I SA/Wr 206/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA - Anna Moskała Sędziowie: Sędzia WSA - Jerzy Strzebińczyk Asesor WSA - Anetta Chołuj (sprawozdawca) Protokolant: - Katarzyna Dziok po rozpoznaniu w dniu 28 kwietnia 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...]Nr [...] w przedmiocie ustalenia wartości celnej pojazdu I. uchyla zaskarżoną decyzję w całości; II. uchyla decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...]nr [...] w części określającej podstawę naliczenia odsetek wyrównawczych; III. w pozostałej części oddala skargę; IV. określa, że decyzje wymienione w pkt I i II wyroku nie mogą być wykonane w części w jakiej zostały uchylone. Decyzją z dnia [...]Nr [...]Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia [...][...], skierowaną do P. J. K., którą to decyzją po wznowieniu z urzędu postępowania uznano dokonane przez niego zgłoszenie celne za nieprawidłowe. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że [...]J. K. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na podstawie JDA SAD nr [...]sprowadzony z Niemiec samochód osobowy marki Rover (o niespornym roku produkcji-1999r., numerze nadwozia i pojemności silnika-1997 cm 3). Do zgłoszenia importer załączył m.in. rachunek nr [...]z dnia [...]. opiewający na kwotę [...], niemiecki dokument odprawy celnej z dnia [...] wystawiony w miejscowości L., niemiecki dokument rejestracyjny pojazdu, opinię rzeczoznawcy oraz deklarację wartości celnej. Wyjaśniono, że organ celny I instancji, zakwestionował wiarygodność załączonego do zgłoszenia celnego rachunku w części dotyczącej ceny sprowadzonego pojazdu. W związku z powyższym decyzją z dnia [...]zgłoszenie uznano za nieprawidłowe i określono wartość celną na podstawie art.29§1 w zw. z art.23§7 Kodeksu celnego na kwotę [...]. W związku z przeprowadzeniem postępowania przez Celny Urząd Śledczy Grupę Dochodzeniową Gronau, które wykazało, iż nastąpiła manipulacja rachunku z dnia [...]załączonego przez P. J. K. do zgłoszenia celnego, w odniesieniu do określonej w nim ceny (wystawca rachunku stwierdził iż sprzedał omawiany pojazd za kwotę [...]) organ I instancji wznowił z urzędu postępowanie ze względu na pojawienie się nowych okoliczności i dowodów istniejących w dniu wydania decyzji a nieznanych urzędowi w czasie jej wydawania. W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Celnego we W. wydał dnia [...]decyzję o nr [...], (doręczoną dnia [...].), którą ustalił wartość celną importowanego pojazdu na podstawie oryginału rachunku pozostającego w dokumentach źródłowych kontrahenta zagranicznego, na sumę [...] ([...]). Decyzją tą uchylił w całości decyzję z dnia [...], uznał zgłoszenie celne z dnia [...]za nieprawidłowe i określił kwotę wynikającą z długu celnego z zastosowaniem cła w wysokości 35%, wzywając do zapłaty kwoty wynikającej z długu celnego w wysokości [...]oraz odsetek wyrównawczych. Pismem z dnia [...]strona odwołała się od w/w decyzji w części zastosowanej stawki celnej, wskazując iż powiadomiła w lipcu Urząd Celny o staraniu się o przedstawienie świadectwa EUR-1, które uzyskała w dniu [...] i które jej zdaniem upoważnia do zastosowania stawki celnej obniżonej. Następnie pismem z dnia [...]., które wpłynęło do Naczelnika Urzędu Celnego w dniu [...]. P. K. rozszerzył swoje odwołanie w części dotyczącej odsetek wyrównawczych, kwestionując okres za jaki ma zapłacić odsetki. Naczelnik Urzędu Celnego we W. uwzględniając przedłożone przez stronę świadectwo EUR-1, które stanowi wymóg formalny dla zastosowania stawki obniżonej do sprowadzonego pojazdu decyzją z dnia [...]. nr [...]zmienił decyzję z dnia [...]