I SA/Wr 2163/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. do WSA - Barbara Adamiak Sędzia NSA del. do WSA - Henryka Łysikowska /spr./ Sędzia WSA - Jerzy Strzebińczyk Protokolant - Krzysztof Caliński po rozpoznaniu w dniu 10 lutego 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi B. P. na decyzję Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie wymiaru cła od samochodu I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we W. z dnia [...] nr [...] II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz B.P. kwotę 1.392 zł (jeden tysiąc trzysta dziewięćdziesiąt dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania poniesionych przed sądem III. zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie podlegają wykonaniu. 2 Sygn. akt 3 I SA/Wr 2163/01 Uzasadnienie W dniu [...]. działający w imieniu B. P. G.R. zgłosił do odprawy celnej przywozowej na formularzu [...] używany samochód marki Mercedes Benz E300, rok produkcji 1998. Do zgłoszenia celnego dołączono m.in. fakturę dotyczącą jego zakupu nr [...] z dnia [...] na kwotę [...] oraz 3 oceny techniczne sporządzone dla tego samochodu w dniach [...] i [...]. Wskutek weryfikacji przedstawionych dokumentów Dyrektor Urzędu Celnego we W. decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29.08. 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, póz. 926 z późn. zmianami) w związku z art. 62, art. 65, art. 70 § 2, art. 23 § 7 i art. 29 § 1 ustawy z dnia 09.01.1997r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, póz. 117 z późn. zmianami) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20.12.2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 158, póz. 1036) uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości transakcyjnej w/w pojazdu i ustalił tę wartość na kwotę [...] ([...]), w konsekwencji określając dług celny na kwotę [...]. Zdaniem organu celnego pierwszej instancji cena samochodu wynikająca z faktury zakupu nie odzwierciedlała jego rzeczywistej wartości, w związku z czym z uwagi na treść art. 23 § 7 Kodeksu celnego nie mogła być przyjęta za wartość celną towaru. Ustalenia wartości celnej dokonano na podstawie art. 29 § 1 Kodeksu celnego, kierując się zasadami i przepisami artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., Porozumienia w sprawie stosowania w/w artykułu VII oraz przepisami działu III Kodeksu celnego. Przy ustalaniu wartości celnej przyjęto za kwotę wyjściową [...], tj. wartość rynkową w Polsce podobnego pojazdu nieuszkodzonego- wg oceny technicznej przedstawionej przez importera, dokonanej na podstawie Informatora Eurotax 3/2001. Kwotę tę pomniejszono kolejno o kwoty wynikające z następujących tytułów: korekty za miesiąc pierwszej rejestracji pojazdu, ponadnormatywnego przebiegu, uszkodzeń pojazdu i jego stanu technicznego (29,8 % - w oparciu o powołane wyceny rzeczoznawców), należności celno-podatkowych; otrzymaną jako wynik kwotę przeliczono na franki francuskie przyjmując kurs waluty z dnia zgłoszenia celnego. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik strony zarzucił organowi błędną interpretację art. 23 § 1 Kodeksu celnego poprzez ogólnikowe stwierdzenie, iż powszechnie przyjmuje się, że wartość celna towaru powinna odzwierciedlać jego rzeczywistą wartość. Odwołujący podniósł, że organ nie miał podstaw do zastosowania art. 23 § 7 tej ustawy, jako że nie zakwestionował prawdziwości faktury ani nie sprawdził jej u sprzedawcy, a ponadto w decyzji nie wskazał przyczyn, dla przeprowadzono dowód z opinii rzeczoznawcy oraz ustalono wartość celną metodą porównawczą. Prezes Głównego Urzędu Ceł nie uwzględnił zarzutów odwołania i decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 23 § 7, art, 29 § 1, art. 85 § 1 i art. 262 Kodeksu celnego utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Powołując się na orzecznictwo w uzasadnieniu wskazano, że na podstawie art. 23 § 7 organy celne są uprawnione nie tylko do badania autentyczności dokumentu, ale także wiarygodności danych w nim zawartych, a co za tym idzie - m.in. do kwestionowania ceny, jeżeli budzi ona oczywiste wątpliwości co do tego. czy odzwierciedla ona rzeczywistą wartość towaru. W dalszej części organ dowodzi, że postępowanie w pierwszej instancji przeprowadzono na podstawie właściwych przepisów prawa, prawidłowo stosując zawarte w tych przepisach wytyczne odnośnie wyboru metody ustalania wartości celnej oraz sposobu obliczenia podstawy wymiaru cła. Odnosząc się do 3 I SA/Wr 2163/01 3 zarzutów odwołania Prezes GUC stwierdził, że organy celne nie mają obowiązku weryfikowania dokumentów u ich zagranicznych wystawców, natomiast