I SA/Wr 1887/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek Sędziowie Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca) Asesor WSA Katarzyna Borońska Protokolant Edyta Luniak po rozpoznaniu na rozprawie w Wydziale I w dniu 6 lutego 2007 r. sprawy ze skargi J. i I. U. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 1996 I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę [...] (słownie: sto trzydzieści dziewięć złotych 20/100) na rzecz skarżących tytułem zwrotu poniesionych kosztów postępowania sądowego; III. orzeka, że wymieniona w pkt I decyzja nie podlega wykonaniu. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] o nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Urzędu Skarbowego W. - Ś. z dnia [...] o nr [...] określającą podatek dochodowy od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie [...], zaległość podatkową w kwocie [...] oraz odsetki za zwłokę w kwocie [...]. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ I instancji uznał, iż skarżący zaniżyli podstawę opodatkowania o wydatek mieszkaniowy na budowę domu mieszkalnego w kwocie [...]. Zdaniem organu wydatek ten nie był związany z budową budynku, lecz z wykonaniem odcinka linii kablowej, przygotowaniem miejsca do zainstalowania układu pomiarowego w szafce pomiarowej w granicach działki oraz wykonanie złącza na fundamencie i umieszczeniu przy złączu szafki do pomiaru energii elektrycznej. Obiekt ten został następnie przekazany nieodpłatnie na rzecz Zakładu A W. po dokonaniu odbioru wykonanych prac. Skarżący w skardze z dnia [...] wnieśli o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i uchylenie decyzji organu I instancji oraz zasądzenie zwrotu nadpłaconej kwoty [...] wraz z ustawowymi odsetkami. W uzasadnieniu podnieśli, iż Izba Skarbowa nie kwestionując zasady odliczenia wydatków poniesionych w ramach ulgi budowlanej na budowę przyłącza elektrycznego, rozumianego jako wewnętrzna linia zasilająca w obrębie posesji inwestora, równocześnie nie uznała tych wydatków. Jest to wynik nieprawidłowej oceny przedłożonych w toku postępowania dokumentów i nie zasięgnięcia opinii rzeczoznawcy, co stanowi naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 200 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - w skrócie op. Ponadto skarżący zarzucili naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 op, przez brak obiektywizmu i usprawiedliwienie naruszeń prawa przez Urząd Skarbowy a także brak odniesienia się przez organ odwoławczy do zarzutów odwołania, w tym: wskazującego, że urząd skarbowy wezwał do dostarczenia dokumentów, których nie miał prawa żądać; udzielenie informacji o przepisach prawa mających związek z postępowaniem z przekroczeniem ustawowego terminu; załatwienie sprawy z przekroczeniem ustawowego terminu i w warunkach przedawnienia; bezprawne ujawnienie treści korespondencji osobom postronnym, przesyłając ją otwartym tekstem poprzez nadanie faxem do Biura B. Końcowo skarżący podnieśli, iż postępowanie w sprawie wymiaru podatku dochodowego za 1996 r. zostało poprzedzone postępowaniem wymiarowym za 2000 r. Skarżący podnieśli także, iż niezależnie od nakładów na wspólną inwestycję, polegającą na położeniu około 180 m linii kablowej do granic działek, w październiku 1996 r. zlecili Zakładowi C S. N. w S. wykonanie szafki pomiarowej zawierającej niezbędne urządzenia wraz z przyłączem wewnętrznym do baraku, prowadzonym w sposób uwzględniający późniejsze przyłączenie budynku, a więc z pozostawieniem odpowiedniego zapasu kabla. Podstawą zapłaty za wykonane prace był rachunek nr [...] z dnia [...], który nie został uznany przez organy za podstawę odliczenia ulgi budowlanej. Podnieśli również, iż został dokonany odbiór techniczny odcinka linii kablowej (przekazanej Zakładowi A W.) oraz szafki pomiarowo - rozdzielczej (stanowiącej własność skarżących) a także przyłączenie działki do sieci energetycznej. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia [...] wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu podniósł, iż na podstawie dokumentów organy ustaliły, że sporny wydatek dotyczy prac wykonanych w celu zapewnienia zasilania w energię elektryczną działki nr [...] a także, że efekt tych prac przekazano bezpłatnie na rzecz Zakładów A W., wobec czego nie uznano wyjaśnień skarżących jakoby wykonane prace dotyczyły przyłącza w obrębie działki i stanowił własność inwestora. Nie uznano także wyjaśnień skarżących, że prace przekazane na rzecz Zakładów wykonano wspólnym staraniem właścicieli działek [...], [...] i [...], bowiem z dokumentów wynika, że prace dotyczyły tylko działki skarżących. Ponadto organ wskazał, iż skarżący ponieśli wydatek w kwocie [...] na budowę wspólnej (z innymi właścicielami sąsiednich posesji) linii kablowej. Organ uznał również za pozbawione logiki i sprzeczne z doświadczeniem życiowym działanie polegające na wykonaniu w pierwszej kolejności przyłącza energetycznego w obrębie działki przed wykonaniem w ogóle przyłączenia do działki nr [...]. Organ podniósł także, że skarżący nie przedłożyli innych, poza rachunkiem, dowodów potwierdzających wykonanie instalacji zasilającej energię w obrębie działki. Natomiast wpis z dnia 22 lipca 1998 r. do dziennika budowy dokumentuje jedynie, że plac budowy w tym dniu jest wyposażony w złącze kablowe zlokalizowane w linii ogrodzenia oraz przyłącze elektryczne od ZK do miejsca posadowienia budynku. Dokument ten, zdaniem organu, nie potwierdza jednak, kto i kiedy wykonał wskazany zakres robót. Organ odwoławczy za bezzasadny uznał również zarzut naruszenia przepisów op. Podniósł, iż organ I instancji w terminie udzielił skarżącemu informacji o przepisach prawa podatkowego mających zastosowanie w sprawie, natomiast brak wskazania pełnej podstawy prawnej (w zakresie przedawnienia) nie miało żadnego wpływu na merytoryczną treść udzielonej odpowiedzi jak i na prowadzone postępowanie w sprawie. Organ podniósł także, iż wyznaczenie nowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie nastąpiło w niewłaściwej formy (decyzją zamiast postanowieniem), jednak nie stanowi to rażącego naruszenia prawa. Poza tym organ podniósł, iż przekazanie faxem korespondencji odbyło się na adres wskazany przez stronę oraz iż wcześniejsze dwukrotne doręczenie przesyłki za pośrednictwem poczty było bezskuteczne - zostały one zwrócone z adnotacją o braku możliwości doręczenia. Organ wskazał również, iż treść decyzji z dnia [...] dotyczyła odmiennych kwestii niż decyzja wymiarowa z dnia [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak, więc uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - w skrócie upsa. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja narusza prawo. Organy podatkowe jako podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji wskazały przepis art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b updof, w myśl, którego podatek, co do zasady, jest liczony od dochodu po odliczeniu kwoty wydatkowanej na budowę budynku mieszkalnego, położonego w kraju, nie zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów lub nie zwróconej podatnikowi w jakiejkolwiek formie (ust. 7 pkt 1). Ogólna kwota odliczeń z tytułu wydatków faktycznie poniesionych łącznie przez oboje małżonków nie może przekroczyć kwoty stanowiącej iloczyn 70 m2 powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego dla celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy (ust. 3, 8). Wysokość wydatków ustala się na podstawie dokumentów (faktur, rachunków) stwierdzających ich poniesienie, wystawionych wyłącznie przez podatnika podatku od towarów i usług nie korzystającego ze zwolnienia od tego podatku albo potwierdzonych dowodem odprawy celnej (ust. 6). Ponieważ wskazany przepis nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem "budowa budynku mieszkalnego", wobec czego zasadnym jest sięgnięcie do przepisów prawa budowlanego regulujących tę materię. W myśl art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (j.t. z 