I SA/Wr 211/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: PPrz Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca ), Protokolant Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi A spółki z o.o. z siedzibą w D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012r oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza P. z dnia [...] września 2012 r. nr [...] określającą spółce z o.o. A z siedzibą w D. (dalej: strona, Spółka, skarżąca) podatek od nieruchomości za 2012 r. w kwocie 261.436 zł. Z decyzji organu podatkowego I instancji wynika, że za podstawę opodatkowania przyjął powierzchnię gruntów (12.225 m²), powierzchnie użytkową budynków (450,88 m²) oraz wartość budowli związanych z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej (12.181.431,65 zł ) i zastosował stawki podatku określone uchwałą Rady Miejskiej w P. nr [...] z dnia [...] listopada 2011 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości. Wszczęcie postępowania podatkowego spowodowane było złożeniem przez Spółkę korekty deklaracji w podatku od nieruchomości, która polegała na zwiększeniu wartości budowli podlegających opodatkowaniu z kwoty 10.880.121,91 do kwoty 10.995.739,16 zł. Z ustaleń organu I instancji wynika, że [...] wrześnie 2011 r. Gmina P. przejęła na stan środków trwałych kanalizację sanitarną wraz z przyłączami w rejonie ulic [...], [...], [...], [...] i [...] o wartości 1.778.811,81 zł. Kanalizacja sanitarna została połączona z oczyszczalnią ścieków Spółki i faktycznie jest użytkowana przez Spółkę. Gmina P. nie posiada jednostki organizacyjnej zajmującej się gospodarką wodno-ściekową. Gmina wystąpią do Spółki z propozycją umowy o oddanie do korzystania przekazanego do użytku odcinka kanalizacji sanitarnej obejmującej ul. [...], [...] i [...] o wartości 1.185.692,49 zł (same kolektory bez przyłączy). Do podpisanie umowy nie doszło, gdyż Spółka uzależniła to od zwolnienia z podatku od nieruchomości od tej budowli, a Gmina nie miała takich możliwości prawnych. Faktycznie jednak Spółka użytkuje te budowlę, w tym pobiera opłaty za świadczone w związku z odprowadzeniem ścieków usługi. Z przedłożonego przez Spółkę wykazu środków trwałych wynika, że ta sieć kanalizacyjna nie została ujęta w wykazie. Nie została także wykazana wartość tej sieci do opodatkowania. Organ podatkowy stwierdzi, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opatach lokalnych tekst jedn. Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm. – dalej u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako budowle związane z poprowadzeniem działalności gospodarczej, podlega cała sieć kanalizacyjna i to bez względu na to kto jest właścicielem jej poszczególnych części. W tym zakresie organ podatkowy powołał się na przepisy art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.b u.p.o.l. wskazując, że Spółka jest posiadaczem nieruchomości gminnej bez tytułu prawnego. Wartość tej budowli przyjęto jako wartość początkową ustaloną na dzień 1 stycznia roku podatkowego stanowiącą podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku niepomniejszoną o odpisy amortyzacyjne (wartość początkowa brutto). Jednocześnie organ wskazał, że nie ma znaczenia kto dokonuje odpisów amortyzacyjnych, tj. podatnik, czy właściciel, gdyż ustawodawca nie rozróżnia sposobu ustalenia wartości budowli w oparciu o kryterium podmiotowe, tj. podmiotu który dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że nawet gdy odpisów amortyzacyjnych dokonuje właściciel to podstawą opodatkowania jest wartość początkowa środka trwałego, a nie jego wartość rynkowa. W konsekwencji organ I instancji przyjął, że opodatkowaniu podlega także budowla użytkowana przez Spółkę bez tytułu prawnego o wartości 1.185.692,49 zł i uwzględnił tę kwotę w podstawie opodatkowania. W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania i zarzuciła, że decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, tj. art. 3 u.p.o.l., gdyż z wykładni gramatycznej tego przepisu wynika, że Spółka nie spełnia żadnego z kryteriów, o których mowa w ust. 1 pkt 1-4 , a także w ust. 3 i ust. 4 tego przepisu. Przez sam fakt przyłączenia instalacji sanitarnej do oczyszczalni ścieków właściciel oczyszczalni nie nabył żadnych praw do sieci. Nie stał się ani właścicielem, ani posiadaczem samoistnym