I SA/Wr 337/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk, Sędziowie: Sędzia WSA Barbara Ciołek (sprawozdawca), Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Protokolant: Starszy specjalista Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi D.R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r.: oddala skargę w całości Przedmiotem skargi D.R. (dalej: Skarżąca, Strona) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: organ odwoławczy) z [...] nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O (dalej: organ I instancji) wydaną [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. Z akt sprawy wynika, że skarżąca w dniu 14 kwietnia 2017 r. złożyła zeznanie podatkowe PIT-36 za 2016 r. wykazując kwotę podatku do zapłaty w wysokości [...] zł. Następnie, pismem z 7 sierpnia 2017 r. wniosła o stwierdzenie nadpłaty w tym podatku za 2016 r. i złożyła korektę zeznania, w której wykazała kwotę nadpłaty w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty Skarżąca wskazała, że była zatrudniona w A, na podstawie zawartego 30 czerwca 2016 r. porozumienia stron z dniem 3 lipca 2016 r. umowa o pracę została ze Skarżącą rozwiązana na podstawie art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiazywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2015r., poz. 192; dalej: u.s.z.r.p.s.p.) w związku ze zmianami organizacyjnymi w banku, polegającymi na redukcji zatrudnienia poprzez likwidację stanowisk pracy. Zgodnie z zawartym porozumieniem Strona otrzymała odprawę ustawową ( [...] zł) na podstawie art. 3 ww. ustawy oraz świadczenie odszkodowawcze (odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w wysokości [...] zł oraz dodatkowe odszkodowanie w kwocie [...] zł). Pracodawca naliczył i potrącił podatek od odprawy, zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.). Niesłusznie zaś, zdaniem Strony, pracodawca naliczył podatek od świadczenia odszkodowawczego wypłacanego, zgodnie z porozumieniem zawartym w dniu 9 lutego 2016r. Strona odwołała się do treści art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. i wskazała, że tego typu odszkodowanie powinno być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, którego wysokość i zasady wynikają z normatywnych źródeł prawa pracy za jakie należy uznać porozumienia pracownicze, które określają zarówno obowiązki jak i uprawnienia pracownicze. Podstawą prawną wypłaty obu świadczeń odszkodowawczych było Porozumienie z 9 lutego 2016 r. w sprawie szczegółowych zasad rozwiązywania z pracownikami A stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników w okresie od 10 lutego 2016 r. do 31 grudnia 2016 r., zawarte pomiędzy związkami zawodowymi a A (dalej: Porozumienie z 9 lutego 2016 r.). W oparciu o ww. Porozumienie A i Skarżąca zawarli w dniu 30 czerwca 2016 r. porozumienie o rozwiązaniu umowy o pracę, następnie pracodawca na podstawie § 6 ust. 2 Porozumienia z 9 lutego 2016 r. wypłacił Stronie świadczenie odszkodowawcze z tytułu rozwiązania stosunku pracy w drodze porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracownika. Z kolei na mocy § 6 ust. 3 Porozumienia z 9 lutego 2016 r. wypłacił dodatkowe odszkodowanie z tytułu wcześniejszego rozwiązania stosunku pracy w drodze porozumienia stron. Łącznie Strona otrzymała odszkodowanie, poza odprawą ustawową, w kwocie [...] zł. Decyzją z [...] organ podatkowy I instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jednoznacznie wynika, że zwolnieniem objęte są tylko te odszkodowania i zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666; dalej: k.p.), z wyjątkiem: odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) ww. przepisu. Wykładnia prawa doprowadziła organ do wniosku, że pojęcie "odszkodowania" w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w związku z art. 9 § 1 k.p. należy rozumieć jako świadczenie, którego celem jest zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które noszą cechy czynu niedozwolonego lub zawinionego przez pracodawcę. Pogląd ten wsparł wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 27 listopada 2007 r. o sygn.. akt SK 18/05. Wskazując z kolei na materiał dowodowy