I SA/Wr 2183/96

stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji w części dotyczącej ustalenia nowej wartości celnej towaru w przedmiocie uchylenia decyzji organu I instancji w części dotyczącej wymiaru cła i umorzenia postępowania w tej części oraz pozostawienia w mocy przedmiotowej decyzji w części dotyczącej ustalenia nowej wartości celnej towaru. Zaskarżona decyzja uchylała decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we W., wydaną 3 czerwca 1996 r.(...) z powołaniem się /m.in./ na przepisy art. 151 par 1 pkt 2 Kpa w związku z art. 23 ust. 1 i art. 25 ust. 1 - 3 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. Prawo celne /Dz.U. nr 75 poz. 445 ze zm./ oraz par. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1993 r. w sprawie ceł na towary przywożone z zagranicy /Dz.U. nr 128 poz. 591/, w części dotyczącej wymiaru cła i umarzała w tej części postępowanie, pozostawiając w mocy owe orzeczenie w części ustalającej nową wartość celną towaru. Postanowieniem z 16 maja 1996 r., (...) organ I instancji wznowił postępowanie administracyjne w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, zawartą w jednolitym dokumencie administracyjnym SAD (...) z 3 czerwca 1994 r., orzekająca o dopuszczeniu do obrotu na polskim obszarze celnym sprowadzonych z zagranicy płytek ceramicznych i wymiarze stosownych należności celnych. Wznowienie postępowania nastąpiło z przyczyn wymienionych w art. 145 par. 1 pkt 5 Kpa wskutek uzyskania z Urzędu Kontroli Skarbowej we W. informacji o wynikach kontroli przeprowadzonej w firmie "Cermag". Organ kontroli skarbowej ustalił /m.in./, że importer deklarował niższe koszty transportu sprowadzanego towaru, przez pominięcie wydatków na transport do granicy państwa. Fakt ten nie był znany organowi w dniu wydawania decyzji. Ujawniony został dopiero w toku wspomnianej kontroli. W rezultacie postępowania wznowieniowego wydana została przez organ I instancji decyzja uchylająca decyzję zawartą w JDA SAD z 3 czerwca 1994 r. i orzekająca nowy wymiar cła, wynikający z podwyższonej, po dodaniu pominiętych kosztów transportu do granicy, wartości celnej towaru. W odwołaniu pod zarzutem obrazy art. 83 ust. 1 prawa celnego, przez wydanie decyzji po upływie 2 lat od dnia, w którym powstał obowiązek uiszczenia należności celnych oraz obrazy art. 25 ust. 1 pkt 1 prawa celnego w związku z przepisami zarządzenia Prezesa GUC z dnia 26 listopada 1992 r. w sprawie wniosków o wszczęcie postępowania celnego /M.P. nr 38 poz. 279 ze zm./ strona domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy uchylając zaskarżoną decyzję w części dotyczącej wymiaru cła podzielił zarzuty podniesione przez stronę w odwołaniu. Wykazując trafność wznowienia postępowania z powodu wyjścia na jaw nowych okoliczności faktycznych nie znanych organowi w dniu wydawania decyzji, organ przyznał, iż podjęta w wyniku wznowienia decyzja organu I instancji wydana została z uchybieniem terminu określonego w art. 83 ust. 1 prawa celnego. Według organu odwoławczego skoro decyzja wydana została 3 czerwca 1996 r., podczas gdy przekroczenie granicy miało miejsce 2 czerwca 1994 r. to nastąpiły - wskutek upływu czasu - okoliczności wykluczające możliwość wydania decyzji o wymiarze cła. Stwarzało to konieczność umorzenia postępowania celnego w tej części. Natomiast - jak pisał organ odwoławczy - "W pozostałej części dotyczącej ustalenia nowej wartości celnej decyzja Dyrektora UC we W. pozostaje w mocy, gdyż wydana została zgodnie z prawem." W dalszych wywodach uzasadnienia organ wyjaśniał, iż rozstrzygnięcie to umożliwi organowi podatkowemu wymiar podatku. Brak ustalenia wartości celnej towaru sprowadzonego przez stronę z zagranicy uniemożliwiłby określenie podstawy opodatkowania przez organ podatkowy, ponieważ do jej ustalenia uprawniony jest wyłącznie organ celny. W skardze sądowej pod zarzutem naruszenia przepisu art. 107 ust. 2 prawa celnego w związku z art. 104 Kpa, poprzez utrzymanie w mocy decyzji podpisanej przez Zastępcę Dyrektora Urzędu Celnego we W. bez powołania się na stosowne upoważnienie Dyrektora Urzędu Celnego, a więc wydanej przez pracownika nie upoważnionego do