I SA/Wr 1845/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie sędzia WSA Anetta Chołuj, sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant starszy specjalista Małgorzata Jakubiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi A spółki z o.o. z siedzibą w K. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] września 2015 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłat na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. oddala skargę w całości. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w sprawie zaliczenia A spółce z o.o. z siedzibą w K.: - wpłaty z dnia [...] sierpnia 2014 r. w kwocie 70.000 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. na należność główną w kwocie 69.732 zł na odsetki za zwłokę w kwocie 268 zł; - wpłaty z dnia [...] września 2014 r. w kwocie 35.000 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. na należność główną w kwocie 34.602 zł na odsetki za zwłokę w kwocie 398 zł; - wpłaty z dnia [...] września 2014 r. w kwocie 40.000 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. na należność główną w kwocie 39.321 zł na odsetki za zwłokę w kwocie 679 zł; - wpłaty z dnia [...] października 2014 r. w kwocie 60.000 zł na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. na należność główną w kwocie 58.887 zł na odsetki za zwłokę w kwocie 1.113 zł; Zobowiązanie w podatku od towarów i usług za czerwiec na poczet którego dokonano zaliczeń wynika z decyzji Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we W z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] obejmującej miesiące od stycznia do czerwca 2014 r. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W z [...] maja 2015 r. nr [...] Jak wynika z akt sprawy w dniu [...] lipca 2014 r. wpłynęła do Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego deklaracja A spółki z o.o. z siedzibą w K. (dalej także: Spółka, Strona, Skarżąca) dla podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r., w której wykazano zerowe kwoty dostaw, nabyć i podatku, nie zadeklarowano też zobowiązania podatkowego do zapłaty. Następnie Spółka dokonała wpłat opisanych jako dotyczące VAT-7 za czerwiec 2014 r.: w dniu [...] sierpnia 2104 r. 70.000 zł, w dniu [...] września 2014 r. 35.000 zł, w dniu [...] września 2014 r. 40.000 zł, w dniu [...] października 2014 r. 60.000 zł Z uwagi na brak zadeklarowane kwoty zobowiązania podatkowego organ podatkowy zwrócił wpłaconą kwotę na rachunek Spółki, po jej ponownej wpłacie przez Spółkę pismem z [...] grudnia 2014 r. wystąpił o wyjaśnienia. W piśmie z [...] grudnia 2014 r. (wpływ do organu e dniu [...].12.2014 r.), odpowiadając na wezwanie organu, Spółka wyjaśniła, że dokonano wpłaty, gdyż wedle obliczeń Spółki kwota ta może stanowić należny podatek za wskazany okres rozliczeniowy, jednak z uwagi na niejasne przepisy podatkowe Spółka wystąpiła do organu podatkowego o przeprowadzenie postępowania celem określenia prawidłowej kwoty należnego do zapłaty podatku od towarów i usług. Spółka wystąpiła też (w dniu [...].07.2014 r.) o odroczenie terminu płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. do czasu wydania przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość tego zobowiązania. Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] obejmującą miesiące od stycznia do czerwca 2014 r. określił A spółce z o.o. z siedzibą w K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. w kwocie 202.997 zł Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej we W z [...] maja 2015 r. nr [...]. Wobec powyższego dokonane, na poczet VAT-7 za czerwiec 2014 r., wpłaty Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego postanowieniem z [...] czerwca 2015 r. zaliczył na poczet zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. Zaliczenia dokonano z dniem dokonania poszczególnych wpłat, odsetki za zwlokę naliczono od dnia [...] lipca 2014 r. (po upływu terminu płatności za czerwiec 2014 r.) do dnia wpłaty. W treści postanowienia wskazano także, że po zaliczeniu pozostała zaległość w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. w kwocie 455 zł, która została pokryta nadpłatą podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. zgodnie z postanowieniem z [...] czerwca 2015 r. nr [...] Spółka w