2006 Nr 156, poz. 1118 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w 1996 r., przez budowę należało rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego, a więc budynku wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi (art. 3 pkt 1 lit.a) w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę oraz modernizację obiektu budowlanego. Rozpoczęcie budowy następowało z chwilą podjęcia prac przygotowawczych na terenie budowy, polegających na: wytyczeniu geodezyjnym obiektów w terenie; wykonaniu niwelacji terenu; zagospodarowaniu terenu budowy wraz z budową tymczasowych obiektów oraz wykonaniu przyłączy do sieci infrastruktury technicznej na potrzeby budowy (art. 41). Przebieg robót budowlanych oraz zdarzeń i okoliczności zachodzących w toku wykonywania robót był dokumentowany w dzienniku budowy, stanowiącym urzędowy dokument (art. 45 ust.1). Przenosząc powyższe na grunt sprawy należy stwierdzić, iż organy podatkowe rozpatrując niniejszą sprawę dokonały nieprawidłowej wykładni zastosowanego przepisu a także nieprawidłowo oceniły stan faktyczny sprawy. Na podstawie posiadanych dokumentów wywiodły, iż przekazanie nieodpłatne na rzecz Zakładów A W. fragmentu linii kablowej wraz z urządzeniem zaciskowym pozbawiło skarżących prawa do ulgi budowanej. Tymczasem wnikliwa analiza treści przepisu art. 26 ust. 1 pkt 5 lit. b updof nie pozwala na przyjęcie tej tezy za słuszną, bowiem zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami prawa budowlanego przez budowę budynku należy również rozumieć wykonanie przyłączy i urządzeń instalacyjnych, związanych z tym obiektem i zapewniających możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Sam fakt wykonania robót nie jest kwestionowany przez organy podatkowe, mimo stwierdzenia, iż z dziennika budowy tak naprawdę nie wynika, kto i kiedy je wykonał. Materiał dowodowy w sprawie nie potwierdza, aby organy przeprowadziły dowód na okoliczność podważenia wiarygodności przedłożonych przez skarżących dokumentów, w tym rachunku za wykonane roboty i dziennika budowy. Zatem zasadnym jest stwierdzenie, iż bez zastosowania określonej procedury, która nie może skończyć się jedynie na gołosłownym podważaniu wartości dowodowej dokumentów należy wszelkie ewentualnie pojawiające się wątpliwości zinterpretować na korzyść skarżących. Organy podatkowe bezpodstawnie uznały także okoliczność nieodpłatnego przekazania fragmentu linii kablowej na rzecz Zakładów A W. jako pozbawiającą podatnika prawa do ulgi budowlanej. Ustawodawca, co do zasady, uzależnił skorzystanie z ulgi budowlanej od spełnienia określonych w art. 26 updof przesłanek, wśród, których nie ma jednak zakazu nieodpłatnego przekazania urządzeń technicznych w celu umożliwienia właścicielowi budynku mieszkalnego prawidłowego, zgodnego z ich przeznaczeniem korzystania. Taką okolicznością mogłoby być, zrefundowanie skarżącym poniesionego wydatku na budowę szafki pomiarowej zawierającej niezbędne urządzenia wraz z przyłączem wewnętrznym do baraku, prowadzonym w sposób uwzględniający późniejsze przyłączenie budynku, czego nie stwierdzono w niniejszej sprawie. Oznacza to, iż wydatek poniesiony na cel wskazany w ustawie i nie zrefundowany w jakikolwiek sposób podlegał w 1996 r. odliczanie od podstaw opodatkowania. Również wskazywanie przez organy na brak logiki i na sprzeczność działań podatnika z doświadczeniem życiowym należy uznać w tym wypadku za argumentację pozaprawną nie mającą istotnego znaczenia dla sprawy. O kolejności podejmowanych działań decyduje, bowiem podatnik, oczywiście w granicach posiadających uprawnień i w zgodnie ze sztuką budowlaną. Przystępując do oceny podniesionego przez skarżących zarzutu naruszenia przepisów op w pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu przedawnienia. Z uwagi na fakt, iż sprawa była już przedmiotem rozstrzygania przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie (wyrok z dnia 11 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1217/05), należy