Organ odwoławczy dokonał własnej oceny sytuacji podatnika w świetle prawnych przesłanek umorzenia i w konkluzji - podzielił stanowisko i argumentację organu I instancji. Wskazał, że podatnik jest właścicielem domu jednorodzinnego, otrzymuje rentę i korzysta z pomocy społecznej - zasiłku stałego przyznanego przez MOPS. Organ wyliczył, że łączny dochód wnioskodawcy wynosi 756,01 zł, zaś po potrąceniu obciążeń alimentacyjnych w kwocie 340,00 zł i opłat za media w kwocie 100,00zł., podatnikowi zostaje dochód w kwocie 316,01 zł. Organ, nie negując trudnej (zdrowotnej i finansowej) sytuacji podatnika uznał, że podatnik w najmniejszym nawet stopniu nie próbuje regulować swoich zobowiązań podatkowych wobec budżetu gminy, co organ ocenił jako uchylanie się od płacenia podatków, co nie jest okolicznością losową, mogącą przemawiać za udzieleniem ulgi. Organ podkreślił, że systematyczne regulowane należności podatkowych obciążałoby miesięczny budżet podatnika kwotą ok.23,00 zł. Organ uznał, że zasadnie organ I instancji domagał się udokumentowania wydatków na leczenie, bowiem brak kosztów z tego tytułu podważa argumentację podatnika zawartą we wniosku o umorzenie, w której wydatki związane z leczeniem były okolicznością istotną przy ocenie przesłanki - ważnego interesu podatnika. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, podatnik domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji, uznając jej rozstrzygnięcie za krzywdzące. Oburzenie podatnika wynika z bezsilności w uzyskaniu środków finansowych na pokrycie podstawowych potrzeb egzystencjalnych i braku zrozumienia władz samorządowych dla jego trudnej sytuacji życiowej. Nie godzi się z argumentacją organu, że kwota 316,00 zł jaka stanowi jego miesięczny dochód, pozwala na zaspokojenie choćby minimalnych potrzeb, w tym wykupienie lekarstw i umożliwia jeszcze regulowanie zobowiązań podatkowych. Podkreśla, że jest skazany na wybór pomiędzy zakupem chleba a zapłatą podatku, co tłumaczy zasadność jego wniosku o ulgę. Wskazuje też, że organy nie mają podobnych oporów przy umarzaniu zobowiązań podatkowych np. supermarketom. W rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej skargą Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że istnieją przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę administracji publicznej - obejmującą orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem materialnym i procesowym. Kontrola Sądu obejmuje wszystkie kwestie związane z procesem stosowania prawa przez organy administracji, w szczególności to, czy organ prawidłowo zinterpretował i zastosował normę prawa materialnego oraz czy nie naruszył przy tym praw strony i zasad postępowania w zakresie ustalenia stanu faktycznego i przeprowadzenia dowodów. Uchylenie decyzji administracyjnej, względnie stwierdzenie jej nieważności przez Sąd następuje więc jedynie w przypadku stwierdzenia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził naruszenie prawa w stopniu uzasadniającym uchylenie zarówno zaskarżonej decyzji, jaki poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Przedmiot postępowania dotyczy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości. Organy obu instancji rozpatrzyły wniosek w granicach żądania podatnika, kierując się ustawowymi przesłankami z art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) - zwanej dalej OP. Przepis ten stanowi, że " Organ podatkowy, na wniosek podatnika (...), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: pkt 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną". Instytucja umorzenia zaległości podatkowych ukształtowana jest na zasadzie uznania administracyjnego w granicach kierunkowych dyrektyw wyboru określonych jako ważny interes podatnika lub interes publiczny. Uprawnienie organu do wydania decyzji uznaniowej, ogranicza kontrolę celowości i zasadności rozstrzygnięcia, nie zwalnia jednak Sądu kontrolującego legalność decyzji od obowiązku oceny, czy decyzję podjęto z uwzględnieniem przesłanek określonych w przepisie art. 67 a § 1 pkt 3 OP. Jest to przepis o charakterze wyjątkowym, dlatego też umorzenie zaległości podatkowych stosuje się w wyjątkowych i szczególnie uzasadnionych przypadkach, zwłaszcza w razie znacznego ograniczenia możliwości płatniczych podatnika wskutek zaistnienia zdarzeń losowych lub