dniu [...] lipca 2014 r. wystąpiła też do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego z wnioskiem o odroczenie terminu płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. do czasu wydania przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość tego zobowiązania podatkowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z [...] sierpnia 2014 r., z uwagi na brak przedmiotu postępowania, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie odroczenia terminu płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. Organ odwoławczy decyzją z [...] października 2014 r,. utrzymał w mocy to postanowienie. W związku z wnioskiem Spółki z [...] grudnia 2014 r. o wznowienie postępowania w sprawie odroczenia terminu płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] marca 2015 r. uchylił własne postanowienie ostateczne z dnia [...] października 2014 r. oraz postanowienie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2014 r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie odroczenia terminu płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Po rozpoznaniu wniosku Spółki o odroczenie terminu płatności za ww. okres rozliczeniowy, Naczelnik Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego decyzją z [...] czerwca 2015 r. odmówił odroczenia terminu zapłaty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. W zażaleniu na postanowienie o zaliczeniu wpłat dotyczących VAT-7 za czerwiec 2014 r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. Spółka wniosła o uchylenie postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji i zarzuciła naruszenie: - § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które musza być zawarte w rachunku (Dz. U nr 165, poz. 1373 ze zm. – dalej: rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę); - art. 120, art. 121 §1 , art. 122, art. 125 §1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 – dalej: O.p.) przez niezastosowanie tych przepisów. W uzasadnieniu zażalenia Spółka, powołując się na art. 59 §1 pkt 1 O.p. stwierdziła, że zobowiązanie Strony, które powstało z mocy prawa wygasły przez zapłatę przed datą określenia wysokości tych zobowiązań w decyzji. Ponadto stwierdziła, że ponieważ wnioski o odroczenie terminu płatności pomimo, że płatność podatku nastąpiła, do dnia złożenia zażalenia nie zostały w sposób zgodny z prawem rozstrzygnięte, naliczanie odsetek od nieterminowych wpłat podatku jest nienależne. Tym samym zaliczając wpłaty na odsetki za zwłokę organ podatkowy naruszył przepisy prawa. Dyrektor Izby Skarbowej we W , po rozpoznaniu zażalenie, utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Stwierdził, że w niniejszej sprawie zaliczono wpłaty dokonane w dniach: [...] sierpnia 2104 r. w kwocie 70.000 zł, [...] września 2014 r. w kwocie 35.000 zł, [...] września 2014 r. w kwocie 40.000 zł, [...] października 2014 r. w kwocie 60.000 zł na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r., którego wysokość wynika z decyzji. Prawidłowo naliczono odsetki za zwłokę tj. za okres od upływu terminu płatności podatku za czerwiec 2014 r. do dnia dokonania poszczególnych wpłat. Zdaniem organu odwoławczego, przepis § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę, zgodnie z którym jeśli decyzja odmawiająca m in. odroczenia terminu płatności podatku została doręczona podatnikowi po upływie dwóch miesięcy od dnia wniesienia podania, dalsze odsetki za zwłokę są naliczane z wyłączeniem okresu od dnia następującego po dniu wniesienia podania do dnia doręczenia tej decyzji, włącznie z tym dniem. Niezasadne są też, zdaniem organu odwoławczego, zarzuty naruszenia przepisów art. 120, art. 121 §1, art. 122, art. 125 §1 O.p., gdyż postanowienie organu I instancji wydane zostało na podstawie obowiązujących przepisów prawa, także odsetki za zwłokę naliczono uwzględniając przepisy zawarte w rozporządzeniu w sprawie naliczania odsetek. