I SA/Wr 193/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Horobiowski po rozpoznaniu w dniu 16 kwietnia 2026 r. na posiedzeniu niejawnym w Wydziale I sprawy ze skargi M. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 22 stycznia 2026 r., 0201-IEW1.4253.24.2025 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia postanawia: odrzucić skargę. Doradca podatkowy skarżącego 11 stycznia 2023 r. stosownie do art. 35e ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2025 r. poz. 1131; dalej uKAS) wyraził zgodę na doręczanie korespondencji za pośrednictwem platformy e-Urząd Skarbowy. Postanowieniem z 4 sierpnia 2023 r. wobec skarżącego wszczęto postępowanie podatkowe. Następnie 10 października 2023 r. doradca podatkowy skarżącego przedłożył organowi pełnomocnictwo szczególne. W ww. pełnomocnictwie szczególnym, w rubryce D.1. DANE IDENTYFIKACYJNE, w polu 46 wskazano, że doradca podatkowy jest pełnomocnikiem do doręczeń w sprawie. W polach 47 i 48 wpisano adres elektroniczny na portalu podatkowym (E-PUAP). Wszystkie pisma, w tym decyzje podatkowe i zaskarżone sprawie orzeczenie, organy doręczyły doradcy podatkowemu za pośrednictwem platformy e-Urząd Skarbowy. W skardze na wskazane w sentencji niniejszego postanowienia orzeczenie, doradca podatkowy wniósł o odrzucenie skargi. Podniósł, że w pełnomocnictwie jako adres do doręczeń wskazał adres E-PUAP i organy podatkowe miały obowiązek stosować ten właśnie kanał komunikacji. Doręczenia za pośrednictwem platformy e-Urząd Skarbowy były więc nieskuteczne. Zatem, zaskarżone orzeczenie nie weszło do obrotu prawnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Stosownie do treści art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r., poz. 143, dalej: p.p.s.a.), skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a. Powyższe unormowanie wskazuje, że o skuteczności wniesienia skargi na decyzję administracyjną decyduje w pierwszej kolejności jej skuteczne doręczenie. Decyzja podatkowa wiąże bowiem od chwili jej doręczenia stronie, zatem badając terminowość wniesienia skargi kluczowego znaczenia nabiera kwestia doręczenia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Od stwierdzenia, czy doszło do doręczenia zaskarżonego aktu, zależy ocena skuteczności wniesienia skargi. W konsekwencji wniesienie skargi przed doręczeniem stronie rozstrzygnięcia podlegającego zaskarżeniu do sądu administracyjnego nie rodzi skutków prawnych. Badając z urzędu dopuszczalność skargi, Sąd stwierdził, że nie doszło do prawidłowego doręczenia zaskarżonego aktu, co spowodowało, że skarżony akt w ogóle nie wszedł do obrotu prawnego. W niniejszym postępowaniu doradca podatkowy poza postępowaniem podatkowym wyraził zgodę na doręczanie mu korespondencji za pośrednictwem platformy e-Urząd Skarbowy (11 stycznia 2023 r.). Następnie w postępowaniu podatkowym dotyczącym decyzji wymiarowej przedłożył pełnomocnictwo, w którym wskazał adres E-PUAP (10 października 2023 r.). Organy zignorowały wyrażoną w pełnomocnictwie wolę pełnomocnika, doręczając mu pisma przez platformę e-Urząd Skarbowy. Zgodnie z art. 138c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r., poz. 111; dalej O.p.) "pełnomocnictwo wskazuje (...) adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, chyba że wskazuje adres do doręczeń elektronicznych, na który organy podatkowe mają doręczać pisma. Adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy wskazuje adres do doręczeń elektronicznych". Zgodnie z art. 145 § 2 O.p. "jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie". Zatem, wskazanie w pełnomocnictwie adresu elektronicznego do doręczeń, zdaniem Sądu, wiąże organ podatkowy. Przepisy ordynacji podatkowej uszczegóławiają, na jaki adres pisma należy doręczyć fachowemu pełnomocnikowi. Przewidują, że adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy mają obowiązek wskazać w pełnomocnictwie adres do doręczeń elektronicznych. Z kolei organy mają obowiązek doręczać pisma pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. Bez wpływu na związanie treścią pełnomocnictwa jest norma art. 144 § 1a O.p., zgodnie z którą "organ podatkowy doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego". Niewątpliwie "system teleinformatyczny", o którym mowa w tym przepisie, to także system platformy e-Urząd Skarbowy, o którym mowa w art. 35e uKAS. Art. 144 § 1a O.p., z którego można wywieść obowiązek organu doręczania pism przez "system teleinformatyczny" (e-Urząd Skarbowy), jest jednak przepisem ogólnym o doręczeniach w postępowaniu podatkowym. Natomiast, art. 138c § 1 O.p. i art. 145 § 2 O.p. wprost odnoszą się do pełnomocników i są przepisami szczególnymi (por. postanowienie NSA z 8 października 2025 r., sygn. akt II FSK 895/25, CBOSA). W realiach sprawy organy przyjęły, że zgoda wyrażona przez fachowego pełnomocnika na doręczenia przez system e-Urząd Skarbowy jest bezwzględna, dotyczy wszystkich spraw prowadzonych przez pełnomocnika i nie może być zmodyfikowana do konkretnego postępowania podatkowego przez podanie innego adresu do doręczeń elektronicznych w pełnomocnictwie. W ocenie Sądu, pogląd taki nie znajduje jednak oparcia w przepisach. Na marginesie Sąd zauważa, że w przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje zagadnienie, czy późniejsza zgoda poza postępowaniem podatkowym na doręczenia za pośrednictwem platformy e-Urząd Skarbowy, stanowi zmianę adresu do doręczeń wskazanego wcześniej w pełnomocnictwie jako E-PUAP, które to zagadnienie NSA postanowieniem z 16 marca 2026 r., sygn. I FSK 1307/25 przedstawił do rozstrzygnięcia składowi siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sytuacja taka w sprawie nie zachodzi. Zatem, skargę strony jako przedwczesną (złożoną przed skutecznym doręczeniem zaskarżonego orzeczenia) i tym samym niedopuszczalną w tym stanie rzeczy należało odrzucić. Z tych względów Sąd, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.