I SA/Wr 301/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek Sędziowie: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Sędzia WSA Ewa Kamieniecka – sprawozdawca Protokolant: Magdalena Dworszczak po rozpoznaniu w dniu 7 maja 2013 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi A. Spółka z o. o. z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia 14 grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego oddala skargę. UZAADNIENIE Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. z dnia 7 września 2012 r. nr [...], na podstawie której określono stronie skarżącej A. Spółce z o. o. z siedzibą w T. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki [...] w kwocie 23.290,00 zł. Organ pierwszej instancji ustalił, że strona skarżąca nabyła w dniu 24 kwietnia 2008 r. na terenie N. samochód marki [...] za kwotę 50.100 Euro. Samochód zarejestrowany był na terenie N. jako samochód ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi. W trakcie badania technicznego przeprowadzonego na terenie kraju w dniu 2 maja 2008 r. stwierdzono, że pojazd spełnia wymagania techniczne dla pojazdu ciężarowego z dwoma miejscami siedzącymi. W dniu 20 maja 2008 r. samochód został sprzedany firmie leasingowej i następnie używany był przez stronę skarżącą na podstawie umowy leasingu. Również w Polsce w dniu 26 maja 2008 r. samochód został zarejestrowany jako samochód ciężarowy. W dniu 7 lipca 2010 r. strona skarżąca nabyła użytkowany samochód ciężarowy od firmy leasingowej, a następnie w dniu 21 lipca 2010 r. sprzedała samochód firmie B. P.K. W dniu 10 grudnia 2010 r. pojazd ponownie poddano badaniu technicznemu w związku z zamontowaniem dwóch oryginalnych tylnych siedzeń wraz z kompletem pasów bezpieczeństwa i przesunięciem przegrody oddzielającej przedział pasażerski od bagażowego. Zmianie uległa liczba miejsc siedzących z dwóch na pięć. W wydanym zaświadczeniu stwierdzono, że samochód jest pojazdem ciężarowym. Strona wyjaśniła organowi podatkowemu, że jest firmą transportowo – spedycyjną i samochód użytkowany był w firmie jako samochód ciężarowy. W wyniku postępowania podatkowego organ pierwszej instancji uznał, że strona dokonała wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, a czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Organ podatkowy wyjaśnił, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.), dalej u.p.a., do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987 r., str. 1, z późn. zm.: Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). W załączniku nr 1 do u.p.a. – wykaz wyrobów akcyzowych w poz. 59 ujęto samochody osobowe jako pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż te objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi (kod CN 8703). Pozycja 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Należy również mieć na uwadze Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), stanowiące część opisową do Nomenklatury Scalonej (CN). Według organu podatkowego samochód nabyty przez podatnika posiada wszystkie cechy przewidziane dla pojazdów, objętych pozycją CN 8703, co ustalono m. in. na podstawie wyników oględzin pojazdu przeprowadzonych w dniu 16 czerwca 2011 r. w Urzędzie Celnym w O. Pojazd posiada zamkniętą przestrzeń dla kierowcy i pasażerów oraz towarów. Za drugim rzędem siedzeń znajduje się metalowa kratka oddzielającą część pasażerską od części towarowej. Kratka nie jest fabrycznym elementem zabudowy samochodu. Przestrzeń wewnętrzna pojazdu wykazuje obecność dwóch foteli przednich i tylnej dzielonej kanapy z trzema miejscami siedzącymi. Pasy bezpieczeństwa (5 sztuk) są zamontowane fabrycznie. Tapicerka skórzana jednakowa na całej powierzchni samochodu, włącznie z podsufitką. Samochód wyposażony jest w felgi aluminiowe. Wnętrze pojazdu posiada klimatyzację, wewnętrzne oświetlenie, dywaniki. Pojazd posiada czworo bocznych drzwi z możliwością elektrycznego otwierania szyb oraz drzwi znajdujące się z tyłu pojazdu, otwierane do góry. We wszystkich drzwiach zamontowane są szyby. W bocznych drzwiach zamontowane są głośniki. Samochód nie posiada widocznych przeróbek mechanicznych, w wyniku zamontowania kanapy oraz pasów bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu. Według organu samochód marki [...] jest pojazdem osobowym klasyfikowanym do kodu CN 8703, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób. Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił podstawę opodatkowania w wysokości 171.252,00 zł (50.100 euro według kursu z dnia 24 kwietnia 2008 r. – 3,4182 zł) i określił podatek w wysokości 23.290,00 zł według stawki 13,6 %. W odwołaniu strona wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie: - art. 187 § 1 i art. 194 § 1 – 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 100 ust. 4 u.p.a. przez dowolne rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego oraz pominięcie istotnych dla sprawy okoliczności, w szczególności dokumentów rejestrowych samochodu oraz nieustalenie kryteriów klasyfikacji pojazdów stosowanych przez organy niemieckie, - art. 120, art. 122, art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 100 ust. 4 u.p.a. przez zaniechanie podjęcia kroków niezbędnych do należytego wyjaśnienia sprawy, w szczególności nieustalenie kryteriów klasyfikacji pojazdów stosowanych przez organy niemieckie, - art. 120, art. 122, art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 100 ust. 4 u.p.a. i art. 197 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przez uznanie na podstawie wyjaśnień P. Ż., że zmiany dokonane w pojeździe nie były zmianami konstrukcyjnymi i nie dopuszczenie dowodu z opinii biegłego, - art. 181 i art. 190 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przez uznanie za dowód pisemnego wyjaśnienia P.Ż., w sytuacji kiedy winien on zostać przesłuchany w charakterze świadka, Strona zarzuciła również błąd w ustaleniach faktycznych polegający na uznaniu, że samochód spełniał warunek zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób, gdy pojazd ten może służyć także do przewozów towarów. Strona wniosła o zwrócenie się do urzędów w RFN o udzielenie informacji, na podstawie jakich przesłanek i zasad urzędy te klasyfikują samochody jako samochody ciężarowe oraz o nadesłanie ewentualnej dokumentacji fotograficznej i protokołu oględzin pojazdu. Organ drugiej instancji, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji, stwierdził, że stan faktyczny sprawy został ustalony w prawidłowy sposób, rozpoznano cały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, a przy jego ocenie nie naruszono granic swobodnej oceny dowodów. Organ odwoławczy wyjaśnił też, że nie obowiązywały przepisy ustawy o podatku akcyzowym, przytaczanej przez stronę w odwołaniu. Organ odwoławczy zaznaczył, że istotnym dowodem w sprawie są oględziny pojazdu, z których wynika, że pojazd posiada szereg cech klasyfikujących go jako samochód osobowy, zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a dopiero w drugiej kolejności do transportu towarów. Pojazd posiada zamkniętą jedną przestrzeń dla pasażerów i towarów, kratę oddzielającą część pasażerską od towarowej za drugim rzędem siedzeń, dwa rzędy siedzeń, pierwszy składający się z dwóch foteli, drugi z dzielonej kanapy z trzema miejscami siedzącymi, pasy bezpieczeństwa 5 sztuk zamontowane fabrycznie, tapicerkę skórzaną, identyczną w całym samochodzie, felgi aluminiowe, klimatyzację z nawiewami wyprowadzonymi dla drugiego rzędu siedzeń. Samochód jest przeszklony wzdłuż dwubocznych paneli, w przednich i tylnych drzwiach szyby regulowane są elektrycznie. Samochód, pomimo posiadania pierwotnie dwóch miejsc siedzących, nie był konstrukcyjnie zmieniony na tyle, aby dostosowanie go do przewozu czterech osób było bardzo skomplikowane, wręcz przeciwnie wymagało ono jedynie zamontowania oryginalnych siedzisk i przesunięcia kraty, aby przedmiotowy samochód mógł zostać zarejestrowany na 5 osób. Badania techniczne nie mogą być dowodami przesądzającymi o przeznaczeniu pojazdu. Organ odwoławczy stwierdzili, że P.Ż. posiada wiedzę odnośnie charakteru zmian w pojeździe, gdyż to on dokonywał montażu tylnych siedzeń, jak i tylnych pasów bezpieczeństwa. W skardze od powyższej decyzji strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie: - art. 187 § 1 i art. 194 § 1 – 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 100 ust. 4 u.p.a. przez dowolne rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego oraz pominięcie istotnych dla sprawy okoliczności, w szczególności dokumentów rejestrowych samochodu oraz nieustalenie kryteriów klasyfikacji pojazdów stosowanych przez organy niemieckie, - art. 120, art. 122, art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 100 ust. 4 u.p.a. przez zaniechanie podjęcia kroków niezbędnych do należytego wyjaśnienia sprawy, w szczególności nieustalenie kryteriów klasyfikacji