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A spółka z o.o. z siedzibą w K. wniosła o uchylenie postanowień organów obu instancji, o zasądzenie kosztów postępowania sądowego i zarzuciła naruszenie: - § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę przez jego niezastosowanie - art. 120, art. 121 §1 , art. 122, art. 125 §1 i art. 187 §1 O.p. przez niezastosowanie tych przepisów i niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego co spowodowało niewłaściwe zastosowanie przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu skargi wskazano, że decyzją z [...] lutego 2015 r. określono Spółce zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. w kwocie 202.997 zł. Jednocześnie z decyzji tej wynika, że Spółka przed wydaniem decyzji wpłaciła na poczet tego zobowiązania kwotę 205.000 zł. Dokonanie wpłat spowodowało, zdaniem Spółki, że zgodnie z art. 59 §1 pkt 1 O.p. zobowiązania podatkowe, które powstały z mocy prawa wygasły przed wydaniem decyzji. Ponadto Spółka, powołując § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę, stwierdziła, że ponieważ wniosek Spółki o odroczenie terminu płatności, pomimo, że płatność podatku wystąpiła rozstrzygnięty został decyzją Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego w dniu [...] czerwca 2015 r. (tj. po upływie 2 miesięcy od złożenia wniosku), w której odmówiono odroczenia terminu zapłaty zaległości podatkowej, naliczanie odsetek od nieterminowej wpłaty podatku, zgodnie z ww. przepisem, było nienależne. Organ miałby podstawę do naliczenia opłaty prolongacyjnej gdyby uwzględnił wniosek. Skarżąca stwierdziła, że wbrew twierdzeniom organu odwoławczego postępowanie w sprawie odroczenia terminu płatności podatku nie mogło być zakończone postanowieniem z [...] sierpnia 2014 r. o odmowie wszczęcia postępowania w tej sprawie, bo postanowienie to zostało usunięte z obrotu prawnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014, poz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy zastrzec, że przedmiotem skargi jest postanowienie o zaliczeniu dokonanych przez Spółkę wpłat na poczet zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. zastosowanie mają zatem przepisy art. 62 § 1 i §4, art. 53 § 1 i § 4 O.p. Sąd nie bada więc w ramach tego postępowania prawidłowości rozstrzygnięć organów podatkowych podjętych w zakresie rozpoznania wniosku Spółki o odroczenie terminu płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. W niniejszej sprawie strona skarżąca w istocie kwestionuje prawidłowość rozrachowania wpłat (nadpłaty) na należność główną i odsetki za zwłokę. Zdaniem Skarżącej, nie powinny być naliczane odsetki za zwłokę za okres od upływu terminu płatności zobowiązania, na poczet których dokonano zaliczenia do dnia dokonania przez Spółkę wpłat na poczet tych zobowiązań. Należy jednocześnie przypomnieć, że organ podatkowy dokonał zaliczenia wpłat, na dzień dokonania ich faktycznej wpłaty. Skarżąca, powołując się na przepis § 10 ust. 2 Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę, nieprawidłowe naliczenie odsetek za zwłokę wiąże z wydaniem przez Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego w dniu [...] czerwca 2015 r. decyzji odmawiającej odroczenia terminu zapłaty zaległości podatkowej po upływie dwóch miesięcy od dnia złożenia wniosku. W tym miejscu należy przypomnieć, że Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z [...] sierpnia 2014 r., z uwagi na brak przedmiotu postępowania, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie odroczenia Spółce terminu płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. Rozstrzygniecie to utrzymał w mocy organ odwoławczy postanowieniem z [...] października 2014 r. Dopiero po określeniu decyzją za czerwiec 2014 r. zobowiązania podatkowego w kwocie 202.997 zł i rozpoznaniu wniosku Spółki o wznowienie postępowania w sprawie odroczenia terminu płatności podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] marca 2015 r. uchylił własne postanowienie ostateczne z dnia [...] października 2014 r. oraz postanowienie organu I instancji z [...] sierpnia 2014 r. odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie odroczenia terminu płatności i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. W wyniku rozpoznania wniosku organ I instancji decyzją z [...] czerwca 2015 r. odmówił odroczenia terminu zapłaty zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Zgodnie z art. 62 §1 O.p. jeśli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności chyba, że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. W niniejszej sprawie Spółka wskazała takie zobowiązanie, tj. wpłaty