I SA/Wr 2138/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: S. NSA Halina Betta S. WSA Ludmiła Jajkiewicz S. WSA Katarzyna Radom - sprawozdawca Protokolant: Barbara Głowaczewska po rozpoznaniu w dniu 16 września 2004 r. sprawy ze skargi M. i E. Sz. na decyzje Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia [...] o nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od marca do maja 2000 r.: oddala skargę. Pismem z dnia [...] Skarżący zwrócił się z prośbą o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od marca do maja 2000 r. wraz z odsetkami za zwłokę, powołując się na trudną sytuację życiową. Wskazywał, iż w dniu 25.07.2001 r. Sąd Rejonowy w J. G. ogłosił względem jego firmy upadłość. W czasie postępowania upadłościowego Skarżący cały majątek przekazał do dyspozycji Sądu i syndyka na zaspokojenie zgłoszonych wierzytelności, co jednak wobec ilości dużej ilości posiadanych zobowiązań nie nastąpiło. Trudna sytuacja w jakiej się znalazł Skarżący była spowodowana decyzjami gospodarczymi, podjętymi jeszcze w 1997 r., w związku z postanowieniami rządu o imporcie zbóż i mąki, co z kolei miało bezpośredni wpływ na ceny rynkowe produkowanych i sprzedawanych przez Stronę towarów jak również z nieściągalnością wierzytelności. Wskazywał także Skarżący na kłopoty zdrowotne uniemożliwiające prowadzenie dalszej działalności czy też zatrudnienie. Obecnie (po zakończeniu postępowania upadłościowego) nie posiada on już jakiegokolwiek majątku ruchomego czy też nieruchomości. Źródłem utrzymania jest renta zdrowotna w kwocie [...], a stan zdrowia wskazuje na konieczność dalszych zabiegów operacyjnych i rehabilitacyjnych. Na utrzymaniu Skarżącego pozostaje rodzina, obecnie zaś właśnie z uwagi na zły stan zdrowia nie będzie w on stanie podjąć jakiejkolwiek pracy. Końcowo podkreślał, iż wcześniej terminowo wywiązywał się z obowiązków podatkowych. Decyzją z dnia [...] Urząd Skarbowy wniosek Skarżącego rozpatrzył odmownie, wskazując na szczególne uregulowanie art. 67 Ordynacji podatkowej. Do jego zastosowania nie wystarczy trudna sytuacja majątkowa wnioskodawcy ale zaległości winny wynikać ze szczególnych niezawinionych okoliczności. Zdaniem organu w rozważanej sprawie takie zaś fakty nie zaistniały, zaległości powstały w okresie funkcjonowania przedsiębiorstwa, zaś ryzyko niewypłacalności kontrahentów czy też nietrafnych posunięć inwestycyjnych obarcza przedsiębiorcę i nie może być przenoszona na społeczeństwo. Od powyższej decyzji Skarżący złożył odwołanie wnosząc o ponowne rozpatrzenie wniosku. Powołał się na argumentację zawartą już uprzednio we wniosku o przyznanie ulgi, a ponadto wskazał, iż w trakcie prowadzenia działalności wspomagał potrzebujące instytucje działając na rzecz społeczeństwa. Wnosił również o wyjaśnienie kwoty posiadanych zaległości, bowiem z tytułu podatku dochodowego posiadał nadpłatę, którą Urząd przerachował na rzecz zaległości w podatku od towarów i usług, a następnie okazało się iż została ona przekazana do masy upadłości. Pismem z dnia [...] Urząd udzielił Skarżącemu odpowiedzi na wątpliwości w zakresie rozliczenia nadpłaty w zakresie podatku dochodowego, nie podzielając jego zastrzeżeń. Decyzją z dnia [...] Izba Skarbowa utrzymała w mocy orzeczenie Urzędu Skarbowego. W uzasadnieniu organ przywołał treść art. 67 Ordynacji podatkowej powołał się na uznanie administracyjne oraz charakter pośredni podatku od towarów i usług, który Skarżący otrzymywał od nabywcy. Fakt pobierania renty czy też upadłość nie stanowią wystarczających przesłanek do udzielenia wnioskowanej ulgi, nie jest taką podstawą także fakt rzetelnego wywiązywania się z dotychczasowych obowiązków. Odnosząc się do zarzutu nieprawidłowego zaliczenia kwoty nadpłaty z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych do masy upadłości i braku powiadomienia o tym fakcie małżonki Skarżącego, Izba wskazała, iż jest to kwestia odrębna wyjaśniając prawidłowy tryb postępowania oraz wskazując, iż w przypadku uznania, iż z tego tytułu Skarżący poniósł szkodę może wystąpić on na drogę postępowania cywilnego. W Skardze małżonkowie wnosili o uchylenie ww. decyzji, stwierdzając, iż postępowanie dotknięte jest rażącym naruszeniem prawa gdyż małżonka Strony nie została powiadomiona o fakcie przekazania nadpłaty do masy upadłości, mimo iż była stroną w sprawie. W ocenie Strony ma to istotne znacznie z punktu widzenia niniejszej sprawy, wpływa bowiem na wysokość zaległości w podatku od towarów i usług. Podnosił także, iż z nieznanych mu przyczyn postępowanie upadłościowe nie doprowadziło do zaspokojenia zaległości podatkowych. W odpowiedzi na Skargę Izba wniosła ojej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie zauważyć trzeba, iż stosownie do treści art. 1 § 1 ustawy z dnia 25.07.2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, zgodnie z treścią § 2 ww. art. kontrola powyższa sprawowana jest pod względem zgodności z prawem i tylko naruszenie prawa, które ma lub może mieć wpływ na wynik sprawy uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W odniesieniu do spraw objętych tzw. uznaniem administracyjnym kognicja sądu nie wkracza w zakres owego uznania, ograniczając się do prawidłowości prowadzonego postępowania podatkowego. Sąd nie jest uprawniony do zastępowania organów podatkowych w ich kompetencjach. W rozpatrywanej sprawie przedmiotem sporu jest rozstrzygniecie pojęte w trybie art. 67 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), oparte właśnie na uznaniu administracyjnym. " Ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, pozostawiona została swobodnemu uznaniu organu podatkowego, przy uwzględnieniu oczywiście wszystkich okoliczności mających wpływ na tę ocenę. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzn. ..uznania administracyjnego sprowadza się więc do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów, "(wyrok NSA z dnia 8.05.2002 r. S.A./SZ 2548/00 LEX nr 78302). Z brzmienia art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż organ może umorzyć zaległości podatkowe w sytuacji zaistnienia powołanych w tym przepisie przesłanek tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Oznacza to, iż nawet jeśli w wyniku analizy sytuacji wnioskodawcy okaże się, iż zaistnieją ww. przesłanki organ może ale nie musi dokonać umorzenia istniejących zaległości. Wskazać ponadto należy, iż umorzenie zaległości podatkowych skutkuje wygaśnięciem zobowiązania podatkowego w części, w jakiej nastąpiło umorzenie. Jest to tzw. nieefektywny sposób wygaszania zobowiązań, bowiem Skarb Państwa w istocie nie otrzymuje należnych mu danin, w związku z tym instytucja umorzenia traktowana jest jako swego rodzaju wentyl bezpieczeństwa - wyjątek od zasady i winna mieć zastosowanie jedynie do sytuacji szczególnych, odbiegających od przyjętych standardów. Użyte w powołanym przepisie pojęcia "ważny interes podatnika" "interes publiczny", to pojęcia niedookreślone. O istnieniu ważnego interesu podatnika, jak podnosi się w piśmiennictwie przedmiotu, nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji w zakresie ustawowo przyznanych kompetencji stwierdzić należy, iż nie narusza ona prawa w stopniu powodującym jej uchylenie. Organy podatkowe podjęły czynności zmierzające do ustalenia sytuacji majątkowej Wnioskodawcy, a przeprowadzone postępowanie nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Organy odniosły się także do wszystkich podnoszonych przez Skarżącego argumentów uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie i w kontekście przywołanych powyżej zasad oceny: wniosku, złożonego w trybie art. 67 Ordynacji podatkowej, trudno tej ocenie zarzucić, dowolność. W szczególności podzielić należy pogląd Organów podatkowych, iż sposób powstania zaległości nie stanowi sytuacji nadzwyczajnej. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony jest pogląd, iż skoro umorzenie zaległości podatkowej oraz zaniechanie poboru podatku jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym wypadki społeczne i gospodarcze muszą posiadać tę samą cechę. Zatem za umorzeniem zaległości podatkowej oraz za zaniechaniem poboru podatku przemawiać będą wypadki niezależne od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu, (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20.03.2002 r. sygn. akt I SA/Gd 1563/99). Istotnym w niniejszej sprawie jest także fakt, iż objęte wnioskiem należności dotyczą podatku od towarów i usług, a więc podatku pośredniego nie ponoszonego bezpośrednio przez przedsiębiorców. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się pogląd, iż:" "Umorzenie skarżącemu zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług, a więc w podatku, w którym co do zasady obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, stanowiłaby przerzucenie na budżet Państwa ryzyka związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej." (wyrok NSA z dnia 4.07.2001 r. sygn. akt III SA 840/00 LEX nr 53977). Odnosząc się do pozostałych zarzutów Skargi stwierdzić należy, iż problem dotyczący zasadności przekazania nadpłaty do masy upadłości nie stanowi zagadnienia mającego wpływ na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Przedmiotem oceny jest bowiem prawidłowość zastosowania art. 67 Ordynacji podatkowej w odniesieniu do posiadanych przez Skarżącego zaległości w podatku od towarów i usług. Skarżący we wniosku wszczynającym postępowanie w niniejszej sprawie wskazał, iż wnosi o umorzenie posiadanych zaległości nie wskazując konkretnej kwoty. Zasadnie zatem organy podatkowe objęły swym wnioskiem wszystkie zaległości posiadane przez Stronę na dzień złożenia wniosku. Nie wnikając w prawidłowość podjętych przez organy podatkowe czynności dotyczących przekazania nadpłaty do masy upadłości wskazać należy, iż zaległość istnieje tak długo . dopóki nie wygaśnie w sposób przewidziany w art. 59 Ordynacji podatkowej, zgodnie z § 1./ pkt 1 ww. przepisu zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty podatku, w tym również potrącenia oraz zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych lub bieżących zobowiązań podatkowych, zaniechania poboru podatku, a także umorzenia zaległości podatkowych. Jednocześnie art. 273 Ordynacji podatkowej stanowi, iż w przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowej organ wydaje postanowienie. Tak więc dopiero dokonanie przez organ zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości powoduje, iż zaległość w tej części wygasa, jeżeli takiej czynności nie dokonano w niniejszej sprawie wysokość zaległości nie uległa zmianie. Podkreślić należy przy tym, iż wszelkie wątpliwości w kwestii prawidłowości dokonanego zaliczenia mogą być podnoszone w ramach w zażaleniu od postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty, a jeśli nie zostały w tym zakresie podjęte przez organy podatkowe działania w skardze na bezczynność. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153. poz. 1270) oraz art. 97 § 1 i ustawy z dnia 30.08.2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.