I SA/Wr 2/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Kamila Paszowska - Wojnar Sędziowie sędzia WSA Daria Gawlak – Nowakowska (sprawozdawca) sędzia WSA Marta Semiczek Protokolant starszy specjalista Edyta Luniak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2019 r. sprawy ze skargi K. R. reprezentowanej przez kuratora dla osoby której miejsce pobytu nie jest znane adwokata A. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o nadpłacie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oraz o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spadkodawcy z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi oddala skargę w całości. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor IAS lub organ odwoławczy) - działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 3, art. 72 § 1 pkt 1 i 2, art. 74a, art. 97 § 1, art. 98 § 1 i § 2 pkt 1, 2 i 7, art. 99, art. 100, art. 101 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: O.p.) oraz art. 9 ust. 1, 1a i 2, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) - utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. (dalej: organ podatkowy I instancji) z [...] r. nr [...] określającą: zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 0,00 zł i wysokość nadpłaty za ten okres w kwocie 110 zł, a także orzekającą o: uprawnieniu do otrzymania powyższej nadpłaty oraz odpowiedzialności K. R. (dalej: Skarżąca, spadkobierczyni) za zaległości podatkowe spadkodawcy B. D. (dalej także: spadkodawca, zobowiązany) z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia 2008 r. do grudnia 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi za wymienione miesiące, których łączna wysokość wyniosła: 1.029.590,00 zł (zaległość), 697.539,00 zł (odsetki liczone na dzień 18 kwietnia 2014 r.), 86.541,70 zł (koszty egzekucyjne). Zaskarżona decyzja wydana została w następującym stanie sprawy. W dniu [...] r. zmarł B. D., który – jak ustalił organ podatkowy I instancji - nie dokonał rozliczenia podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. oraz posiadał zaległości z tytułu nieuregulowanych kwot podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia 2008 r. do grudnia 2008 r. określonych decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. (dalej: Dyrektor UKS) z [...] r. (nr [...]). Zaległości te były dochodzone w postępowaniu egzekucyjnym, w którym zastosowano skuteczne środki egzekucyjne (zajęcie świadczeń ZUS i zajęcie rachunków bankowych), przerywające bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych. Datą zastosowania ostatniego środka egzekucyjnego (zajęcie rachunków bankowych) jest dzień 16 stycznia 2012 r. Doręczenie zobowiązanemu tytułów wykonawczych oraz zawiadomień o zastosowaniu ww. środków egzekucyjnych nastąpiło w dniu 18 stycznia 2012 r. Postanowieniem z [...] r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w J. I Wydział Cywilny stwierdził, że spadek po zmarłym B. D. nabyła w całości Skarżąca, która spadek przyjęła wprost. Z uwagi na nieobecność spadkobierczyni w miejscu zamieszkania i nieznane miejsce jej pobytu, organ podatkowy I instancji wystąpił do Sądu Rejonowego w J. z wnioskiem o wyznaczenie przedstawiciela dla osoby nieobecnej. Sąd ten, postanowieniem z [...] r., ustanowił dla nieobecnej spadkobierczyni kuratora w osobie adwokata A. M., celem reprezentowania jej interesów w postępowaniu w sprawie orzeczenia odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spadkodawcy. Wobec powyższego, organ podatkowy I instancji postanowieniem z [...] r., doręczonym kuratorowi w dniu 22 maja 2018 r., wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania podatkowe spadkodawcy. W wyniku przeprowadzonego postępowania, organ podatkowy I instancji decyzją z [...] r. nr [...], dokonał rozliczenia przychodów spadkodawcy otrzymanych przez niego w 2014 r. i w związku z tym określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 0,00 zł oraz nadpłatę za ten okres w kwocie 110 zł, a także orzekł o uprawnieniu do otrzymania tej nadpłaty przez spadkobierczynię oraz o odpowiedzialności spadkobierczyni za zaległości podatkowe spadkodawcy z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia 2008 r. do grudnia 2008 r. wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi na dzień śmierci spadkodawcy oraz kosztami egzekucyjnymi. W kwestii odpowiedzialności podatkowej organ podatkowy I instancji, powołując treść przepisów art. 100 § 1 i § 2, art. 97 § 1 i § 2, art. 98 § 1 i § 2 pkt 1, 2 i 7 O.p. oraz art. 1012 i art. 1031 § 1 kodeksu cywilnego wyjaśnił, że poprzez przyjęcie spadku wprost spadkobierczyni ponosi pełną odpowiedzialność za zaległości podatkowe spadkodawcy, które powstały w wyniku nieuregulowania przez niego kwot podatku od towarów i usług określonych w decyzji Dyrektora UKS z [...] r. (nr [...]). Jednocześnie, mając na uwadze przepisy art. 70 § 1 i § 4, art. 12 § 4 i art. 99 O.p, organ podatkowy I instancji stwierdził, że ze względu na przerwanie biegu terminu przedawnienia na skutek zastosowania środka egzekucyjnego oraz zawieszenie biegu tego terminu z uwagi na śmierć spadkodawcy, termin przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za wskazany okres, upływa z dniem 17 stycznia 2019 r. Od wymienionej decyzji organu podatkowego I instancji Skarżąca (działający w jej imieniu kurator), złożyła odwołanie, w którym zarzuciła: - wydanie decyzji z naruszeniem przepisu art. 210 § 4 O.p. przez brak wskazania wszystkich przepisów stanowiących podstawę rozstrzygnięcia, tj. art. 70 § 1 i 4 oraz art. 99 O.p.; - naruszenie przepisów art. 208 § 1, art. 100 § 1, art. 68 § 1, art. 21 § 1 pkt 2 i art. 59 § 1 pkt 9 O.p. przez brak ich zastosowania, co doprowadziło do bezpodstawnego wydania decyzji pomimo tego, że zobowiązanie podatkowe tytułem odpowiedzialności spadkowej wygasło wskutek przedawnienia, zaś wszczęte z urzędu postępowanie podatkowe podlegało umorzeniu; - naruszenie przepisu art. 21 § 3 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie, albowiem charakter zobowiązania podatkowego Skarżącej nakazywał zastosowanie przepisu art. 21 § 1 pkt 2 O.p. i w następstwie przepisu art. 68 § 1 Op. Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. Organ odwoławczy mając na uwadze ustalony stan faktyczny oraz regulacje prawne mające zastosowanie w sprawie, nie znalazł podstaw do uwzględnienia odwołania. Organ odwoławczy zanegował stanowisko Skarżącej, wedle którego decyzja o odpowiedzialności podatkowej spadkobiercy ma charakter konstytutywny w związku z czym zastosowanie ma przepis art. 68 § 1 O.p. Wyjaśnił, że wobec zaistnienia rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych w kwestii zastosowania art. 68 § 1 O.p. do decyzji z zakresu odpowiedzialności spadkobierców, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów wydał w dniu 23 maja 2016 r. uchwałę sygn. akt II FPS 6/15. W uchwale tej przyjęto, że do decyzji w zakresie odpowiedzialności spadkobiercy przewidzianej w art. 100 ustawy Ordynacja podatkowa nie stosuje się art. 68 § 1 powołanej ustawy, a zatem wyłączone zostało zastosowanie 3-letniego terminu do wydania decyzji o odpowiedzialności spadkobiercy za długi spadkowe. W związku z tym tego rodzaju decyzja ma charakter deklaratoryjny i może być wydawana do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego spadkodawcy. W ocenie organu odwoławczego, w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych, zarówno z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2014 r., jak i podatku od towarów i usług. W odniesieniu do zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. organ odwoławczy wskazał, że wedle ogólnej zasady wynikającej z art. 70 § 1 O.p, bieg terminu przedawnienia dla podatku za poszczególne miesiące 2008 r. upływał z dniem 31 grudnia 2013 r., a za grudzień 2008 r. z dniem 31 grudnia 2014 r. Wskutek jednak podjęcia wobec zobowiązanego czynności egzekucyjnych i zastosowania skutecznych środków egzekucyjnych, doszło – o czym stanowi art. 70 § 4 O.p. - do przerwania biegu terminu z dniem 16 stycznia 2012 r. Zatem, bieg terminu bieg terminu przedawnienia rozpoczęty na nowo od 17 stycznia 2012 r. upływał z dniem 17 stycznia 2017 r. Ponadto, stosownie do art. 99 O.p., z uwagi na śmierć spadkodawcy, doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na okres 2 lat, tj. od 18 kwietnia 2014 r. do 18 kwietnia 2016 r. Wobec powyższego, termin przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku do towarów i usług za wymienione miesiące upłynie z dniem 17 stycznia 2019 r. W konsekwencji, zdaniem organu odwoławczego, nie było przeszkód do orzekania w sprawie. Brak było także przesłanek do umorzenia postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Odnosząc się natomiast do zarzutu braku wskazania w podstawie prawnej decyzji przepisów art. 70 § 1 i § 4 O.p. oraz art. 99 O.p. organ odwoławczy wskazał, że wymienione regulacje prawne zostały przytoczone w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, jednak nie stanowiły one podstawy wydania decyzji, dlatego nie zostały one wskazane jako podstawa prawna w osnowie decyzji. Organ odwoławczy stwierdził również, że postępowanie i ustalenia faktyczne w nim poczynione były prawidłowe. W skardze na powyższą decyzję, Skarżąca (działający w jej imieniu kurator) zaskarżyła decyzję w części dotyczącej orzeczenia o jej odpowiedzialności podatkowej za zaległości spadkodawcy, zarzucając – jak w odwołaniu – naruszenie przepisów art. 208 § 1, art. 100 § 1, art. 68 § 1, art. 21 § 1 pkt 2, art. 59 § 1 pkt 9 oraz art. 21 § 3 O.p., powielając argumentację przytoczoną dla rozwinięcia tychże. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że zobowiązanie podatkowe Skarżącej wygasło z dniem 1 stycznia 2018 r., albowiem decyzja o odpowiedzialności podatkowej spadkobiercy ma charakter konstytutywny (tak w wyroku NSA z 11 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 230/14), a zatem doręczenie decyzji Skarżącej powinno było nastąpić przed upływem 3 lat od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy, tj. najpóźniej do dnia 31 grudnia 2017 r. Doręczenie decyzji nastąpiło natomiast w dniu 30 lipca 2018 r., a postępowanie wszczęto w dniu 11 maja 2018 r. Wobec tak postawionych zarzutów, Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu podatkowego I instancji oraz decyzji organu odwoławczego w części zaskarżonej i umorzenie postępowania w tym zakresie, względnie o uchylenie decyzji organu podatkowego I instancji oraz decyzji organu odwoławczego w części zaskarżonej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skarżąca wniosła również o zasądzenie kosztów postępowania, obejmujących koszty zastępstwa procesowego oraz o ustanowienie kuratora dla osoby nieobecnej, celem reprezentowania jej interesów w postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z 17 czerwca 2019 r. sygn. akt I SA/Wr 2/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na wniosek Dyrektora IAS, ustanowił dla Skarżącej, której miejsce pobytu nie jest znane, kuratora w osobie adwokata A. M.. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga nie była zasadna. Zaistniały w sprawie spór wymagał rozstrzygnięcia, czy wydana w kontrolowanej sprawie decyzja o zakresie odpowiedzialności podatkowej spadkobierczyni ma – jak twierdzi Skarżąca powołując się na wyrok NSA z 11 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 230/14 - charakter konstytutywny i znajduje do niej zastosowanie art. 68 § 1 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy i w konsekwencji, decyzja taka winna być doręczona Skarżącej w terminie trzech lat przewidzianym dla tego rodzaju decyzji. Organ odwoławczy prezentuje odmienny pogląd twierdząc w oparciu o uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z 23 maja 2016 r. sygn. akt II FPS 6/15, że tego rodzaju decyzja ma charakter deklaratoryjny, a zatem przepis art. 68 § 1 O.p. nie ma zastosowania. W ocenie Sądu, słuszne jest stanowisko organu odwoławczego. W kwestiach będących przedmiotem zarzutów przedmiotowej skargi istotne i przesądzające znaczenie ma bowiem powołana przez organ odwoławczy uchwała NSA, którą Sąd podziela i która wyjaśniła w rozważanych kwestiach prawnych rozbieżności powstałe w orzecznictwie sądów administracyjnych. W rzeczonej uchwale NSA przyjęto, że do decyzji o zakresie odpowiedzialności spadkobiercy przewidzianej w art. 100 O.p. nie stosuje się art. 68 § 1 powołanej ustawy. Zgodnie z art. 100 § 1 O.p. organy podatkowe właściwe ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy orzekają w odrębnych decyzjach o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców lub określają wysokość nadpłaty albo zwrotu podatku. W decyzji