pojazdów stosowanych przez organy niemieckie, - art. 120, art. 122, art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 100 ust. 4 u.p.a. i art. 197 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej przez nie przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność czy pojazd w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób czy towarów i czy zmiany dokonane w pojeździe były zmianami konstrukcyjnymi, - art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3 u.p.a. w związku z art. 3 ust. 2 oraz Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej przez przyjęcie, że nabyty samochód jest samochodem osobowym, - art. 80 ust. 1 w związku z art. 3 ust. 2 i art. 100 ust. 4 u.p.a. przez przyjęcie, że nabyty samochód jest samochodem osobowym. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca zarzuciła pominięcie treści dokumentów Fahrzeugbrief i Fahrzeugschein i nie ustalenie kryteriów klasyfikacji pojazdów przez organy niemieckie. Po upływie czterech lat od nabycia dokumenty te pozwalałyby ocenić rzetelnie stan pojazdu i jego przeznaczenie w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia. Ocena charakteru zmian dokonanych w pojeździe wymaga wiedzy specjalnej, wobec czego organy podatkowe winny powołać w tej sprawie biegłego. W dacie nabycia samochód posiadał jeden rząd siedzeń (dla kierowcy i pasażera) i wyraźnie oddzieloną część pasażerską od towarowej. Funkcjonalność umożliwiająca przewóz towarów była nadrzędna nad funkcjonalnością umożliwiającą przewóz osób. O przeznaczeniu samochodu nie może decydować występowanie podwyższonego standardu wykończenia, okien sterowanych elektrycznie, poduszek powietrznych i kurtyn. W tym stanie rzeczy konieczne jest uzupełnienie materiału dowodowego o odpowiednie dokumenty z niemieckich urzędów oraz dowód z opinii biegłego z zakresu motoryzacji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270) uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga w niniejszej sprawie nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie stwierdził naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, jak też naruszenia prawa procesowego mającego istotny wpływ na wynik sprawy. Spór pomiędzy stronami dotyczy ustalenia, czy samochód marki [...] w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia przez stronę skarżącą był samochodem osobowym, przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i winien być klasyfikowany do kodu CN 8703, czy też był samochodem ciężarowym i winien być klasyfikowany do kodu CN 8704. Przede wszystkim należy zauważyć, że ustawodawca w uchwalanym akcie prawnym może zamieścić legalną definicję określonego wyrażenia lub zwrotu. Definicja ustawowa wiąże na gruncie danego aktu prawnego i aktów wykonawczych do ustawy. Definicja tego samego pojęcia zawarta w innych ustawach, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i innych dziedzin prawa nie ma wpływu na wyjaśnianie pojęcia zdefiniowanego w danym akcie prawnym. Definicje "samochodu osobowego" zamieszczone w innych ustawach podatkowych oraz w przepisach dotyczących prawa o ruchu drogowym nie wpływają na wyjaśnienie pojęcia "samochód osobowy", użytego w ustawie o podatku akcyzowym. Ustawa o podatku akcyzowym posługuje się bowiem własną definicją "samochodu osobowego, zamieszczoną w poz. 59 załącznika nr 1 do u.p.a., zgodnie z którą samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Skoro ustawodawca przewidział legalną definicję "samochodu osobowego" dla celów opodatkowania podatkiem akcyzowym to jedynie ta definicja ma istotny walor dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Powołana definicja "samochodu osobowego" odwołuje się do podanej pozycji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.a. do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN). Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku nr 1 do Rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) - art. 1 ust. 3 Rozporządzenia. Zgodnie z Nomenklaturą Scaloną pozycja CN 8703 obejmuje Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Przy ustalaniu prawidłowego kodu towaru należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, ustanowionym w rozporządzeniu Rady nr 2658/87. Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu do przewozu osób. Sformułowanie "zasadniczo przeznaczone" w odniesieniu do pojazdów, którymi zawsze można przewieźć osoby, natomiast towary w zależności od ich rozmiaru i wagi, oznacza, że chodzi o ich funkcję dominującą, przeważającą. W orzecznictwie sądowym wielokrotnie podkreślano, że klasyfikacja pojazdu do kategorii samochodów osobowych z pozycji CN 8703 musi być poprzedzona ustaleniami świadczącymi o tym, że główną funkcją użytkową samochodu jest przewóz osób. Muszą o tym świadczyć cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i ogólny wygląd. W sytuacji, gdy konstrukcja oraz wyposażenie pojazdu wskazuje, iż dany pojazd jest w głównej mierze przeznaczony do przewozu osób, a przewóz towarów stanowi jego uboczną funkcję, wtedy taki pojazd należy zaklasyfikować do samochodów osobowych CN 8703 podlegających akcyzie. Jednakże, jeżeli głównym przeznaczeniem danego towaru jest przewóz towarów, a przewóz osób stanowi tylko uzupełnienie funkcjonalności pojazdu, wtedy taki pojazd należy klasyfikować do samochodów ciężarowych CN 8704 niepodlegających opodatkowaniu akcyzą. Określenie "zasadniczo do przewozu osób" nie może być interpretowane w ten sposób, że pojazd kwalifikowany do pozycji 8703 służy wyłącznie do przewozu osób, ale może on być także wykorzystywany do przewożenia towarów, o czym świadczy zakwalifikowanie do tej pozycji również samochodów osobowo-towarowych (kombi). W klasyfikacji towarów pomocne są noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów oraz Nomenklatury Scalonej, będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane przez Komisję Europejską na mocy artykułu 9 paragraf 1 oraz artykułu 10 rozporządzenia Rady nr 2658/87. W Polsce wyjaśnienia do Nomenklatury HS publikowane są w Monitorze Polskim w formie obwieszczenia Ministra Finansów. Zgodnie bowiem z art. 12 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 622 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych może ogłosić w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski", w drodze obwieszczenia, wyjaśnienia do Taryfy celnej, obejmujące w szczególności noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS) oraz opinie klasyfikacyjne i decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego. Korzystając z ustawowego upoważnienia Minister Finansów w załączniku do obwieszczenia z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej (M. P. nr 86, poz. 880) ogłosił noty wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS). W tomie IV sekcji XVII "Pojazdy, statki powietrzne, jednostki pływające oraz współdziałające urządzenia transportowe", w dziale 87 "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" ujęto noty wyjaśniające do pozycji 8703 "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W wyjaśnieniach tych wskazano, że niniejsza pozycja obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu (włącznie z pojazdami przystosowanymi do pływania) przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702, tj. pojazdów mechanicznych do przewozu dziesięciu lub więcej osób razem z kierowcą. Wskazano, że określenie "samochody osobowo – towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W wyjaśnieniach stwierdzono, że klasyfikacja pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8703 jest wyznaczona przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów (pozycja 8704). Przejawem cech projektowych zwykle stosowanych do pojazdów, które objęte są pozycją 8703 są takie cechy jak: obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Należy również podkreślić, że ETS w wyroku z dnia 6 grudnia 2007r. C- 486/06 BVBA Van Landeghem przeciwko Belgische Staat stwierdził, że zasadnicze przeznaczenie określa ogólny wygląd pojazdów i ogół cech tych pojazdów. Trybunał stwierdził, że cechą typową dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób jest obecność siedzeń z pasami bezpieczeństwa o trzech punktach mocowania, znajdujących się za siedzeniem lub kanapą kierowcy, jak również obecność silnika benzynowego, automatycznej skrzyni biegów, układu hamulcowego ABS, napędu na cztery koła, luksusowego wyposażenia oraz luksusowych sportowych felg. W wyniku oględzin samochodu, przeprowadzonych w dniu 16 czerwca 2011 r. stwierdzono, że pojazd posiada zamkniętą jedną przestrzeń dla pasażerów i towarów, kratę oddzielającą część pasażerską od towarowej za drugim rzędem siedzeń, dwa rzędy siedzeń, pierwszy składający się z dwóch foteli, drugi z dzielonej kanapy z trzema miejscami siedzącymi, pasy bezpieczeństwa 5 sztuk zamontowane fabrycznie, zagłówki dla wszystkich