działania w imieniu organu, a nadto pod zarzutem naruszenia. art. 83 ust. 1 prawa celnego, przez przyjęcie, iż dopuszczalne jest uchylenie decyzji w sprawie wymiaru cła i umorzenie w tej części postępowania celnego a pozostawienie jej w mocy w zakresie określenia wartości celnej towaru - strona domagała się stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, jako rażąco naruszającej prawo. W motywach żądania strona rozwijała kwestie związane wydawaniem decyzji z upoważnienia organu oraz powoływała się w tej mierze na orzecznictwo NSA. Natomiast w drugiej kwestii strona utrzymywała, iż skoro po upływie dwóch lat wykluczone jest wydanie decyzji w sprawie wymiaru cła, to wykluczone jest też wydanie decyzji w sprawie ustalenia jedynie wartości celnej towaru. W odpowiedzi organ wnosił o oddalenie skargi przecząc jej zarzutom. Wobec pierwszego z zarzutów organ odwoławczy zajął ogólnikowe stanowisko wskazując, iż dyrektorzy urzędów celnych w ramach swoich kompetencji udzielają upoważnienia swoim zastępcom do występowania w ich imieniu,"(...) zwłaszcza w zakresie podpisywania decyzji (...)". Organ twierdził ponadto, że upoważnienie takie posiadał również Zastępca Dyrektora Urzędu Celnego we W., jakkolwiek nie powołał się na żaden określony dokument w tej sprawie. Zdaniem organu odwoławczego drugi z zarzutów skargi jest "(...) całkowicie pozbawiony podstaw." Dzieje się tak dlatego, że dzięki ustaleniu nowej wartości celnej towaru urząd skarbowy może dokonać wymiaru podatku. Naczelny Sąd Administracyjny w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym objętym zarzutami skargi doszedł do następujących wniosków i stwierdzeń: Skarga zasługuj e na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja wydana została bez podstawy prawnej. Wskutek zaskarżenia, przedmiotem oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego, pod względem, legalności stała się decyzja organu odwoławczego wydana w sprawie ustalenia nowej wartości celnej towaru. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie nie podziela doniosłości zarzutu co do wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa z powodu podpisania jej przez zastępcę dyrektora urzędu celnego bez powołania się na stosowne upoważnienie oraz bez wskazania, iż jest to decyzja organu, o którym mowa w art. 107 ust. 2 prawa celnego. To pierwsze uchybienie posiada, przy ocenie legalności decyzji jedynie pozorną wymowę. Istota funkcji zastępcy dyrektora urzędu celnego, tak jak każdego zastępcy osoby upoważnionej do rozstrzygania polega właśnie na zdolności do wypowiadania się w imieniu tej osoby. Wynika to z powszechnie znanych. i przy tym akceptowanych zasad właściwej organizacji pracy; wykluczających stan bezczynności spowodowany nieobecnością osoby uprawnionej do rozstrzygania. Wszakże owa powszechna znajomość istoty funkcji "zastępcy" nie jest wystarczająca okolicznością do odparcia zarzutów prawnych w tym zakresie. Konieczny jest w takiej sytuacji dowód materialny wykazujący, iż upoważnienie do działania w imieniu osoby uprawnionej posiada swe formalne podstawy. Tylko niestaranności organu odwoławczego należy przypisać brak wykazania w niniejszej sprawie, że zastępca dyrektora urzędu celnego był upoważniony do wydawania decyzji w postępowaniu celnym toczącym się przed tym organem. Ten brak staranności stanowi przynajmniej naruszenie art. 107 par. 3 Kpa, chociaż nie miało ono wpływu na wynik rozstrzygnięcia, gdyż dowód takich kompetencji istnieje. Jest nim regulamin wewnętrzny Urzędu Celnego we W. wprowadzony w życie przez Dyrektora Urzędu Celnego we W. 26 kwietnia 1993 r. Bez względu na stopień przejrzystości w jakim uregulowano w nim kompetencje zastępcy dyrektora urzędu celnego, z postanowień rozdziału II w związku z par. 4 tego regulaminu wynika bezspornie uprawnienie osób powołanych na to stanowisko do wydawania decyzji w imieniu dyrektora urzędu celnego. Natomiast zarzut braku wskazania w decyzji organu I instancji, iż jest to decyzja dyrektora urzędu celnego /podpisana jedynie przez zastępcę/ jest niewątpliwie trafny, lecz uchybienie to nie może wpłynąć na ocenę legalności zakwestionowanego rozstrzygnięcia organu