organ podatkowy określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, o których mowa w art. 98 § 1 i 2, z zastrzeżeniem § 2a. Wydając decyzję, organ podatkowy określa prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość poniesionej straty uprawniającej spadkobierców do skorzystania, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, z ulg podatkowych, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, jeżeli ich wysokość jest inna niż wykazana w deklaracji złożonej przez spadkodawcę albo spadkodawca deklaracji nie złożył. Jak wyjaśnił NSA w uzasadnieniu ww. uchwały, decyzja z art. 100 O.p. nie jest decyzją o odpowiedzialności spadkobierców, ale decyzją określającą zakres odpowiedzialności spadkobierców. Tak bowiem stanowi art. 100 § 1 O.p. Zakres ten może obejmować jedną lub więcej należności spadkodawcy, o których mowa w art. 98 § 1 i § 2 pkt 1-7 O.p. Przepisy art. 100 O.p. nie wskazują, by organ miał orzekać o wysokości zobowiązania podatkowego spadkobierców. W § 2 art. 100 O.p. mówi się o zobowiązaniach spadkodawcy, o których traktuje art. 98 § 1 i 2, z zastrzeżeniem § 2a, które organ podatkowy ma określić w decyzji, i chodzi tu o zobowiązania znane na dzień otwarcia spadku. Zobowiązania te (zob. art. 59 § 1 i 2 O.p.) istnieją w dniu otwarcia spadku, a śmierć spadkodawcy ich nie unicestwia. Przejmą je spadkobiercy jako sukcesorzy. Są to zobowiązania (należności) spadkodawcy, a nie spadkobiercy. Należy nadmienić, że w brzmieniu art. 100 § 2 O.p. obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. (art. 1 pkt 82 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. z 2015 r. poz. 1649 z późn. zm.) ustawodawca nazywa je "kwotami, o których mowa w art. 21 § 3 i 3a, art. 24 lub art. 74a" ustawy - Ordynacja podatkowa. Nie wymienia w tym przepisie art. 21 § 5 O.p. odnoszącego się do deklaracji, o których mowa w zobowiązaniach podatkowych powstających w trybie art. 21 § 1 pkt 2 O.p. Można więc powiedzieć, że przedmiotem rozstrzygnięcia organu podatkowego w przypadkach określonych w art. 100 O.p. będzie "zakres odpowiedzialności spadkobiercy". Z zakresem tej odpowiedzialności związana jest też sama odpowiedzialność za zobowiązania spadkodawcy. Wskazuje na to wykładnia systemowa art. 100 § 1-2a O.p., art. 98 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 1034 § 1 i 2 K.c. Rzecz jednak w tym, że ta odpowiedzialność jest odpowiedzialnością z mocy prawa, a nie jest ustalana (konstytuowana). Wskazują na to powołane przepisy, jak również art. 925 i art. 1030 K.c. Wynika z nich m.in., że spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia i do chwili przyjęcia spadku jego odpowiedzialność za długi spadkowe, także podatkowe, obejmuje tylko odpowiedzialność spadkiem. Co do zasady więc oświadczenie o przyjęciu lub odrzuceniu spadku nie wpływa na tę odpowiedzialność jako odpowiedzialność z mocy prawa. Co najwyżej określa ono jej zakres. Spadkobiercy ponoszą tę odpowiedzialność już tylko dlatego, że zostali zaliczeni do grupy spadkobierców, a więc dlatego im ten przymiot przysługuje. Jeżeli spadkobierca odrzuca spadek, to na jego miejsce wchodzą jego spadkobiercy. Jest zagadnieniem oczywistym, że majątkowe prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego nie wchodzą do spadku (art. 97 § 1 O.p.), ale też kwestią niebudzącą wątpliwości jest to, że z mocy przepisu prawa podatkowego (art. 98 § 1 i 2 O.p.) do zobowiązań podatkowych i innych należności, za które odpowiadają spadkobiercy, stosuje się nawet nie odpowiednio, ale wprost przepisy K.c. o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. Organ podatkowy, prowadząc postępowanie, o którym mowa w art. 100 § 1 O.p., ustala stan faktyczny sprawy, odpowiedzialność spadkobierców i jej zakres. Z tego też tytułu w oparciu o posiadane dane określa należności, o których mowa w art. 98 § 1 i 2 O.p. (zakres przedmiotowy), i spadkobierców odpowiedzialnych za te należności (zakres podmiotowy). Należy przy tym zaznaczyć, że podmiotowy zakres odpowiedzialności spadkobierców organ określa w oparciu o posiadane prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia albo europejskie poświadczenie spadkowe. Wszystkie te kwestie są elementem stanu faktycznego. Powyższe