I SA/Wr 2559/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdawca), Sędzia NSA Lidia Błystak, Asesor WSA Marek Olejnik, Protokolant Anna Szokalska-Kruś, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 lipca 2005r. sprawy ze skargi Z. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...]Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1991-1996 oddala skargę. Wnioskiem z dnia [...]skarżący Z. L. zwrócił się do Urzędu Skarbowego w Ś. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za rok 1991 i lata następne uściślając że "lata następne" to okres od 1992r. do 5 maja 2003r. Organ podatkowy I instancji rozpatrując powyższy wniosek ze względu na odmienne regulacje prawne odrębnie rozstrzygnął sprawę odnośnie lat 1991-1996, 1997-2000 oraz okresu od 1 stycznia 2003r. do 5 maja 2003r. Przedmiotem skargi wniesionej przez podatnika jest decyzja Izby Skarbowej we W.O/Z w W. z dnia [...]Nr [...]utrzymująca w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w Ś. z dnia [...]Nr [...]odmawiającą skarżącemu stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres obejmujący lata 1991-1996. Organy obu instancji powołały się na art. 79 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.), który przewiduje iż prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania. Kierując się powyższym stanem prawnym organ podatkowy II instancji stwierdził, iż skarżący nie może wnioskiem z 2003r. domagać się stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego za lata 1991-1996, z uwagi na przedawnienie terminów. Kwestionując rozstrzygnięcie zawarte w decyzji organu odwoławczego podatnik wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zaskarżonej decyzji podatnik zarzuca rażące naruszenie prawa materialnego oraz procesowego poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, które to uchybienie miało istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia. Zdaniem skarżącego poprzez pominięcie istotnych dowodów i nie zajęcie w stosunku do nich żadnego stanowiska, pozbawiono organ instancyjny (skargowy) merytorycznej oceny zaskarżonej decyzji. Uzasadniając skargę podatnik podaje jednak zupełnie nowe argumenty, o których nie wspominał w postępowaniu przed organami podatkowymi. W uzasadnieniu bowiem, Z. L. zauważa, że wbrew jego oczekiwaniom - organ II instancji nie zajął żadnego stanowiska, co do toczącego się procesu cywilnego, w którym rozpoznawany jest zarzut podatnika o zagarnięcie w 1994 roku środków pieniężnych przez poborcę Urzędu Skarbowego - A. G. Ponadto skarżący twierdzi, że w latach 1991-2003 Urząd Skarbowy w wyniku omyłek i braku sterowności wielokrotnie dokonywał przeksięgowań podatków i odsetek, podatku VAT na dochodowy itp. Końcowo Z. L. nadmienia, że nadpłata wystąpiła w postępowaniu cywilnym, poza stosunkiem prawnopodatkowym, z uwagi na nielegalność postępowania egzekucyjnego Urzędu Skarbowego w Ś. w latach 1993 i 1994 - stąd okres przedawnienia wynosi 10 lat. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny, który przejął sprawę do rozpoznania na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1271 z późn. zm.) zważył, co następuje: Stanowiące przedmiot skargi rozstrzygnięcie organów podatkowych dotyczy odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1991-1996. Wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty wpłynął do organów podatkowych pod rządami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.). Zważywszy na zapis art. 330 ustawy ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zwrot nadpłat powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy ordynacji podatkowej dokonywany jest na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych z dnia 19 grudnia 1980r. (tekst jedn. Dz. U. Nr 108 z 1993r. poz. 486 z późn. zm.) decydujące znaczenie dla oceny jakie przepisy w sprawie nadpłaty powinny mieć zastosowanie będzie miało stwierdzenie daty powstania nadpłaty. Z treści wniosku o stwierdzenie nadpłaty wynika iż zdaniem skarżącego dokonał nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1991-1996r. W tym okresie obowiązywała ustawa o zobowiązaniach podatkowych powołana wyżej. Na tle tejże ustawy utrwalił się pogląd podzielony przez skład orzekający w niniejszej sprawie, iż kwota nadpłaty może być zwrócona podatnikowi wyłącznie w oparciu o decyzję organu podatkowego wydaną w trybie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Przepis powołany wyżej w ust. 2 określał datę powstania nadpłaty w niektórych przypadkach wskazanych w tym przepisie prawa. Zgodnie z przywołaną regulacją prawną za datę powstania nadpłaty uważa się w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych - dzień złożenia zeznania rocznego. Zakładając iż w okresie od 1991-1996 roku rzeczywiście powstała po stronie podatnika nadpłata podatku dochodowego to za datę jej powstania należało uznać w myśl art. 29 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych dzień złożenia zeznania rocznego. Daty te zaś upływały pod rządami ustawy o zobowiązaniach podatkowych co czyni iż wniosek podatnika o stwierdzenie nadpłaty winien być rozpatrywany w oparciu o przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, który ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie określał sposób postępowania organu podatkowego z kwotą nadpłaty i termin jej zwrotu (ust. 1), datę powstania nadpłaty w niektórych przypadkach wskazanych w tym przepisie prawa (ust. 2), skutki niedotrzymania przez organ podatkowy terminu zwrotu nadpłaty (ust. 3), termin przedawnienia zwrotu nadpłaty (ust. 4). Podnieść przy tym należy iż przepis art. 29 uległ nowelizacji art. 4 ustawy z dnia 16 grudnia 1993r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134 poz. 646) z mocą od 1 stycznia 1994r. I tak art. 29 ust. 4 w brzmieniu od 1 stycznia 1994r. stanowił, iż nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku w którym powstała. Uwzględniając zatem datę ewentualnej nadpłaty i przywołaną powyżej regulację prawną należy uznać iż z uwagi na swego rodzaju przedawnienie podatnik utracił prawo do stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1993-1996r. Wnioskiem wszczynającym postępowanie w sprawie skarżący żądał stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1991-1993 kiedy to art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych miał inne brzmienie od przywołanego wyżej, a mianowicie wedle brzmienia art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych do dnia 31 grudnia 1993r. nadpłata podlegała zwrotowi w terminie 1-go miesiąca, po ostatecznym ustaleniu zobowiązania podatkowego za dany rok (ust. 1), zaś nadpłata wynikła w związku z uchyleniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego podlegała od dnia zapłaty oprocentowania (ust. 2), natomiast nadpłata nie podlegała zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała, jeżeli nie można ustalić w tym czasie osoby uprawnionej do jej odbioru (ust. 3). Wniosek zatem podatnika za lata 1991-1992 należy rozważyć uwzględniając przywołaną wyżej regulację prawną, która obowiązywała w dacie powstania ewentualnej nadpłaty podatku dochodowego za powyższe lata podatkowe. W tym miejscu należy odwołać się do rozumienia pojęcia "nadpłata". Nadpłata to zarówno świadczenie podatkowe nadpłacone tzn. gdy rzeczywiście dokonana wpłata jest wyższa niż należna kwota zobowiązania podatkowego, jak i nienależnie uiszczona tzn.: gdy podatnik świadczy kwotę pieniężną mimo że nie jest do tego zobowiązany lub też gdy w chwili dokonania świadczenia istniał tytuł prawny lecz został następnie uchylony. Powstanie nadpłaty ma zatem charakter obiektywny. Przyjmując zatem iż nadpłata w podatku dochodowym za lata 1991 i 1992 powstała w dacie uiszczenia "należnego" w/g złożonego przez podatnika zeznania podatkowego to żądanie o zwrot nadpłaty uległo przedawnieniu zważywszy na brzmienie w spornym okresie art. 29 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, iż osoba uprawniona do odbioru nadpłaty nie była organowi podatkowemu znana bowiem, nie był mu znany fakt istnienia nadpłaty. Wysokość bowiem zeznania podatkowego wynika ze złożonego zeznania podatkowego, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalania wysokości zobowiązania podatkowego. Istnieje, zatem domniemanie prawdziwości złożonego zeznania. W razie zaś braku wątpliwości co do rzetelności zeznania organ podatkowy nie ma podstaw do jego podważania. Skarżący zaś nie złożył w terminie przewidzianym w art. 29 ust. 3 przywołanej ustawy wniosku wszczynającego szczególne postępowanie administracyjne zmierzające do wydania decyzji w trybie art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Uwzględniając zatem datę ewentualnej nadpłaty i przywołaną powyżej regulację prawną należy uznać iż z uwagi na swego rodzaju przedawnienie podatnik utracił prawo do stwierdzenia nadpłaty podatku. Podkreślić należy iż termin 3 letni o którym mowa w art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych jest terminem prawa materialnego, który nie podlega przywróceniu. Uchybienie zaś przez skarżącego powyższemu terminowi nie może budzić żadnych wątpliwości skoro skarżący wystąpił o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym za lata 1991-1996 dopiero w miesiącu maju 2005 roku. Wprawdzie organ odwoławczy jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołał błędnie art. 79 § 2 pkt 2 ordynacji podatkowej zamiast odwołać się do art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, do jednakże zważywszy na fakt iż stanowiące przedmiot skargi rozstrzygnięcie organów podatkowych odpowiada prawu (z uwagi na wygaśnięcie prawa do stwierdzenia nadpłaty), uznał Sąd iż decyzja organu odwoławczego powinna pozostać w obrocie prawnym. Zwrócić należy uwagę iż w przedmiotowym wniosku o stwierdzenie nadpłaty skarżący nie określił wysokości tejże nadpłaty jaka jego zdaniem nastąpiła. Nie złożył również korekty deklaracji podatkowej za powyższe lata. Zakładając iż organ podatkowy winien wezwać podatnika do uzupełnienia wniosku poprzez złożenie korekty deklaracji podatkowej to nie wykonanie tego obowiązku zdaniem Sądu nie może stanowić iż zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu zważywszy na fakt, iż podzielił Sąd stanowisko zaprezentowane w decyzji iż w sprawie doszło do przedawnienia prawa do stwierdzenia nadpłaty za okres objęty wnioskiem, co czyniło zbędnym sporządzenie przez podatnika deklaracji korygującej. Wbrew zarzutom skargi organ odwoławczy nie był zobligowany do zajęcia stanowiska w kwestii zdarzeń na które powoływał się podatnik a które miały rzekomo mieć miejsce w latach 1991-1992 (koszty najmu lokalu użytkowego), ani rozpatrywać dowodów przedłożonych na etapie toczącego się postępowania (artykuły prasowe, korespondencja skarżącego z sądem powszechnym itp.). Z uwagi właśnie na utratę przez skarżącego prawa do stwierdzenia nadpłaty, kwestie merytoryczne w sprawie pozostają bez wpływu na trafność rozstrzygnięcia zaskarżoną decyzją. Mając powyższe na uwadze należało skargę jako bezzasadną oddalić zgodnie z art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.