dowód z opinii rzeczoznawców, którego zasadność kwestionował odwołujący, miał służyć prawidłowemu ustaleniu stanu faktycznego w sprawie, B. P. w skardze do sądu powtórzył zarzuty odwołania. Zakwestionował ponadto oparcie wyceny samochodu na katalogu Eurotax argumentując, że nie powinien on mieć zastosowania w sprawie, jako że ceny w nim zawarte nie uwzględniają uszkodzeń pojazdu oraz ponadnormatywnego przebiegu -które to warunki zadecydowały o obniżonej cenie zakupu pojazdu. Zdaniem skarżącego nie może być również mowy o rażącej różnicy między ceną transakcyjną a ustaloną przez Urząd Celny w sytuacji, gdy wynosi ona 30 %, a w innych przepisach prawa podatkowego (np. w ustawie o opłacie skarbowej) podstawą do ustalania przez organ wartości przedmiotu transakcji odmiennie niż wynika to z dokumentów jest zaniżenie tej wartości o co najmniej 33%. Po rozpatrzeniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002r Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, póz. 1271) z dniem 01.01.2004r przestała obowiązywać ustawa z dnia 11.05.1995r o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, a sprawy, w których skargi zostały wniesione do NSA przed dniem 01.01.2004r., podlegają rozpatrzeniu - zgodnie z art. 97 § 1 cytowanej ustawy Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, póz. 1271 ze zm.) -przez wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270). Podstawowy sposób ustalania wartości celnej towaru wskazany został w art. 23 § 1 Kodeksu celnego i zakłada, że wartością celną jest wartość transakcyjna towaru, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Przepisy celne przewidują jednak w ściśle określonych przypadkach odstępstwa od tej zasady. Art. 23 § 7 kodeksu celnego daje organom celnym prawo odmowy uznania wartości transakcyjnej za wartość celną w sytuacji, gdy z uzasadnionych przyczyn kwestionuje on wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów, w oparciu o które określa się wartość celną towaru lub gdy dokumenty te nie zostaną przez importera dołączone do zgłoszenia celnego. Powołany przepis uzależnia dopuszczalność wyeliminowania zasady z art. 23 § 1 od łącznego zaistnienia następujących przesłanek: -braku wiarygodności dokumentów lub .braku samych dokumentów -wykazania przez organ przyczyn braku wiarygodności dokumentów. Sformułowanie omawianego przepisu sprawia, że istnieje obowiązek wykazania przez organ przyczyn, dla których uznał przedstawione przez importera dokumenty za niewiarygodne. Stąd też pogląd organu w tym przedmiocie powinien być tak skonkretyzowany, by poddawał się kontroli - tak w toku postępowania instancyjnego, jak i kontroli dokonywanej przez sąd. Niezależnie zatem od tego, czy Importer wystąpił przed wydaniem decyzji z żądaniem wyjaśnienia zastosowania przepisu § 7, organ celny ma obowiązek uzasadnienia w samej decyzji przyczyn, dla których podstawowa zasada z art. 23 § 1 Kodeksu celnego nie mogła znaleźć w konkretnej sprawie zastosowania. Ponadto, o ile nie budzi wątpliwości zaniechanie przyjęcia ceny transakcyjnej w przypadku braku dokumentów potwierdzających np. jej wysokość, fakt jej uregulowania bądź też zawarcia transakcji przez stronę przedstawiającą towar do odprawy, to istotne trudności może powodować przesłanka "braku wiarygodności" dokumentów dołączonych do zgłoszenia. Pojęcie wiarygodności dokumentu zawiera w sobie niewątpliwie oprócz poprawności formalnej również i poprawność merytoryczną, co oznacza szeroko pojętą zgodność treści dokumentu z istniejącym stanem faktycznym. Przy tak pojętej 3 I SA/Wr 2163/01 4 przesłance wiarygodności przyczyną odmówienia dokumentowi tej cechy będzie zarówno błąd w jego sporządzeniu jak i posiadane przez organ dowody, że treść dokumentu nie odpowiada rzeczywistości. Jednym z elementów stanu faktycznego potwierdzonego dokumentem, np. rachunkiem dokumentującym sprzedaż towaru, jest niewątpliwie cena sprzedaży. Podważenie wiarygodności ceny sprzedaży, a co za tym idzie, ceny transakcyjnej w rozumieniu przepisów Kodeksu celnego, może być skutkiem m.in. ustalenia, że cena ta jest zaniżona. Jednakże ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej może nastąpić jedynie przez porównanie ceny transakcyjnej z innymi cenami transakcyjnymi, czyli cenami stosowanym na rynku, z którego pochodzi przedmiotowy towar. Natomiast nie jest dopuszczalne ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z uśrednionymi cenami towarów podobnych na rynku krajowym. Kalkulacja wartości, przeprowadzona dla ustalenia wartości celnej, jest już bowiem elementem następnego etapu działania organu, zmierzającego do ustalenia