. w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej oraz określił nowa kwotę niedoboru długu celnego w wysokości [...], w pozostałych częściach wraz z odsetkami wyrównawczymi od kwoty [...]pozostawił tę decyzję bez zmian. Po otrzymaniu w dniu [...]w/w decyzji P. K. złożył w dniu [...] odwołanie od decyzji z dnia [...]w przedmiocie naliczania odsetek wyrównawczych, wnosząc o naliczenie odsetek od dnia zawiadomienia jego o wznowieniu postępowania z urzędu w sprawie sprowadzonego przez niego samochodu. Jego zdaniem odsetki są opłatą za zwłokę, a zwłoka płatności nastąpiła wyłącznie z winy urzędników celnych, którzy dopiero po okresie dwóch lat wznowili postępowanie. Strona wskazała, iż powinna zapłacić odsetki za okres około 2 miesięcy a nie 912 dni. Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją z dnia [...]. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. dnia [...]. Rozpoznając sprawę wyjaśnił, że przepis art.85§1 Kodeksu celnego ustanawia zasadę, że należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej z dnia przyjęcia zgłoszenia i wedle stawek celnych w tym dniu obowiązujących. Wskazał również, iż jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe dane lub dokumenty, co miało miejsce w niniejszej sprawie, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. Organ celny stosuje wówczas art. 65 § 4 pkt 2a Kodeksu celnego tj. uznaje zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określa kwotę długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego. W myśl art. 65 § 5 Kodeksu celnego decyzja, o której mowa w § 4, nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Zdaniem organu odwoławczego organa celne mogą podejmować tzw. kontrole postimportowe w okresie 3 lat od dnia dokonania zgłoszenia celnego, z uwzględnieniem potrzeby ewentualnego wydania decyzji w tym terminie. Kontrole takie nie wszczynają postępowania, zatem nie ma obowiązku informowania stron o ich przeprowadzaniu. I w świetle powyższego zarzut strony odnośnie opieszałości organów celnych a także braku powiadomienia o wynikach kontroli nie może być uznany. Organ odwoławczy nie podzielił również stanowiska P. K.odnośnie pominięcia pełnomocnika, gdyż w aktach sprawy nie ma żadnego pełnomocnictwa udzielonego przez stronę do wyrażenia woli w jej imieniu. Odnosząc się do zarzutu strony bezpodstawnego naliczenia odsetek wyrównawczych od dnia zgłoszenia celnego a nie od daty wznowienia postępowania Dyrektor Izby Celnej powołał się na art. 222 § 1 i § 4 Kodeksu celnego zgodnie z którym kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest obliczana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej (§1). Jeżeli przesunięcie daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu powoduje uzyskanie korzyści finansowej, organ celny pobiera odsetki wyrównawcze. Zdaniem organu odwoławczego strona zaniżając wartość importowanego samochodu uzyskała korzyść finansową z tytułu poniesionych niższych opłat celno-podatkowych i tym samym pobór odsetek wyrównawczych jest zasadny. W odniesieniu do zastrzeżeń dotyczącego momentu, od którego nalicza się odsetki wyrównawcze, organ odwoławczy wskazał na § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997r. w sprawie określenia przypadków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. Nr 143, poz. 958 ze zm.), w myśl którego odsetki wyrównawcze, o których mowa w § 1 ust. 1 i 2, obliczane są za okres od dnia objęcia towaru pierwszą procedurą celną do dnia powstania długu celnego. Odsetki wyrównawcze, o których mowa w § 1 ust. 3, pobiera się za okres od dnia powstania długu celnego do dnia zapłaty należnej kwoty i w świetle tych uregulowań zdaniem Dyrektora Izby Celnej, organ I instancji prawidłowo określił przedział czasu poboru odsetek wyrównawczych. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem P. J. K. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę, w której domagał się zmiany zaskarżonej decyzji poprzez odstąpienie od naliczania odsetek wyrównawczych od daty zgłoszenia celnego i naliczeniem ich od daty wznowienia postępowania ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji Urzędu Celnego we W. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organom celnym. Strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów art. 8, art. 9, art. 10, art. 12 § 1 w zw. z art. 107 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez brak wyjaśnienia w toku postępowania roli jaką realizował w nabyciu, przygotowaniu dokumentacji związanej z nabyciem i zgłoszeniem celnym pełnomocnik skarżącego T. N. przy braku świadomości strony co do istniejących okoliczności faktycznych i prawnych. Zarzucił obrazę przepisów art. 23§1, art. 30 § 1 pkt 5, art. 83 i art. 85 § 1, art. 222 § 1 i § 4, § 5, art. 262 ustawy Kodeks celny oraz § 1 ust. 3 i § 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997r. w sprawie określania przypadków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania poprzez niezasadne uznanie, że skarżący był prawidłowo powiadomiony o wynikach kontroli oraz że brał udział w toku postępowania celnego do daty uzyskania zawiadomienia o wznowieniu postępowania. W uzasadnieniu skargi P. K. wyjaśnił, iż upoważnił T. N. do załatwienia wszystkich formalności związanych ze sprowadzeniem pojazdu, który działał w imieniu skarżącego, lecz bez jego zgody i w aktach znajduje się jego pełnomocnictwo. Zdaniem skarżącego okoliczność, że organ celny może dokonać kontroli postimportowej w okresie 3 lat od zgłoszenia nie stanowi argumentu, skoro kontroli takiej faktycznie dokonano w listopadzie 2000r. a zawiadomiono skarżącego w lipcu 2002r. Zarzucił, iż nie zawiadomiono w tym czasie rzeczywistego pełnomocnika T. N., a poszukiwanie adresu skarżącego trwało wiele miesięcy i w tym czasie nie brał udziału w postępowaniu bez własnej winy. Skoro do daty wznowienia postępowania nie wiedział o toczącym się postępowaniu naliczanie odsetek wyrównawczych jest niezasadne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art.97§1 ustawy z dnia 30.08.2002r. (Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1.01.2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 – dalej w skrócie p.p.s.a.). Wobec powyższego niniejsza skarga podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, jako rzeczowo i miejscowo właściwy. Po myśli art.3 § 1 powołanej wyżej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą, oznacza to, że skarga może zostać uwzględniona, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art.145-150 ustawy). W ocenie Sądu kontrolowana decyzja jak również poprzedzająca ją decyzja organu I instancji uchybiają prawu, stąd zawarty w skardze wniosek o ich uchylenie zasługiwał na uwzględnienie, gdyż nastąpiło naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Kontrolując zaskarżoną decyzję Sąd wziął przy tym pod uwagę przepis art. 134 § 1 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak już podano, po wniesieniu odwołania, w którym zakwestionowano zastosowaną stawkę celną i ponownym zbadaniu sprawy organ celny uznał, że odwołanie strony zasługuje na uwzględnienie w całości, w związku z czym, działając na podstawie art. 226 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w dniu 20 września 2002r. wydał nową decyzję, którą zmienił decyzję z dnia [...]