okoliczności niezależnych od podatnika. Przesłanki w granicach których orzeka organ: ważny interes podatnika lub interes publiczny to pojęcia nieostre, co obliguje organ stosujący prawo do szczególnie wnikliwej ich oceny w świetle okoliczności konkretnej sprawy. Ocena ta, a zwłaszcza istnienie ważnego interesu podatnika musi być dokonana w oparciu o obiektywne kryteria, zgodnie z powszechnie akceptowaną hierarchią wartości. / / Sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego jest ograniczona w tym znaczeniu, iż Sąd nie może nakazać organowi podjęcia określonego rozstrzygnięcia. Jest to bowiem wyłączna kompetencja organu administracji. Kontrola ta obejmuje zatem przede wszystkim zbadanie, czy wydanie decyzji poprzedzone zostało prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, w szczególności, czy prawidłowo i wyczerpująco zebrano materiał dowodowy (art. 187 § 1 OP), czy dokładnie wyjaśniono okoliczności faktyczne (art. 122 OP) oraz czy po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 OP) dokonano prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie art. 67 a § 1 pkt 3 OP. Sąd nie ocenia natomiast wydanej decyzji z punktu widzenia jej celowości czy słuszności. Nie zwalnia to jednak Sądu z obowiązku oceny, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki umorzenia. Działając w granicach kognicji określonej przepisami art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) WSA we Wrocławiu kontrolując legalność zaskarżonej decyzji - obowiązany był sprawdzić, czy nie naruszono reguł postępowania podatkowego, które mogły mieć wpływ na podjęte w sprawie rozstrzygnięcie. / Ustawodawca, używając w art. 67 a § 1 OP pojęć nieostrych oraz sformułowania "może" przyjął, że decyzje w sprawie umorzenia zaległości podatkowych są decyzjami uznaniowymi - pozostawiają organom podatkowym znaczną swobodę w wyborze kierunku rozstrzygnięcia. Nie zwalnia to jednak organu z obowiązku wnikliwego przeanalizowania złożonego przez podatnika wniosku oraz rozważenia w sposób zgodny z przepisami procedury dwóch przesłanek: ważnego interesu strony oraz interesu publicznego. Te nie dające się zobiektyzować kryteria oceny i wyjątkowy charakter instytucji umorzenia zaległości podatkowych, ograniczają w istocie możliwość stosowania ulg do nadzwyczajnych przypadków losowych lub sytuacji szczególnie uzasadnionych. W judykaturze ukształtował się pogląd, iż ważny interes podatnika utożsamiany jest z jego sytuacją finansową i zagrożeniem egzystencji w przypadku pobrania należności podatkowych. Oznacza to w praktyce obowiązek organów - oceny ustawowych przesłanek (ważnego interesu podatnika i interesu publicznego) na bazie indywidualnej, konkretnej sprawy i rozważenie, czy odmowa umorzenia zaległości w sytuacji konkretnego podatnika nie zagrozi w szczególności jego egzystencji. // Odnosząc te ogólne uwagi dotyczące specyfiki postępowania w przedmiocie umarzania zaległości podatkowych, należy podkreślić, że szczególne znaczenie ma w tym postępowaniu ocena indywidualnej sytuacji podatnika w świetle ustawowych przesłanek umorzenia. Z akt rozpatrywanej sprawy wynika w sposób nie budzący żadnych wątpliwości, że podatnik znajduje się w trudnej sytuacji materialnej. Organy nie kwestionują, że jest osobą schorowaną w stopniu uniemożliwiającym mu podjęcie jakiejkolwiek pracy, co potwierdza orzeczenie komisji lekarskiej o niepełnosprawności. Pobiera bardzo niskie świadczenie rentowe w kwocie 427,11 zł(netto) i jako osoba samotna korzysta z pomocy społecznej w formie przyznanego zasiłku stałego w kwocie 328,90zł. Łącznie dochód skarżącego wynosi 756,01, zaś po potrąceniu ciążących na nim alimentów (340,00 zł) i opłat za media (100,00 zł) na życie i zakup lekarstw (niezbędnych w jego sytuacji zdrowotnej) pozostaje mu 316,01 zł miesięcznie. Okoliczności te nie budziły wątpliwości organów obu instancji a sytuacja podatnika była znana organowi I instancji, bowiem podatnik znajdował się w trudnym położeniu od 2002 r. stan jego zdrowia pogarsza się i z uwagi na orzeczoną niezdolność do pracy nie ma perspektyw na poprawę jego sytuacji materialnej. Właśnie ze względu na ważny interes podatnika - uzasadniony jego sytuacją zdrowotną i materialną - umarzano mu zaległości w podatku od nieruchomości od 5 lat. W postępowaniu za okres, którego dotyczy