wartości przy zastosowaniu jednego ze sposobów wynikających z przepisów Kodeksu celnego a zatem - już po skutecznym wyeliminowaniu podstawowej zasady z art. 23 § 1. Dane dostępne na polskim obszarze celnym, w tym -średnie ceny rynkowe wynikające z informatora Eurotax, służą ustaleniu wartości celnej w myśl art. 29 § 1 Kodeksu celnego, nie zaś zakwestionowaniu wartości transakcyjnej. Stąd też środkiem dla stwierdzenia zaniżenia ceny transakcyjnej jest przeprowadzenie porównania cen transakcyjnych towarów podobnych, sprowadzonych z kraju pochodzenia towaru przedmiotowego w okresie zbliżonym do daty zgłoszenia celnego tego towaru. Jednakże trzeba wskazać, że nawet jeżeli z przeprowadzonego w ten sposób porównania wynikają wątpliwości co do ceny transakcyjnej, to nie jest to jedyna i wyłączna podstawa stwierdzenia niewiarygodności rachunku. Okoliczność ta bowiem powinna być rozpatrzona w świetle całokształtu materiału dowodowego sprawy, we wzajemnym z innymi dowodami powiązaniu. Reasumując: jeżeli organ celny nie dopełni wymogu z art. 23 § 7 Kodeksu celnego w postaci uzasadnienia przyczyn zakwestionowania wartości transakcyjnej oraz nie wykaże niewiarygodności dokumentów dołączonych przez stronę do zgłoszenia, to nie może skutecznie zakwestionować wartości wynikającej z tych dokumentów. Brak zatem wówczas również i podstaw do ustalenia innej wartości celnej niż wartość transakcyjna towaru. W świetle tego, co wyżej powiedziano, w ocenie Sądu organy celne uchybiły w niniejszej sprawie wynikającemu z art.23§7 Kodeksu celnego wymogowi uzasadnienia przyczyn zakwestionowania wiarygodności informacji wynikających z dokumentu, służących do określenia wartości celnej. Odmawiając bowiem przyjęcia wartości celnej w oparciu o pierwszą z metod ustalania tej wartości, zawartą w art.23§l (tj. w oparciu w wartość transakcyjną) organy celne w uzasadnieniu decyzji wskazały jedynie, że cena samochodu wynikająca z przedłożonej faktury była rażąco niska w porównaniu z cenami samochodów obowiązującymi w Polsce , przy czym w ocenie Prezesa GUC takie "rażąco niskie ceny" uznać należy za uzasadnione przyczyny, o jakich mowa w przepisie art.23§7 Kodeksu celnego. Zdaniem Sądu powyższe stwierdzenie świadczy jedynie o zakwestionowaniu wiarygodności, w istocie nie stanowi zaś uzasadnienia przyczyn jej zakwestionowania. Skoro w uzasadnieniach wydanych w sprawie przez organy obu instancji decyzji nie wskazano z jakich przyczyn stwierdzono "rażąco niską" cenę transakcyjną, to kontrolowane decyzje wymykają się w tym zakresie spod kontroli Sądu. Brak uzasadnienia, że zachodzi podstawa do stwierdzenia niewiarygodności informacji zawartych w fakturze, nie pozwala na ocenę, czy stwierdzenie tej niewiarygodności nie ma cech dowolności. Uzasadnieniem przyczyn zakwestionowania wiarygodności dokumentów (w szczególności faktury pod kątem rzeczywistej wartości towaru dla przyjęcia wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną) nie może tez być porównanie spornej wartości transakcyjnej z ceną samochodu ustaloną przez rzeczoznawców. Przede wszystkim ustalenie cen przez 3 I SA/Wr2163/0I 5 rzeczoznawcę nastąpiło w oparciu o ceny porównywalnych towarów na rynku kraju importu, co -jak wyżej wywiedziono - nie jest właściwe dla ustalenia wartości celnej. Nadto ustalanie cen w oparciu o dane dostępne na rynku kraju importu nastąpić może dopiero po skutecznym zakwestionowaniu wartości transakcyjnej (z uzasadnionych przyczyn). Nie może zatem być tak, że organ celny dokonuje ustaleń wartości celnej na podstawie metod przewidzianych w art.25-29 kodeksu celnego po czy dopiero wynik tego postępowania powoływany jest jako "uzasadniona przyczyna" zakwestionowaniu wiarygodności dokumentów, z których wynika wartość transakcyjna. Przyjęcie odmiennego stanowiska pozostawałoby w oczywistej sprzeczności z treścią przepisów art.23§l i §7 oraz art.24 kodeksu celnego. Z tych wszystkich względów uznać należy, iż zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej (art.122 ustawy z 29.08.1997r Ordynacja podatkowa w zw. z art. 262 Kodeksu celnego) i wymogowi uzasadnienia decyzji w sposób poddający się kontroli (art.210§l pkt 6 i §4 powołanej wyżej Ordynacji podatkowej). W konsekwencji powyższego skoro organy celne kwestionując wartość transakcyjną jako wartość celną uczyniły to bez podania uzasadnionych przyczyn tego zakwestionowania to uchybiły przepisowi art.23§7 i bezpodstawnie zastosowały przepis art.29§ł Kodeksu celnego. Wobec powyższego, działając w oparciu o przepis art. 145§ 1 pkt la i c, art.200 i art. 152 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji wyroku.