oznacza, że zarówno zakres przedmiotowy, jak i podmiotowy określa się na dzień otwarcia spadku, a więc ze skutkiem ex tunc. Decyzja o zakresie odpowiedzialności spadkobierców ma więc dlatego charakter deklaratoryjny. To przepisy art. 1034 § 2 i art. 1081 K.c. oraz art. 98 § 1 i § 2 pkt 1-7 O.p. tę odpowiedzialność określają, a nie organ podatkowy; decyzje zaś, o których mowa w art. 100 § 1 i 2 O.p., ją tylko określają, stwierdzają. Przyjęcie poglądu, że tę odpowiedzialność (a nie zakres) ustala organ podatkowy, byłoby rażącym naruszeniem powyższych przepisów prawa. Zatem skoro decyzje, o których mowa w art. 100 § 1-2a O.p., nie ustalają i nie kreują zobowiązań podatkowych czy zobowiązań spadkobierców, to nie można przyjmować, że przepis art. 68 § 1 O.p. ma zastosowanie do tej decyzji. Należność, za którą odpowiada spadkobierca, nie ma samoistnego charakteru prawnego. Mimo objęcia jej specyficzną decyzją o odpowiedzialności spadkobiercy, pozostaje ona zobowiązaniem podatkowym podatnika, które przedawnia się na zasadach ogólnych (art. 70 § 1 O.p.), przy uwzględnieniu okoliczności mających wpływ na bieg terminu przedawnienia. Mając więc na względzie w kontrolowanej sprawie powołaną uchwałę NSA, za nieaktualne należy uznać stanowisko zawarte w wyroku NSA z 11 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 230/14, na podstawie którego Skarżąca wywodziła, że doręczenie decyzji w dniu 30 lipca 2018 r. nastąpiło w warunkach przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyż decyzja o odpowiedzialności spadkobiercy ma charakter ustalający (konstytutywny), a wobec tego, jej doręczenie winno nastąpić w terminie 3 lat, tj. najpóźniej do 31 grudnia 2017 r., przez co, także i wszczęte po tym dniu postępowanie podatkowe, winno podlegać umorzeniu jako bezprzedmiotowe. W ocenie Sądu, w kontrolowanej sprawie organy obu instancji prawidłowo bowiem uznały, że decyzja o zakresie odpowiedzialności spadkobierczyni przewidzianej w art. 100 § 1 O.p. ma charakter deklaratoryjny i zakres ten, ze względu na przyjęcie przez Skarżącą spadku wprost (art. 1031 § 1 K.c.), nie podlegał ograniczeniom. Ustalone w sprawie okoliczności faktyczne potwierdzają również, że nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych spadkodawcy z tytułu podatku od towarów i usług za wymienione miesiące 2008 r. (w sprawie nie jest sporna kwestia przedawnienia zobowiązania z tytułu podatku dochodowego do osób fizycznych za 2014 r.). Z powodu bowiem zastosowania wobec spadkodawcy skutecznych środków egzekucyjnych oraz jego śmierci, wystąpiły wymienione w art. 70 § 4 i art. 99 O.p. okoliczności, tj. przerwanie biegu terminu przedawnienia i zawieszenie biegu tego terminu, co skutkowało tym, że określony w art. 70 § 1 O.p. 5-letni termin przedawnienia, uległ wydłużeniu. Mając zatem na uwadze datę zastosowania ostatniego środka egzekucyjnego (16 stycznia 2012 r.) oraz maksymalny 2-letni okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia z uwagi na śmierć spadkodawcy i czas związany z wydaniem orzeczenia stwierdzającego nabycie spadku, termin przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za wymienione miesiące 2008 r., przypadał na dzień 17 stycznia 2019 r. W konsekwencji, organ podatkowy I instancji był uprawniony do wszczęcia postępowania wobec spadkobierczyni postanowieniem z [...] r. To zaś oznacza, że nie było podstaw do umorzenia postępowania na podstawie art. 208 § 1 O.p. Także wydanie decyzji przez organy obu instancji, nie nastąpiło w warunkach przedawnienia. Podsumowując zaprezentowane rozważania stwierdzić należało, że sformułowane w skardze zarzuty naruszenia przepisów art. 208 § 1, art. 100 § 1, art. 68 § 1, art. 21 § 1 pkt 2, art. 59 § 1 pkt 9 oraz art. 21 § 3 O.p., nie były zasadne. Ponadto, Sąd dokonał oceny zaskarżonej decyzji zgodnie z kompetencjami przyznanymi w art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej w skrócie: "p.p.s.a.") i również w wyniku tej oceny nie znalazł podstaw, aby uznać, że zaskarżona decyzja jest wadliwa. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę w całości, o czym orzekł jak w sentencji. Na marginesie dodać wypada, że w kwestii kosztów należnych kuratorowi Sąd wydał odrębne rozstrzygnięcie.