odwoławczego, gdyż jego wpływ na wynik sprawy był żaden Rozpoznając odwołanie organ II instancji trafnie uwzględnił unormowania art. 83 ust. 1 prawa celnego i umorzył postępowanie w części dotyczącej wymiaru cła, jako bezprzedmiotowe. W tych okolicznościach zbędne stało się dokonywanie przez Sąd oceny decyzji w tym zakresie. Skoro jednak w części dotyczącej ustalenia nowej wartości celnej towaru decyzja organu I instancji utrzymana została w mocy, to w tej części podlegała kontroli sądowej. Orzekając o ustaleniu nowej wartości celnej towaru organ odwoławczy powołał się na potrzeby organu podatkowego, któremu takie rozstrzygnięcie umożliwi określenie podatku. W kwestii tej Sąd wypowiadał się już w wielu wyrokach /np. z dnia 14 października 1996 r. I SA/Wr 157/96/. Przepis art. 4 prawa celnego, ustanawiając zasadę powszechności cła wobec towarów przywożonych z zagranicy, wyznacza zarazem tryb j ego wymiaru. Działając zgodnie z dyspozycją art. 67 ust. 1 prawa celnego - organ celny w trybie przewidzianym w art. 4 prawa celnego zobowiązany jest do ustalenia wpierw podstawy wymiaru cła według kryteriów zawartych w przepisie zawierającym definicję wartości celnej towaru, a następnie wysokości cła, przez zastosowanie stawki celnej do podstawy wymiaru cła, czyli wartości celnej towaru. Z przepisu art. 4 prawa celnego wprost wynika, że ustalenie wartości celnej towaru jest czynnością materialno-techniczną, pozwalająca określić podstawowy /choć nie jedyny/ element wymiaru cła. Tak rozumiany sens ustalenia podstawy wymiaru cła prowadzi do stwierdzenia, że czynność organu celnego polegająca wyłącznie na ustaleniu wartości celnej towaru jest niedopuszczalna, gdyż brak dla niej podstawy prawnej wśród przepisów ustawy - Prawo celne. Sytuacji tej ze zrozumiałych względów w niczym nie zmieniają motywy faktyczne podawane przez organ odwoławczy. Podobnie jak wymiar cła poprzedzony jest oczywistą koniecznością ustalenia podstawy jego wymiaru, tak też obliczenie podatku poprzedzone być musi ustaleniem podstawy opodatkowania. Tylko w wyjątkowej sytuacji, a więc wówczas, gdy organ celny działa jako podmiot, o którym mowa w art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. 1993 nr 108 poz. 486 ze zm./, wykonując czynność płatnika, za podstawę opodatkowania przyjmuje wartość celną towaru. Wszakże w przypadku, gdy postępowanie w sprawie wymiaru cła jest zgodnie z przepisami prawa celnego, wykluczone - na organie celnym nie ciąży obowiązek ustalania podstawy opodatkowania, gdyż organ ten nie jest przecież zarazem organem podatkowym. Twierdzenie organu celnego, że organ podatkowy nie posiada uprawnień do ustalania wartości celnej towaru jest równie trafne jak twierdzenie, że organ celny nie został powołany do ustalania podstawy wymiaru podatku. Rzecz jasna, brak możliwości skorzystania z ustaleń organu celnego umożliwiających wymiar podatku nie zwalnia organu podatkowego z obowiązku ustalenia podstawy wymiaru podatku, ponieważ fakt ten nie zwalnia go z obowiązku dokonania wymiaru zobowiązania podatkowego. Podstawę tego rodzaju ustaleń muszą wówczas stanowić dokumenty źródłowe, a wśród nich przede wszystkim dowód nabycia towaru za granicą oraz koszty z tym związane. Jeżeli zatem w badanym przypadku doszło do ustalenia w drodze decyzji administracyjnej wartości celnej towaru w celu wskazania podstawy opodatkowania, a jednocześnie wymiar cła był niedopuszczalny - doszło tym sposobem do powstania okoliczności opisanych w pkt 2 art. 156 par. 1 Kpa, albowiem organ odwoławczy wydał decyzję bez podstawy prawnej. Przytoczone ustalenie spowodowało konieczność uznania zaskarżonej decyzji za nieważną i usunięcia jej z obrotu prawnego na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o NSA. Stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji było równoznaczne z uwzględnieniem skargi. Zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o NSA w razie uwzględnienia skargi Sąd zobowiązany jest zasądzić na rzecz skarżącego koszty postępowania sądowego. W niniejszej sprawie koszty te równe się okazały kwocie wpisu od skargi. Biorąc pod uwagę i tę ostatnią okoliczność - Sąd orzekł, jak w sentencji.