I SA/Wr 190/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 21 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z/s we W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie uznania za nieuzasadniony zarzut wygaśnięcia obowiązku w postępowaniu egzekucyjnym obejmującym zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013 r. I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Postępowanie przed organami administracji. 1.1. Przedmiotem skargi A sp. z o.o. z siedzibą we W. (dalej: skarżąca/ zobowiązany) jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. (dalej: organ drugiej instancji) z dnia [...] grudnia 2016r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] listopada 2016r. nr [...] w przedmiocie oddalenia jako nieuzasadnionego zarzutu wygaśnięcia w całości obowiązku objętego tytułem wykonawczym nr [...] obejmującego zaległość w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013r. w wysokości 188.560 zł. 1.2. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia [...] czerwca 2016r. skarżąca wniosła na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016r., poz. 599 ze zm.) zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] czerwca 2016r. nr [...] wskazując na niedopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej co do należności pieniężnej – 188.560 zł wraz z odsetkami – z powodu wygaśnięcia w całości obowiązku poprzez zapłatę dokonaną przez zobowiązanego w dniu [...] czerwca 2016r. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że w dniu [...] czerwca 2016r. organ doręczył zobowiązanemu tytuł wykonawczy wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Podkreślono, że podstawą zarzutu była okoliczność, że obowiązek nie istnieje, ponieważ wprawdzie powstał, lecz wygasł z powodu wykonania. Na ww. tytule wykonawczym wystawionym przez organ podatkowy figuruje kwota należności głównej w wysokości 188.560 zł, zaś kwota odsetek opiewa na kwotę 26.357 zł. Zobowiązany w dniu [...] czerwca 2016r. uiścił na konto organu kwotę w wysokości 214.628 zł z tytułu zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2013r. Podkreślono, że wygaśnięcie de facto już nastąpiło z dniem dokonania zapłaty przez zobowiązanego przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego. 1.3. Powołanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] listopada 2016r. organ pierwszej instancji postanowił uznać za niezasadny zarzut wygaśnięcia obowiązku. Uznano za niezasadny zarzut całościowego wygaśnięcia obowiązku albowiem wskazano, że dnia [...] czerwca 2016r. doszło do częściowego wykonania obowiązku w drodze zapłaty przez skarżącą dochodzonej zaległości w wysokości 214.628 zł (kwota zaliczona na należność główną – 188.451 zł i odsetki – 26.177 zł). Powyższe skutkowało ograniczeniem zakresu egzekucji do kwoty 109 zł należności głównej. Na skutek informacji o dokonanej wpłacie przez zobowiązanego organ ograniczył tytuł do kwoty 109 zł w należności głównej i wysłał zawiadomienia o zmianie wysokości zajęcia do banków. W rezultacie powyższego w dniu [...] czerwca 2016r. B S.A. zrealizował całkowicie zajęcie, tym samym cała zaległość (132,02 zł, w tym na należność główną – 109 zł, odsetki – 15,42 zł, koszty egzekucyjne – 7,60 zł) została wyegzekwowana. 1.4. Na skutek wniesionego przez skarżącą zażalenia organ drugiej instancji utrzymał postanowienie organu pierwszej instancji w mocy. Podtrzymując stanowisko, że zarzut wykonania obowiązku w całości nie jest zasadny. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zaskarżono w całości ww. postanowienie organu drugiej instancji. Zarzucono mu naruszenie: - art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2016r., poz. 599 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez błędne zastosowanie przejawiające się brakiem uznania zarzutu wygaśnięcia egzekwowanego obowiązku pomimo braku jego wymagalności ze względu na wygaśnięcie egzekwowanego obowiązku w całości wskutek dokonania zapłaty przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego, co istotnie wpłynęło na wynik sprawy; - art. 34 § 4 u.p.e.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez błędne zastosowanie przejawiające się akceptacją niewydania przez organ egzekucyjny stosownego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w części, mimo uznania wykonania egzekwowanego obowiązku w części. W związku z powyższym wniesiono o uchylenie postanowień organów obu instancji; rozpoznanie skargi na rozprawie; zasądzenie kosztów postępowanie według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi wskazano na sposób obliczenia odsetek na dzień zapłaty. Jednocześnie wskazano, że skoro organ egzekucyjny uznał, że obowiązek wygasł w części, winien stosownie do art. 34 § 4 u.p.e.a. wydać postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w tejże części. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ drugiej instancji wniósł o jej oddalenie. Podkreślono, że skarżąca nie kwestionowała istnienia obowiązku w części nadmiernie (jej zdaniem) naliczonych odsetek, a jedynie podnosiła wykonanie obowiązku w całości poprzez wpłatę z dnia [...] czerwca 2016r. Podkreślono, że skarżąca nie może po upływie terminu do wniesienia zarzutów uzupełniać zarzutów zgłoszonych w terminie, powołując nowe ich podstawy, gdyż zarzuty takie są spóźnione i nie podlegają rozpatrzeniu. Ponadto podkreślono, że postanowieniem Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] czerwca 2016r. nr [...] wpłata skarżącej została zaliczona na należność główną – 188.451 zł i odsetki – 26.177 zł. Postanowienie to zostało doręczone w dniu [...] lipca 2016r. i od tego postanowienia nie wniesiono zażalenia. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: 3.1. Skarga jest zasadna. 3.2. Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.; dalej: ppsa). 3.3. Na wstępie należy wskazać, że Sąd nie może uwzględnić zawartych w skardze twierdzeń w kwestii odsetek albowiem Naczelnik D. Urzędu Skarbowego we W. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016r. nr [...] dokonał zarachowania wpłaty na poczet należności głównej – 188.451 zł i odsetek - 26.177 zł, stosownie do treści art. 55 § 2 O.p. Postanowienie to zostało doręczone skarżącej w dniu [...] lipca 2016r. i nie zostało zakwestionowane przez skarżącą. Zatem zasadność ww. postanowienia nie może być przedmiotem rozpoznania przez Sąd, który działa w granicach danej sprawy stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa. Należy pamiętać, że zaliczenie wpłaty następuje z datą jej dokonania i w tej mierze data wydania, czy też doręczenia samego postanowienia, nie mają znaczenia. Oznacza to również, iż w dacie zapłaty, a nie wejścia do obrotu prawnego postanowienia wydanego w przedmiocie zaliczenia wpłaty, następuje skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 O.p. Konsekwencją powyższego rozstrzygnięcia jest stwierdzenie, że w dniu [...] czerwca 2016r. doszło do częściowej zapłaty podatku a tym samym wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w części na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 O.p. 3.4. Skarżąca zatem otrzymując w dniu [...] czerwca 2016r. tytuł wykonawczy opiewający na kwotę 188.560 zł miała zasadne argumenty aby we wniosku z dnia [...] czerwca 2016r. dowodzić, że zobowiązanie w ww. wysokości (co najmniej w części) wygasło na skutek jego zapłaty w dniu [...] czerwca 2016r. Warto jest też zauważyć, że informacja o aktualizacji tytułu wykonawczego odbyła się poza podatnikiem a zatem byłą w istocie wewnętrzną korespondencją urzędową (vide dokument – akta nr 3). Zatem na moment składania wniosku skarżąca nie miała wiedzy co do potwierdzenia wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w części ani też wiedzy o zarachowaniu poczynionej przez nią wpłaty (doręczenie w dniu [...] lipca 2016r.). 3.5. Stosownie do treści art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Funkcją zarzutów wnoszonych m.in. na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. jest doprowadzenie do wydania rozstrzygnięcia o charakterze merytorycznym, odnoszącego się bezpośrednio do zakresu obowiązków zobowiązanego (P.M. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. VII, LEX) i jednocześnie doprowadzenie z inicjatywy zobowiązanego do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Sąd nie kwestionuje wskazywanej przez organ drugiej instancji linii orzecznictwa wskazującej na brak możliwości uzupełniania zarzutów zgłoszonych w terminie w drodze powoływania się na ich nowe podstawy (por. np. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2009r. sygn. akt II FSK 108/08, CBOSA). Tyle tylko, że pogląd ten jest nieadekwatny do okoliczności przedmiotowej sprawy albowiem jak to wynika z treści art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. kwestia wykonania obowiązku w całości czy w części albo jego wygaśnięcia zawarta jest w tej samej podstawie zarzutu określonej w treści art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Rolą zaś organów było uwzględnienie niewątpliwych racji skarżącej wygaśnięcia obowiązku w części i orzeczenie właśnie w takim zakresie w kwestii zasadności zarzutów. Organ ten w wyniku rozpatrywania zarzutów zobowiązanego nie może w swym rozstrzygnięciu pomijać faktu jego wykonania a w konsekwencji wygaśnięcia obowiązku w części, tym bardziej, gdy sam potwierdza zaistnienie takiej sytuacji. Argumentem za takim postępowaniem nie może być brak podniesienia zarzutu wykonania obowiązku przez skarżącą w części, zwłaszcza w okolicznościach faktycznych sprawy, gdy owa część stanowiła 99,94% wpłaconego zobowiązania. Rolą organów egzekucyjnych jest prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej, na podstawie art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016r., poz. 23 ze zm.) w zw. z art. 18 u.p.e.a. Zbytni formalizm w okolicznościach przedmiotowej sprawy nie był wskazany i nie przyczyniał się do realizacji ww. zasady. Tym bardziej, że organ pierwszej instancji dopuścił się przewlekłości w postępowaniu – por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 kwietnia 2017r. sygn. akt I SAB/Wr 30/16. 3.6. Należy tym samym uznać, że zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 59 § 1 pkt 1 O.p. był zarzutem zasadnym. Powyższe powinno skutkować umorzeniem postępowania w tej właśnie części stosownie do treści art. 34 § 4 u.p.e.a. 3.7. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organy zobowiązane są do uwzględnienia wykładni poczynionej w niniejszym wyroku. 3.8. Z tych też względów uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ppsa. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ppsa w zw. z art. 205 § 2ppsa. Na kwotę kosztów składa się wpis sądowy w wysokości 100 zł; wynagrodzenie doradcy podatkowego -240 zł i opłata skarbowa w tytułu pełnomocnictwa – 17 zł.