dokonane w dniach: [...] sierpnia 2014 r. 70.000 zł, [...] września 2014 r. 35.000 zł, [...] września 2014 r. 40.000 zł, [...] października 2014 r. 60.000 zł miały być zaliczone na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. Ponieważ Spółka złożyła deklarację, w której wykazała: zerowe dostawy, zerowe nabycia, zerowy podatek należny do zapłaty i zerową kwotę do zwrotu i wnioskowała o dokonanie rozliczenia przez organ podatkowy, to do czasu określenia zobowiązania podatkowego przez organ podatkowy nie było możliwe ani zaliczenie kwot wpłaconych tytułem tego podatku, ani prowadzenie postępowania odnośnie odroczenia terminu płatności zobowiązania podatkowego. Zarówno bowiem w przypadku zaliczenia wpłaty jak i odroczenie terminu płatności podatku na wniosek strony zobowiązanie podatkowe musi być skonkretyzowane, tj. musi być określony przez podatnika lub przez organ podatkowy fakt istnienia zobowiązania podatkowego i jego wysokość. Rozstrzygnięcie w zakresie wpłaty stało się możliwe dopiero po wydaniu ostatecznej decyzji w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. Decyzją z [...] maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji z [...] lutego 2015 r. w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług m in za czerwiec 2014 r. Rozstrzygniecie wniosku strony o wznowienie postępowania w sprawie z wniosku o odroczenie terminu płatności zobowiązania w podatku od towarów i usług za czerwiec 2014 r. możliwe zaś stało się dopiero po wydaniu decyzji w zakresie rozliczenia tego podatku przez organ I instancji. Błędnie zatem Skarżąca przyjmuje jako okres rozpoznania wniosku o odroczenie terminu płatności podatku okres od daty jego złożenia, wówczas bowiem organ podatkowy odmówił wszczęcia postępowania w tej sprawie. Co oznacza, że postępowanie w tym zakresie nie toczyło się. Rozpoznanie wniosku strony o odroczenie terminu płatności, wówczas jako odroczenie zaległości podatkowej, umożliwiło dopiero orzeczenie w trybie wznowienia postępowania i uzupełnienie przez Spółkę wniosku w taki sposób, aby spełniał wymogi formalne, co nastąpiło w dniu [...] maja 2015 r. Termin, o jaki mowa w § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę, zdaniem Sądu, należy liczyć od dnia uzupełnienia wniosku, co oznacza, że termin ten nie został przekroczony, gdyż decyzja Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego odmawiająca odroczenia terminu zapłaty zaległości podatkowej za czerwiec 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę została wydana [...] czerwca 2015 r. W niniejszej sprawie nie przekroczono wskazanego w § 10 ust. 2 ww. rozporządzenia terminu, a dokonane w ww. dniach wpłaty zaliczono, zgodnie z art. 62 § 1 i § 4, art. 53 § 1 i § 4 O.p. na poczet zaległego zobowiązania Spółki za czerwiec 2014 r. W niniejszej sprawie odnośnie terminów załatwiania spraw przez organy podatkowe, należy wskazać na przepis art. 139 O.p. Do terminów określonych w tym przepisie nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa na dokonanie określonej czynności, okresów zawieszenia oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony lub przyczyn niezależnych od organu podatkowego. W niniejszej sprawie przyczyny opóźnień spowodowane z winy strony to: - złożenie deklaracji, w której, niezgodnie ze stanem faktycznym, nie wykazano dostaw, nabycia, kwoty nadwyżki do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, mimo wynikającego z przepisów prawa obowiązku samoobliczenia podatku, co uniemożliwiło zarówno zaliczenie wpłat jak i merytoryczne orzeczenia co do odroczenia terminu płatności podatku; - braki formalne wniosku o odroczenie terminu płatności podatku. Uwzględniając powyższe, w ocenie Sądu, Skarżąca nie mogła skutecznie powoływać się na przekroczenie terminu rozpoznania wniosku o odroczenie terminu płatności zobowiązania za czerwiec 2014 r., jako uzasadniające nienaliczanie odsetek za zwłokę za okres od dnia wniesienia wniosku o odroczenie terminu płatności podatku do dnia doręczenia decyzji odmawiającej odroczenia terminu płatności podatku od zaległości podatkowej za czerwiec 2014 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Mając na uwadze powyższa na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił, jako bezzasadną.