wskazać na przepis art. 190 upsa, w myśl, którego sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny a także, iż nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie sądu pierwszej instancji wykładnią prawa w zakresie przedawnienia oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Ustanie mocy wiążącej uzasadnienia wyroku może wystąpić jedynie w przypadku istotnych zmian w stanie faktycznym sprawy, co w niniejszej sprawie nie zachodzi. Tak, więc podzielając stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy przyjąć, iż zobowiązanie podatkowe, co do zasady, przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu: od dnia wydania decyzji, do dnia terminu płatności odroczonego podatku, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej oraz od dnia nabycia prawa do ulgi podatkowej do dnia wygaśnięcia tego uprawnienia - art. 70 op, w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 r. w związku z art. 20. § 2 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387). W orzecznictwie Sądu Najwyższego (wyrok z dnia 21 maja 2002 r., sygn. akt III RN 76/01, OSNPUSiSP 2003/7/162; wyrok z dnia 10.06.2003 r., sygn. akt III RN 116/02) i Naczelnego Sądu Administracyjnego (uchwała składu siedmiu sędziów z dnia 6.10.2003 r., sygn. akt FPS 8/03; wyrok NSA z dnia 11.10.02 r., sygn. akt III S.A. 3514/00, ONA 2004/1/7; wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 364/04, LEX nr 158241) ugruntował się pogląd, że zapłata podatku przed upływem terminu przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 op. Zobowiązanie podatkowe, które wygasło wskutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie, a organ odwoławczy w czasie praktycznie nieograniczonym, może wydać jedną z decyzji wymienionych w art. 233 § 1 i 2 op. Nie może jedynie wydać decyzji określającej podatek w kwocie wyższej od zapłaconej; bowiem w tym zakresie zobowiązanie przedawniło się. Przenosząc to na grunt sprawy należy stwierdzić, iż zobowiązanie podatkowe wygasło przez zapłatę w dniu 20 grudnia 2002 r. (a nie przez przedawnienie). Stąd też organ odwoławczy mógł wydać decyzję po upływie 2002 r. Za nietrafny należy, więc uznać zarzut wydania decyzji z naruszeniem art. 70 § 1op. Odnosząc się do kolejnego z zarzutów, naruszenia tajemnicy korespondencji to należy stwierdzić, iż skarżący w piśmie z dnia 11 stycznia 2002 r. wskazali adres, prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej jako adres do doręczeń korespondencji. Przepisy op w brzmieniu obowiązującym w czasie prowadzenia postępowania podatkowego nie przewidywały doręczania pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej, w rozumieniu przepisów o świadczeniu usług drogą elektroniczną, na adres poczty elektronicznej strony, jej przedstawiciela lub pełnomocnika, jeżeli wystąpiono do organu podatkowego o doręczanie pism drogą elektroniczną, co oznacza, iż doręczenie skarżącym drogą elektroniczną decyzji z dnia [...] (zamiast prawidłowo postanowienia) należałoby rozpatrywać ewentualnie w kategoriach skuteczności jej doręczenia. Ponieważ decyzja dotyczyła odroczenia terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego do dnia 10 - tego grudnia 2002 r. a więc czynności kończącej postępowanie w sprawie, to ewentualne naruszenie przepisów proceduralnych w tym zakresie będzie podlegało ocenie przy ponownym rozpatrzeniu sprawy przez organ odwoławczy. Odnosząc się do ostatniego z zarzutów, udzielenia po terminie odpowiedzi na zapytanie skarżących z dnia 24 września 2002 r. (otrzymane przez organ w dniu 27 września 2002 r.), w ocenie Sądu, zarzut ten nie ma wpływu na treść podjętego rozstrzygnięcia. Organ I instancji podjął, bowiem dwukrotnie (w dniu 30 października i 13 listopada 2002 r.) próbę doręczenia skarżącym odpowiedzi z dnia 25 października 2002 r., na wskazany adres, a mimo to przesyłka wróciła z adnotacją o braku możliwości doręczenia. Przesyłka została doręczona skutecznie dopiero faxem w dniu 29 listopada 2002 