sieci. Pomiędzy Gminą a Spółką nie zawarto bowiem żadnej umowy na użytkowanie spornej instalacji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpoznaniu odwołania utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie nie jest sporny stan faktyczny. Następnie odwołał się do treści art. 3 ust. 1 u.p.o.l., zgodnie z którym podatnikami podatku od nieruchomości są m in. osoby prawne będące: (1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, (2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych (3) użytkownikami wieczystymi gruntów (4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiegów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeśli (a) posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, [...] lub innego tytułu prawnego, z wyjątkiem (nieistotny w sprawie) lub (b) jest bez tytułu prawnego. Organ odwoławczy stwierdził, że ustawodawca nie precyzuje co należy rozumieć pod pojęciem posiadanie bez tytułu prawnego, sięgnął zatem do definicji posiadania zwartej w art. 336 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz.93 ze zm. – dalej: K.c.), zgodnie z którym posiadaczem rzeczy jest zarówno ten kto nią włada faktycznie jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mających inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudza rzeczą (posiadacz zależny). Posiadanie występuje przy równoczesnym istnieniu fizycznego elementu władania rzeczą, oraz psychicznego elementu, rozumianego jako zamiar władania rzeczą dla siebie. Podkreślił, że w przypadku posiadania niepopartego tytułem prawnym istotne znaczenie ma zamiar władania rzeczą "dla siebie". Decyduje tu wewnętrzna subiektywna wola posiadania. Dla odczytania zamiarów posiadacza należy kierować się zamanifestowanymi na zewnątrz, wobec otoczenia, przejawami władania rzeczą, w szczególności okolicznościami nabycia posiadania rzeczy, wypowiedziami posiadacza wobec otoczenia, wystąpieniami wobec organów, itp. Posiadanie zależne jest to zgodne z tytułem prawnym posiadanie użytkownika, zastawnika lub innej osoby mającej prawo, z którym wiąże się władztwo nad cudzą rzeczą. W pozostałych przypadkach występuje posiadania zależne bez tytułu prawnego, tj. gdy władającego cudzą rzeczą posiadacza nie łączy z właścicielem żaden stosunek prawny, albo wcześniej łączący stosunek prawny wygasł. Organ odwoławczy stwierdził, że w niniejszej sprawie bezsporne jest, iż Spółka używa sieci kanalizacji sanitarnej do prowadzenia działalności gospodarczej i pobiera z tego tytułu pożytki w postaci opłata za usługi świadczone w związku z odprowadzaniem ścieków. Wynika to ze znajdującej się w aktach sprawy umowy z dnia [...] września 2011 r. nr [...] o zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków, zawartej z osobą zamieszkałą przy ul. [...] w P. Brak władania siecią kanalizacji sanitarnej uniemożliwiałby Spółce pobieranie opłat i świadczenia usług odprowadzania ścieków. Spółka świadczy usługi we własnym imieniu, zawierając umowy na odprowadzanie ścieków. Wynagrodzenia za te usługi pobiera na swój rachunek, a nie na rachunek innego podmiotu. W ten sposób manifestuje posiadanie spornej sieci. Tym samym nie może być traktowana jak dzierżyciel rzeczy (art. 338 K.c.), który włada rzeczą za kogo innego. Środki finansowe uzyskane przez Spółkę ze świadczenia usług przy wykorzystaniu spornej sieci nie są przekazywane właścicielowi – Gminie P., ale stanowią dochód Spółki. Zdaniem organu odwoławczego, trudno mówić o braku woli władania sporną siecią przez Spółkę, jeśli wyraziła ona zgodę na przyłączenia tej sieci do swojego przedsiębiorstwa i dostarczanie ścieków przez tę sieć, do będącej własnością Spółki oczyszczalni ścieków. Spółka użytkuje sporną sieć kanalizacji sanitarnej, dba o jej prawidłową eksploatację i usuwa ewentualne awarie, zawiera umowy na odprowadzanie ścieków z odbiorcami ścieków i pobiera z tego tytułu opłaty we własnym imieniu i na własny rachunek. Spółka zatem nie tylko faktycznie (fizycznie) włada siecią kanalizacji sanitarnej, ale również manifestuje na zewnątrz wole wykonywania względem tej rzeczy określonego prawa dla siebie. Gdyby Spółka nie chciała władać sporna siecią to nie wyraziłaby zgody na jej przyłączenia do oczyszczalni ścieków i nie pobierała z tytułu odprowadzania ścieków opłat. W konsekwencji organ odwoławczym przyjął, że Spółka jest posiadaczem bez tytułu prawnego spornej sieci kanalizacji sanitarnej, będącej własnością Gminy P. Budowla ta znajduje się posiadaniu przedsiębiorcy, tj. Spółki, jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatku od nieruchomości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego i zarzuciła: rażące naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. pkt 3 i art. 3 ust. 1 u.p.o.l. przez oparcie decyzji na błędnym uznaniu, że Spółka jest posiadaczem kolektorów sanitarnych bez tytułu prawnego, co skutkuje powstaniem zobowiązania w podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Tekst jedn. Dz. U. z 2001 r., nr 142, poz. 1591 z e zm.) do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, m in. w zakresie wodociągów, zaopatrzenia w wodę i kanalizacji. Sposób realizacji tych obowiązków pozostawiony jest swobodzie gminy, które mogą odbierać nieczystości od mieszkańców za pomocą specjalnych środków transportu albo przy wykorzystaniu podziemnych instalacji. Gmina P. wykonała we własnym zakresie kolektor, który za zgodą Spółki przyłączyła do należącej do Spółki oczyszczalni ścieków. Przy czym nie doszło do umownego przekazania instalacji sanitarnej do eksploatacji Spółce i nie powstał żaden stosunek zobowiązaniowy między stronami. Kolektor jest zatem jedynie sposobem przemieszczania przez Gminę ścieków przeznaczonych do utylizacji w oczyszczalni i tylko utylizacja ścieków stanowi podstawę wzajemnych rozliczeń. Sam fakt połączenia kolektora z oczyszczalnią ścieków Spółki nie oznacza, że Spółka nabyła jakiekolwiek prawo do sieci kanalizacyjnej. Nie stała się jej właścicielem, ani posiadaczem samoistnym. Spółka też nie wykonuje żadnego władztwa nad tą siecią, nie wykorzystuje jej do prowadzenia działalności, tym samym nie wystąpiła przesłanka dysponowania siecią bez tytułu prawnego. W tych okolicznościach Spółka nie spełniła żadnego z kryteriów, o których mowa w przepisach art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 3 i art. 3 ust. 1 u.p.o.l. i nie było podstaw prawnych do obciążenia Spółki podatkiem od nieruchomości od spornej sieci kanalizacyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy, kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz.270 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kwestia sporną w sprawie jest czy Spółka jest posiadaczem bez tytułu prawnego, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.b) u.p.o.l., należącej do Gminy P. sieci kanalizacji sanitarnej. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pojęcie budowli zdefiniowano zostało na potrzeby ustawy i podatkach i opłatach lokalnych w art. 1a ust. pkt 2 tej ustawy. Budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Obiektem budowlanym, w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit.b i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. nr 243, poz. 1623 ze zm.), jest budowla stanowiąca całość techniczno – użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, budowlą jest m in. sieć uzbrojenia terenu. Powołane uregulowania wskazują, że wybudowana przez Gminę i oddana do użytku sieć kanalizacji sanitarnej jest budowlą w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Podatnikami podatku od nieruchomości, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.b) u.p.o.l., są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie jest bez tytułu prawnego. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje pojęcia posiadania rzeczy (w niniejszej sprawie budowli) bez tytułu prawnego. Zasadnie zatem organy obu instancji odwoływały się do przepisów Kodeksu cywilnego i przyjęły, że koniecznym elementem posiadanie, oprócz faktycznego władztwa nad rzeczą, jest element psychiczny przejawiający się w woli władania rzeczą dla siebie. W prawie cywilnym rozróżniane są dwa rodzaje posiadania, tj. posiadanie samoistne (władanie rzeczą jak właściciel) i posiadanie zależne (władanie faktyczne rzeczą jako, użytkownik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo z którym łączy się określone władztwo nad rzeczą). Zasadnie też w zaskarżonej decyzji podkreślono, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości wiąże nie tylko z faktem władania budowlą, stanowiącą własność gminy, na postawie tytułu prawnego, ale także z władaniem