spór organ I instancji wezwał podatnika do przedłożenia rachunków za lekarstwa i udokumentowania innych wydatków. Podatnik nie przedłożył żądanych dokumentów uznając, że złożone przy wniosku uzasadniają jego wystąpienie o umorzenie zaległości podatkowych. Organ nie monitując dalej o dostarczenie dowodów ponoszonych wydatków, odmówił umorzenia wnioskowanej zaległości podatkowej. Analizując przesłankę ważnego interesu podatnika uznał, że jest to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych, dla przykładu wskazał, że jest to np. utrata możliwości zarobkowania. Dalej, odwołując się w sposób ogólny (bez wskazania wysokości dochodów podatnika) do sytuacji majątkowej i ekonomicznej podatnika uznał, że dla uregulowania zaległości w kwocie 277,00 zł, podatnik ponosiłby miesięczny wydatek w kwocie 23,00 zł., a to nie stanowiłoby zagrożenia dla jego egzystencji. Należy przy tym podkreślić, że organ nie analizował, jaką część dochodów miesięcznych podatnika stanowi kwota 23,00 zł i nie oceniał, czy kwota jaka pozostałaby podatnikowi na utrzymanie pozwoliłaby na zaspokojenie choćby podstawowych potrzeb egzystencjalnych, nie mówiąc już o zakupie leków. Tak więc nie wiadomo, w oparciu o jakie przesłanki organ uznał, że zapłata podatku "nie zagraża egzystencji podatnika". Ten aspekt wnioskowania organu, z uwagi na brak w tym zakresie jakiegokolwiek uzasadnienia w decyzji organu I instancji wymyka się spod kontroli, co jednocześnie uniemożliwia Sądowi ocenę legalności decyzji w kontekście ustawowej przesłanki umorzenia, jaką jest "ważny interes podatnika" (art. 67 a § 1 pkt 3 OP). Oceniając przesłanki z art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie odnoszącym się do sytuacji majątkowej podatnika, wskazać należy, że ocena ważnego interesu podatnika i interesu publicznego nie może być dokonywana w sposób subiektywny, a więc nie może o tym decydować przekonanie podatnika o jego krzywdzie, lub gołosłowne twierdzenie organu o dobrej jego kondycji. Według ogólnie akceptowanych poglądów, które potwierdza teza wyroku NSA z 14.09.2001 r sygn. III S.A. 1590/00 (LEX nr 79619) "o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria zobiektyzowane, które są zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości". O dowolności organu w ocenie przesłanek umorzenia i oderwaniu argumentacji decyzji od zgromadzonych w sprawie dowodów, świadczy też kolejny aspekt rozstrzygnięcia. Analizując przesłankę ważnego interesu podatnika organ uznał, że jest to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych, dla przykładu wskazał, że jest to np. utrata możliwości zarobkowania (s. 3, 4 linijka od góry). Organ pominął przy tym całkowicie okoliczność, że z dokumentów jakie przedłożył podatnik wynika jednoznacznie, że pomimo uznania stopnia niepełnosprawności za umiarkowany, jednocześnie orzeczono o całkowitej niezdolności podatnika do pracy, nie kwalifikując go nawet do szkolenia, czy zatrudnienia w zakładzie aktywności zawodowej (k-4 akt administracyjnych). Wynika stąd, że organ, mimo że uznał okoliczność utraty możliwości zarobkowania za istotną, to nie dokonał oceny indywidualnej sytuacji podatnika w kontekście tak rozumianego "ważnego interesu podatnika". Pozostając jeszcze przy decyzji organu I instancji, należy wskazać, że organ ten, nie kwestionując niezmiennie trudnej sytuacji podatnika uznał, że udzielanie ulg w postaci umorzenia nie może stać się regułą i fakt umarzania podatnikowi zaległości w podatku od nieruchomości od 5 lat (tj. od 2001 r.) nie uzasadnia uwzględnienia również obecnego wniosku. Jakkolwiek można zrozumieć zniecierpliwienie organu postawą podatnika - domagającego się od lat umorzenia podatków, to jednak ustawodawca nie ograniczył w czasie korzystania z ulg i okoliczność ta nie może być powodem decyzji odmownej. Zdaniem Sądu, jeżeli podatnik korzystał już wcześniej z umorzenia podatku, a jego sytuacja materialna nie uległa obiektywnie polepszeniu (takiej okoliczności organ nie podnosił), to odmowa uwzględnienia wniosku o umorzenie zaległości w podatku świadczy wręcz o niekonsekwencji w działaniu organów podatkowych, w tym zakresie Sąd podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawarty w wyroku z 19 kwietnia 2002 r. I SA/Gd 1704/99 ( LEX nr 76062). Jakkolwiek sfera oceny celowości i słuszności