. w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej oraz określił nową kwotę wynikającą z długu celnego z kwoty [...]na kwotę [...] (niedobór długu celnego z kwoty [...]na kwotę [...]) w pozostałej części wraz z odsetkami wyrównawczymi od kwoty [...]pozostawił decyzję bez zmian. Jednocześnie orzekający organ celny I instancji przekazał organowi odwoławczemu wniesione pismem z dnia [...] (w ostatnim dniu terminu do wniesienia odwołania) uzupełnienie odwołania, w którym strona zakwestionowała również decyzję w części dotyczącej odsetek wyrównawczych. Z treści przepisu art. 226 Ordynacji podatkowej, a więc z przepisu, który stanowił podstawę wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego decyzji z dnia [...] wynika, iż może on mieć zastosowanie tylko wtedy, gdy organ celny, który wydał decyzję, uzna, że odwołanie wniesione przez stronę zasługuje na uwzględnienie w całości. Jeżeli natomiast organ celny dojdzie do wniosku, że mógłby wprawdzie zmienić swoją decyzję, jednakże w zakresie niepokrywającym się w całości z żądaniem strony, nie będzie mógł dokonać weryfikacji własnej decyzji, lecz będzie obowiązany do przekazania odwołania organowi odwoławczemu. Dalszy bieg sprawy będą wówczas normowały przepisy procesowe dotyczące postępowania przed organem odwoławczym. Decyzja wydana w trybie art. 226 Ordynacji podatkowej pozostaje w ścisłym związku z wniesionym przez stronę odwołaniem. Jej wydanie może nastąpić tylko po wniesieniu odwołania, w wyniku tzw. samokontroli własnej decyzji przez organ I instancji. Taki charakter i tryb wydania tej decyzji wydaje się uzasadniać stwierdzenie, że w istocie jest to decyzja wydana na skutek odwołania (por. uchwała NSA w składzie 5 sędziów z dnia 7.04.2003r. FPK 10/02 ONSA 2003/3/91). Organ I instancji błędnie więc rozpatrzył tylko tę część odwołania, która dotyczyła zastosowanej stawki celnej i dokonał w tym zakresie zmiany decyzji z dnia [...], natomiast nie rozpatrzył uzupełnienia odwołania dotyczącego odsetek wyrównawczych i przesyłał je organowi odwoławczemu. Wprawdzie jak wynika z akt sprawy, pismo dotyczące uzupełnienia odwołania nadane zostało na poczcie w ostatnim dniu upływu terminu do wniesienia odwołania tj. w dniu [...] i wpłynęło do Urzędu Celnego w dniu [...]a więc dwa dni po wydaniu decyzji zmieniającej, to jednak wydanie przez organ celny decyzji na drugi dzień po upływie terminu do wniesienia odwołania bez uwzględnienia okresu, w jakim poczta przekazuje przesyłki, było działaniem przedwczesnym. Należy zauważyć, iż organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję z dnia [...]. a więc decyzję, którą zmieniono decyzją z dnia [...] również naruszył przepisy procesowe. Przede wszystkim organ odwoławczy mógł rozpatrzyć jedynie odwołanie złożone od "nowej" decyzji, którą zmieniono poprzednią decyzję a nie utrzymać w mocy decyzję, która już została zmieniona a więc wyeliminowana z obrotu prawnego. W myśl art. 226 § 2 Ordynacji podatkowej od nowej decyzji służy stronie odwołanie. Oznacza to, iż ustawodawca przewidział możliwość rozpatrzenia odwołania tylko od nowej decyzji, bowiem pierwsze odwołanie musiało zostać uwzględnione przez organ I instancji, który działał przecież w trybie art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej. Gdy w wyniku odwołania od decyzji, wydanej w trybie art. 226 § 1 ordynacji podatkowej (zmieniającej decyzję, od której złożono pierwsze odwołanie), organ odwoławczy uchyliłby tę decyzję, to powinien jednocześnie rozpatrzyć pierwsze odwołanie i wydać rozstrzygnięcie odnoszące się do decyzji, od której wniesiono to odwołanie, w przeciwnym razie nie ma możliwości rozpatrzenia pierwszego odwołania od decyzji, które zostało w trybie samokontroli przez organ I instancji uwzględnione. Ponadto organ I instancji dokonując oceny zasadności wymiaru odsetek wyrównawczych winien zwrócić uwagę na fakt, od jakiej kwoty należy odsetki wyrównawcze obliczyć. Organy celne określając odsetki wyrównawcze wskazały, iż do stanu faktycznego niniejszej