pasażerów, tapicerkę skórzaną, identyczną w całym samochodzie, felgi aluminiowe, klimatyzację z nawiewami wyprowadzonymi dla drugiego rzędu siedzeń. Samochód jest przeszklony wzdłuż dwubocznych paneli, w przednich i tylnych drzwiach szyby regulowane są elektrycznie. Powyższe cechy projektowe oraz wyposażenie, mające zapewnić wysoki komfort jazdy również pasażerom w tylnej części pojazdu dowodzą niezbicie, że nabyty przez stronę skarżącą samochód w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia spełniał warunek zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób i może zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703. Organy podatkowe zasadnie ustaliły na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia, że sporny samochód zasadniczo przeznaczony jest do przewozu osób i może zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703. Nieuzasadnione są więc zarzuty skargi odnośnie naruszenia art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3 oraz art. 3 ust. 2 u.p.a. Strona zarzuca w skardze (podobnie jak w odwołaniu) również naruszenie art. 100 ust. 4 u.p.a. Należy wyjaśnić, że w ustawie o podatku akcyzowym z dnia 23 stycznia 2004 r., obowiązującej w chwili wewnątrzwspólnotowego nabycia spornego samochodu, brak było w art. 100 takiej jednostki redakcyjnej – ust. 4, a art. 100 dotyczył znaków akcyzy. Natomiast ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 3, poz. 11 z póżn. zm.), zawierającą taką jednostkę redakcyjną, nie ma zastosowania w niniejszej sprawie do nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonanego w maju 2008 r., co wyjaśnił stronie organ odwoławczy na str. 3 decyzji. Wprawdzie strona zarzuca, że organy podatkowe ustaliły stan spornego samochodu na dzień dokonania oględzin, a nie na chwilę wewnątrzwspólnotowego nabycia, to jednak nie wskazuje, aby w badanym pojeździe nastąpiły zmiany, istotne dla klasyfikacji samochodu. Natomiast zmiany polegające na zamontowaniu kanapy oraz pasów bezpieczeństwa w tylnej części pojazdu i przesunięciu kraty w kabinie pojazdu nie stanowią zmian konstrukcyjnych, mających wpływ na klasyfikację pojazdu. Jak słusznie zauważyły organy podatkowe, charakter dokonanych zmian jest prosty i łatwo odwracalny. Ocena tego rodzaju zmian w samochodzie z punktu widzenia klasyfikacji do odpowiedniego kodu Nomenklatury Scalonej leży w gestii organów podatkowych, w związku z czym brak było w niniejszej sprawie podstaw prawnych do powoływania biegłego w celu sporządzenia opinii. Nieuzasadniony jest więc zarzut naruszenia art. 120, art. 122, art. 180 § 1 i art. 197 §1 i 2 Ordynacji podatkowej. Oceny organów podatkowych nie mogą zmienić zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu i dane zawarte w dowodzie rejestracyjnym, w których określono rodzaj pojazdu jako samochód ciężarowy. Badanie techniczne samochodu ma na celu stwierdzenie, czy pojazd spełnia warunki techniczne przewidziane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j.: Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) i jest wymagane zgodnie z przepisami Działu III rozdział 3 tej ustawy. Dowód rejestracyjny samochodu jest dokumentem stwierdzającym dopuszczenie do ruchu pojazdu samochodowego, wydawanym w trybie Działu III rozdział 2 Prawa o ruchu drogowym. Klasyfikacja typu pojazdu wynikająca z powyższych dokumentów uwzględnia definicje samochodu osobowego zamieszczone w przepisach Prawa o ruchu drogowym, które nie odwołują się do Nomenklatury scalonej. Dowód rejestracyjny i zaświadczenie o badaniu technicznym nie są wiążące dla organów podatkowych w zakresie klasyfikacji pojazdów celem stwierdzenia czy pojazd jest wyrobem akcyzowym, bowiem dla potrzeb podatku akcyzowego, podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowią wyłącznie przepisy podatkowe, tj. przepisy ustawy o podatku akcyzowym, które odrębnie decydują o klasyfikacji pojazdów samochodowych jako wyrobów akcyzowych - są to, jak już wyżej powiedziano, postanowienia dotyczące Nomenklatury Scalonej Wspólnej Taryfy Celnej. Wbrew zarzutom skargi, brak jest podstaw prawnych do kontaktowania się przez polskie organy podatkowe z niemieckimi organami rejestracyjnymi. Bezpodstawne są zarzuty skargi odnośnie naruszenia art. 120, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 194 § 1 – 3 Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione i nie stwierdzając naruszenia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.