budowlą bez tytułu pranego tj. także wówczas gdy takiego tytułu prawnego nie było, jak i wówczas gdy tytuł prawny istniał ale wygasł. Podatnikiem podatku od nieruchomości, na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.b) u.p.o.l. jest podmiot (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej), któremu można przypisać faktyczne władztwo nad rzeczą (budowlą) i wolę władania tą rzeczą dla siebie, przy jednoczesnym braku tytułu prawnego do władania rzeczą. Z ustaleń faktycznych, niekwestionowanych przez stronę skarżąca, wynika że Spółka, prowadząca działalność gospodarczą m in. w zakresie poboru, uzdatniania i dostarczenia wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków, wyraziła zgodę na przyłączenie wybudowanej przez Gminę P. sieci kanalizacji sanitarnej do należącej do Spółki oczyszczalni ścieków. Spółka zawiera z podmiotami (osobami fizycznymi) przyłączonymi do tej sieci kanalizacji sanitarnej umowy określające warunki dostawy wody i odprowadzania ścieków przez miejską sieć wodociągowo – kanalizacyjną, eksploatowaną przez Spółkę i pobiera z tego tytułu opłaty. Ze znajdującej się w aktach sprawy umowy, zawartej przez Spółkę z osoba fizyczną, wynika m in., że do obowiązków Spółki należy usuwanie awarii urządzeń wodociągowo - kanalizacyjnych, a obowiązek Spółki w zakresie eksploatacji posiadanych urządzeń zaopatrzenia w wodę i urządzeń kanalizacyjnych obejmuje sieć wodociągową, wodomierz główny oraz sieć kanalizacyjną. Z ustaleń faktycznych dokonanych w sprawie w sposób jednooczny wynika, że między właścicielem budowli (sieci kanalizacji sanitarnej) Gminą P. a Spółką która sieć tę użytkuje nie zawarto umowy określającej warunku korzystania z tej sieci. Wyrażenia zgody na przyłączenie sieci kanalizacji sanitarne do należącej do Spółki oczyszczalni ścieków oraz treść umów zawartych przez Spółkę z podmiotami podłączonymi do sieci kanalizacji sanitarnej, należącej do Gminy P., wskazuje, że Spółka przejawia zarówno faktyczne władztwo nad siecią kanalizacji sanitarnej, jak i wolę władania tą siecią dla siebie. Przejawem władania siecią kanalizacji sanitarnej przez Spółkę jest zarówno przyjmowanie ścieków poprzez przyłączona do oczyszczalni ścieków sieć kanalizacji sanitarnej, jak i pobieranie opłat za te usługi. Nie można także przyjąć, że Spółka włada należąca do Gminy P. siecią kanalizacji sanitarnej nie we własnym imieniu bowiem umowy na odbiór ścieków podpisała we własnym imieniu i opłaty wynikające z tych umów pobiera dla siebie. W ocenie Sądu, prawidłowo przyjęto w zaskarżonej decyzji, że podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu budowli, jaką jest należąca do Gminy P. sieć kanalizacji sanitarnej, jest Spółka jako posiadacz tego obiektu bez tytułu prawnego. Odnosząc się do zarzutów skargi należy stwierdzić, że z faktu, iż do zadań własnych gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, m in. w zakresie wodociągów, zaopatrzenia w wodę i kanalizacji wynika jedynie, że gmina zadania takie winna realizować. Nie wynika natomiast w jaki sposób te zadanie zrealizuje. W rozpoznawanej sprawie jak wynika z akt sprawy zadania te Gmina zrealizowała poprzez wybudowanie sieci kanalizacji sanitarnej i przyłączenie tej sieci, do urządzeń należących do Spółki, na co Spółka wyraziła zgodę i z czego korzysta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pobierając opłaty za świadczone na rzecz mieszkańców Gminy usługi w zakresie odbioru ścieków. Podkreślić należy, że przypadku nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatnikami podatku od nieruchomości są posiadacze tych rzeczy także wówczas, gdy posiadanie jest bez tytułu prawnego. Oznacza to, że w takim przypadku, aby stać się podatnikiem podatku od nieruchomości, nie trzeba być właścicielem lub posiadaczem samoistnym rzeczy czy też posiadać tytuł prawny do dysponowania rzeczą. W rozpoznawanej sprawie Spółka jest posiadaczem bez tytułu prawnego sieci kanalizacji, której właścicielem jest Gmina P. Wystarcza to aby przyjąć, że Spółka, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit.b) u.p.o.l., jest podatnikiem podatku od nieruchomości od wartości budowli (obiektu budowlanego), jaką jest sieć kanalizacji sanitarnej użytkowana przez Spółkę, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę jako bezzasadną.