sprawy ma sytuacja wymieniona w przepisie § 1 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. Nr 143, poz. 958 ze zm.) zgodnie, z którym organ celny pobiera odsetki wyrównawcze w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, z wyjątkiem, gdy: 1) dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, niewynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania, 2) kwota odsetek wyrównawczych, naliczonych w odniesieniu do towarów objętych tym samym zgłoszeniem celnym, nie przekracza równowartości 20 EURO. Natomiast przepisem, który normuje podstawę naliczania odsetek jest przepis § 2 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997r. W myśl § 2 ust. 1 odsetki wyrównawcze, o których mowa w § 1 ust. 1 i 2, pobiera się od kwoty wynikającej z długu celnego. Odsetki wyrównawcze, o których mowa w § 1 ust. 3, pobiera się od kwoty stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą należną a kwotą pobraną. Z przepisu tego wynika, iż podstawą naliczania odsetek wyrównawczych jest różnica pomiędzy kwotą należną a kwota pobraną długu celnego. Określenie odsetek wyrównawczych jest ściśle związane z kwotą długu celnego. Nie znajduje zatem żadnego uzasadnienia prawnego określenie przez organ celny podstawy naliczania odsetek wyrównawczych od kwoty [...]gdy decyzją z dnia [...] zmieniono zastosowaną stawkę celną i tym samym różnica pomiędzy kwotą należną a kwota pobraną długu celnego, a więc podstawa naliczania odsetek wyniosła [...]. Zdaniem Składu orzekającego nie można jednak podzielić zarzutu skarżącego dotyczącego nieprawidłowego określenia okresu, za jaki naliczono odsetki wyrównawcze. Zgodnie bowiem z przepisem § 2 ust. 3 w/w rozporządzenia odsetki wyrównawcze, o których mowa w § 1 ust. 1 i 2, obliczane są za okres od dnia objęcia towaru pierwszą procedurą celną do dnia powstania długu celnego. Odsetki wyrównawcze, o których mowa w § 1 ust. 3, pobiera się za okres od dnia powstania długu celnego do dnia zapłaty należnej kwoty. W myśl natomiast art. 209 § 1 i § 2 Kodeksu celnego dług celny w przywozie powstaje w wypadku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnością celnym przywozowym; dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. W świetle wyżej wskazanych przepisów nie ma racji skarżący domagając się naliczenia odsetek wyrównawczych od momentu wznowienia postępowania gdyż przepisy prawa nie przewidują takiej możliwości. Zgodzić się więc należy z organami celnymi z zastosowanym określeniem przedziału czasu poboru odsetek wyrównawczych. Godzi się w tym miejscu zauważyć , iż - wbrew twierdzeniom skarżącego – nie był on reprezentowany w toczącym się postępowaniu przed organami celnymi przez pełnomocnika. Powoływany przez P. K. dokument mający być pełnomocnictwem jest w istocie oświadczeniem jednostronnym T. N., z którego wynika jedynie, iż zobowiązuje się do " załatwienia opłat celnych i transportu samochodu marki Rover 75 oraz do naprawy samochodu", pismo to nie określa jednak kto jest jego adresatem. Pismo to nie może być uznane za pełnomocnictwo, gdyż nie spełnia wymogów jakim powinno odpowiadać pełnomocnictwo zgodnie z art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 96 Kodeksu cywilnego. W niniejszej sprawie doszło zatem do uchybienia zarówno przepisów prawa procesowego jak i materialnego - co uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego jak i uchylenie tylko w części z uwagi na art. 134 § 2 p.p.s.a. decyzji organu I instancji. Mając na uwadze poczynione wyżej uwagi - na podstawie art. 145§ 1 pkt 1 lit a) i c) powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzeczono jak w pkt. I i II wyroku. Postanowienie co do wykonania zaskarżonego aktu zapadło zgodnie z art. 152 w/w ustawy (pkt IV).