I SA/Wr 236/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Asesor WSA Alojzy Wyszkowski, Sędzia NSA Andrzej Szczerbiński (sprawozdawca), Protokolant Szymon Krzyszczuk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2007r. sprawy ze skargi T. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta W. z dnia [...] nr ewid. [...] w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2001 oddala skargę. Wyrokiem a dnia 2 sierpnia 2005 r. sygn. I SA/Wr 3152/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uwzględnił skargę T. K. i uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] nr [...] i poprzedzającą ją decyzję tegoż Kolegium z dnia [...] nr [...], którymi odmówiono stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta W. z dnia [...] nr ewid. [...], którą na podstawie przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. nr 9, poz. 31 ze zm.) ustalono mu podatek od nieruchomości za 2001 rok w wysokości [...] za wynajmowany od Gminy W. na podstawie umowy z dnia [...] lokal użytkowy o powierzchni [...] przy ul. [...] we W., przeznaczony na działalność gospodarczą w zakresie usług naprawy sprzętu radiowotelewizyjnego i handlu takim sprzętem. Sąd uznał, powołując się na uchwałę NSA z dnia 25 czerwca 2001 r. sygn. FPK 4/00 ( ONSA 2001/4/164), że skarżący będąc najemcą lokalu niewyodrębnionego prawnie z budynku będącego własnością gminy nie jest płatnikiem podatku od nieruchomości. Obciążenie go tym podatkiem powinno zostać uznane za rażąco naruszające prawo w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, w związku z czym rozstrzygnięcie odmawiające stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej musiało zostać uchylone. Powoływana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozbieżność orzecznictwa sądowego w kwestii interpretacji art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, istniejąca do czasu wydania przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały z dnia 25 czerwca 2001r., nie mogła być przeszkodą do stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej, bowiem jak stwierdził to sąd w wyroku z dnia 5 maja 2004 r. sygn. FSK 2/04 (ONSA i WSA 2004/1/6), rozbieżność orzecznictwa sądowego sama przez się nie wyklucza możliwości, że jeden z dwóch sprzecznych z sobą poglądów wyrażonych w orzecznictwie jest na tyle wadliwy, iż jego przyjęcie przez organ podatkowy stanowi rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Sąd uznał, że lokal niewyodrębniony prawnie stanowi tylko część składową nieruchomości, a przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w szczególności jej art. 2 ust. 1 pkt 3, nie stanowiły wystarczającej podstawy prawnej do obciążenia posiadania takiej części nieruchomości podatkiem. Orzeczenia sądowe wyrażające przeciwny pogląd nie zawierały argumentacji, której moc mogłaby się równoważyć z argumentami przedstawionymi w uchwale z dnia [...], a przepis o niejednoznacznej (nieprecyzyjnej) treści nie może być interpretowany na niekorzyść podatnika, bowiem obowiązek podatkowy zgodnie z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej musi wynikać z ustawy i nie można go domniemywać. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił skargę kasacyjną Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. i wyrokiem z dnia 14 grudnia 2006 r. sygn. II FSK 1421/05 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 sierpnia 2005 r. sygn. I SA/Wr 3152/03 oraz przekazał mu sprawę do ponownego rozpoznania wyrażając pogląd, że w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia nieważności decyzji organ administracyjny orzeka na podstawie stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania badanej decyzji. W związku z tym zmiana tego stanu prawnego albo zmiana interpretacji obowiązujących w tym czasie przepisów po wydaniu tej decyzji pozostaje bez wpływu na orzeczenie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji. Wyrażenie "rażące naruszenie" prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jest pojęciem nieostrym i niedookreślonym, ale przyjąć należy, że cechą rażącego naruszenia prawa jest oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu prawa, a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Powoduje to, że stwierdzenie nieważności decyzji z tej przyczyny może nastąpić w przypadku oparcia badanej decyzji na normie prawnej, której znaczenie można ustalić w sposób niewątpliwy, bezsporny. Nie może być podstawą do takiego działania norma prawna, co do której treści istnieją rozbieżności w orzecznictwie sądowym. Takim przepisem był właśnie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, o czym świadczą liczne orzeczenia sądowe, a w szczególności uchwała pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2001 r. sygn. FPK 4/00 i siedmiu sędziów sądu z dnia 2 lipca 2001 r. sygn. FPS 2/01. Jednocześnie sąd wyraził pogląd, iż brak jest podstaw do uznania, że jedna z dokonanych w orzecznictwie sądowym i sprzecznych z sobą wykładni art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych jest na tyle wadliwa, by jej przyjęcie przez organ podatkowy stanowiło o rażącym naruszeniu prawa. Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Rozpoznając zatem ponownie skargę T. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta W. z dnia [...] roku w sprawie wymierzenia mu podatku od nieruchomości od lokalu użytkowego stanowiącego część nieruchomości, będącej własnością Gminy W., sąd zobowiązywany był przyjąć, że skoro zgodnie z interpretacją przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyrażaną w ówczesnym orzecznictwie sądowym były podstawy do obciążenia skarżącego tym podatkiem, to późniejsza zmiana tej interpretacji nie mogła świadczyć o tym, że Prezydent W. wydając decyzję w dniu [...] miałby rażąco naruszyć prawo w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Skargę na decyzję odmawiającą stwierdzenia nieważności tej decyzji Prezydenta W. należało więc oddalić na podstawie art. 151 powołanej wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.