r. Można, więc przyjąć, iż w ten sposób organ wywiązał się z ciążącego na nim obowiązku udzielenia wyjaśnień o przepisach prawa mających zastosowanie w sprawie, realizując tym samym zasadę zaufanie do organów podatkowych, wyrażoną w art. 121 op. Zgodnie z § 2 cytowanego przepisu organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Można przyjąć, iż do udzielenia informacji w trybie art. 121 op mają zastosowanie przepisy o załatwianiu spraw (art. 139-143 o.p.). Określone w art. 139 o.p. terminy załatwiania spraw (niezwłocznie, w ciągu miesiąca lub dwóch) mają charakter procesowy. Zatem upływ tych terminów nie pozbawia organów podatkowych zdolności do orzekania. Nie powoduje również wadliwości (jedynie z tego powodu) decyzji wydanej w takim postępowaniu. Należy także zauważyć, iż w przypadku braku załatwienia sprawy w terminie ustawowym lub dodatkowym, określonym na podstawie art. 140 op, stronie postępowania służyła skarga na bezczynność (obecnie ponaglenie - art. 141 o.p.). Oznacza to, że przewlekłości postępowania skarżący powinni byli zwalczać przede wszystkim w toku postępowania podatkowego a nie po jego zakończeniu. Poza tym skarżący nie wskazali, na czym miałoby polegać naruszenie zasady szybkości postępowania, bowiem sam fakt nie załatwienia sprawy w ustawowym terminie nie przesądza jeszcze o jej naruszeniu. Końcowo, odnosząc się do żądania skarżących zwrotu nadpłaconej kwoty [...] wraz z ustawowymi odsetkami, Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 134 § 1 upsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. O tożsamości sprawy decydują elementy podmiotowe i przedmiotowe. Tożsamość elementów podmiotowych to tożsamość podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, a tożsamość przedmiotowa to tożsamość treści tych praw i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej. W stanie sprawy pierwszy z tych elementów zachodzi, natomiast drugi z nich nie występuje. Przedmiotem postępowania w sprawie badanej przez sąd jest, bowiem określenie podatku dochodowego za 1996 r. a nie nadpłata za ten rok, co oznacza, że sąd nie może swoimi ocenami prawnymi wkraczać w sprawę nową w stosunku do tej, która jest przedmiotem postępowania podatkowego. Poza tym sąd, dokonując kontroli zaskarżonego orzeczenia z punktu widzenia zgodności z prawem nie ma kompetencji do merytorycznego załatwienia sprawy i ewentualnego zasądzenia podanej przez skarżących kwoty, gdyż wykraczałoby to poza zakres uprawnień kontrolnych, w które został sąd wyposażony na mocy przepisu art. 1 ustawy z dnia z dnia 25 lipca 2002 r. Prawa o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ze zm) a także art. 184 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Należy także zauważyć, iż w przypadku wydania przez sąd orzeczenie o charakterze kasacyjnym (uchylające zaskarżone rozstrzygnięcie), organ rozpatrując ponownie sprawę będzie również zobowiązany ustosunkować się do kwestii powstałej ewentualnie nadpłaty. Podsumowując, zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja została podjęta z naruszeniem prawa. Organy obu instancji wprawdzie przeprowadziły postępowanie w granicach swoich kompetencji a także z zastosowaniem wskazanych procedur postępowania podatkowego, dokonały jednak nieprawidłowej wykładni wskazanych przepisów prawa materialnego a tym samym naruszyły zasadę praworządności i prawdy obiektywnej. Tak, więc przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odwoławczy jest zobowiązany przeprowadzić postępowanie z uwzględnieniem poglądu prawnego wyrażonego w niniejszym uzasadnieniu a zwłaszcza w zakresie dokonanej przez Sąd wykładni prawa materialnego. Z powyższych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c upsa uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję I instancji i orzekł na podstawie art. 200 upsa zwrot kosztów postępowania. Wyliczając koszty postępowania, Sąd wziął pod uwagę wpis w kwocie [...]. Wstrzymanie decyzji nastąpiło na podstawie art. 152 upsa.