rozstrzygnięć podejmowanych w ramach uznania administracyjnego, jest sferą wyłączoną spod kontroli sądów administracyjnych badających jedynie legalność tych rozstrzygnięć, to organy, w szczególności organy samorządowe nie mogą pomijać istotnej funkcji, jaką pełnią w lokalnych społecznościach. Rolą samorządu jest nie tylko zaspokajanie zbiorowych potrzeb mieszkańców, ale też udzielanie wsparcia tym jej członkom, którzy na skutek życiowych okoliczności znaleźli się w trudnym położeniu. W takich właśnie sytuacjach ludzka solidarność jest najbardziej potrzebna i władze samorządowe winny ją w praktyce realizować. Ważąc argumentację podejmowanych decyzji, organy powinny odnosić ustawowe przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu społecznego" do ludzkiego wymiaru tych pojęć. Być może wówczas, podejmując decyzje w granicach uznania administracyjnego, wyraźniej dostrzegą rzeczywisty sens i cel społeczny, jakiemu w zamierzeniach ustawodawcy służyć mają decyzje ulgowe. Badając legalność zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. i poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta L. – Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził jednak nieprawidłowości w zakresie procedury administracyjnej, w szczególności naruszenie przez organ I instancji określonych normą z art. 191 OP - granic swobodnej oceny dowodów, która w zakresie wykazanym w motywach wyroku - pomija materiał dowodowy sprawy lub wręcz pozostaje z nim w jawnej sprzeczności. Wadliwość ta znajduje przełożenie na argumentację uzasadnienia decyzji naruszając wymogi określone w art. 210 § 1 i § 4 OP. Dodatkowo stwierdzić należy, że przy wyjaśnianiu "ważnego interesu" podatnika, mimo obowiązków wynikających z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 OP i deklarowaniu, że sytuacja podatnika nie jest im obojętna - organy obu instancji pominęły całokształt sytuacji podatnika, który na skutek swojej niepełnosprawności, nieustannie boryka się z problemami egzystencjalnymi. Jaskrawym tego wyrazem jest brak środków na wykupienie lekarstw, które w sytuacji zdrowotnej podatnika są mu zapewne niezbędne. Ocena organów pomija też realną możliwość zaspokojenia przez podatnika podstawowych potrzeb w ramach środków jakimi podatnik dysponuje. Nie oparte na rzeczowej analizie, twierdzenie organów, że kwota 316.01 zł pozwala zaspokoić podstawowe potrzeby niepełnosprawnego podatnika (w tym wykupić niezbędne lekarstwa) i jeszcze uregulować należny podatek - jest twierdzeniem gołosłownym, nie wynikającym z materiału sprawy i przez to naruszającym granice swobodnej oceny dowodów z art. 191 OP. Organ odwoławczy nie dostrzegł tych uchybień i utrzymując w mocy decyzję wydaną z istotnym naruszeniem prawa procesowego, zaakceptował wątpliwe merytoryczne rozstrzygnięcie, choć przedwcześnie byłoby w tych okolicznościach ostatecznie przesądzać, że zaskarżona decyzja narusza przepis prawa materialnego określony normą z art. 67 a § 1 pkt 3 OP. W związku z powyższymi uwagami Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) powołanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej P.p.s.a. stwierdził, że obie uchylone decyzje naruszają prawo procesowe w sposób istotny, mający wpływ na wynik sprawy. Dotknięte istotnymi wadami postępowanie podatkowe, jakkolwiek nie przesądza o materialnej wadliwości decyzji, to w znacznym stopniu podważa trafność merytorycznego rozstrzygnięcia. Organy podatkowe naruszyły przepisy prawa procesowego - art. 122, 187 § 1 a w szczególności art. 191 Ordynacji podatkowej (OP), co miało istotny wpływ na wynik sprawy i skutkowało też zastosowaniem zawężającej wykładni przepisu prawa materialnego - art. 67 a § 1 pkt 3 OP. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. nie uwzględniło również dyspozycji art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej oraz pominęło w podstawie prawnej rozstrzygnięcia art. 67 a § 1 pkt 3 OP. Mając powyższe na względzie, Sąd doszedł do wniosku, że sprawa powinna być ponownie przeanalizowana w zakresie naruszonych przepisów z uwzględnieniem powyższych stwierdzeń i objaśnień. Te względy przesądziły o uchyleniu zaskarżonych decyzji organów obu instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c) w związku z art. 134 i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).