zebrany w sprawie wywiódł, że Strona, podpisując w dniu 30 czerwca 2016 r. porozumienie w sprawie rozwiązania umowy o pracę, wyraziła zgodę na warunki określone przez pracodawcę (A) zawarte w Porozumieniu z dnia 9 lutego 2016 r. W wyniku zawartego porozumienia o rozwiązaniu umowy o pracę Strona otrzymała od pracodawcy świadczenie pieniężne, m.in. z tytułu odszkodowania za rozwiązanie umowy o pracę w trybie porozumienia stron z przyczyn dotyczących pracodawcy oraz dodatkowe odszkodowanie związane ze skróceniem okresu wypowiedzenia. Uznał w rezultacie, że ww. świadczenia nie są odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, które podlegają zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., natomiast stanowią dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji organ I instancji uznał, że płatnik (A) prawidłowo pobrał z tego tytułu podatek dochodowy wg 18% stawki, a tym samym brak było podstaw do stwierdzenia nadpłaty. Po rozpoznaniu odwołania organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. Kierując się brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wskazał, że bezpośrednim źródłem otrzymanych przez Stronę dwóch świadczeń nazwanych odszkodowaniem i dodatkowym odszkodowaniem było Porozumienie z 9 lutego 2016 r., które jest prawem pracy w rozumieniu art. 9 § 1 k.p.. Jednakże uznał, że świadczenia te nie mają charakteru odszkodowawczego, co stanowi wymóg zastosowania zwolnienia podatkowego. Odwołał się do definicji słownikowej terminu "odszkodowanie" rozumianego jako wynagrodzenie, zapłatę za wyrządzone szkody, za poniesione przez kogoś straty, doznane krzywdy, jak też wskazał na definicję "odszkodowania" i "szkody" w pojęciu prawa cywilnego. Organ odwoławczy uznał, że otrzymane przez Stronę świadczenia na podstawie Porozumienia z 9 lutego 2016 r. nie ma takiego charakteru odszkodowawczego w rozumieniu prawa cywilnego, jego wypłata nie była związana z wyrządzeniem szkody przez świadczeniodawcę. Podstawą wypłacenia tych świadczeń był indywidualna decyzja Skarżącej jako pracownika. Na mocy Porozumienia z 9 lutego 2016 r. świadczenia te wypłacane były wyłącznie tym pracownikom A, którzy dobrowolnie rozwiązali stosunek pracy z pracodawcą w drodze porozumienia stron. Organ podkreślił, że wbrew nazwie tych świadczeń, którymi posługiwało się Porozumienie z 9 lutego 2016 r., świadczenia te nie miały charakteru odszkodowawczego, nie były także świadczeniami przymusowymi. Organ odwoławczy podniósł także, że w sprawie nie doszło do naruszenia gwarancji zatrudnienia, ponieważ Strona dobrowolnie przystąpiła do Porozumienia z 9 lutego 2016 r. Przywołując tezy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (z 10 lipca 2013 r. o sygn.. akt III SA/Wa 567/13) argumentował, że zakończenie stosunku pracy u dotychczasowego pracodawcy nie jest równoznaczne z utratą możliwości zarobkowania. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, jeśli dostaje dodatkowe świadczenie ponad te, które przewidują przepisy prawa pracy. Analiza zapisów Porozumienia z 9 lutego 2016 r. doprowadziła organ odwoławczy do wniosku, że tylko wybór pracownika co do rozwiązania stosunku pracy za porozumieniem stron skutkował uprawnieniem do specjalnego wynagrodzenia z tego tytułu, które można porównać z odprawą w rozumieniu przepisów prawa pracy (mającej na celu zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie posiadają cechy szkody). W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że wypłacone Stronie świadczenie - odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę z przyczyn dotyczących pracodawcy w trybie porozumienia stron (stanowiące rekompensatę za rozwiązanie tej umowy i zadośćuczynienie utracie gwarancji stałego zatrudnienia) oraz dodatkowe odszkodowanie z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia (niekwestionowane przez Stronę) nie są objęte zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., a w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i brak jest podstaw do stwierdzenia nadpłaty z tytułu ich pobrania przez płatnika. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżąca wniosła: - o uchylenie zaskarżonej decyzji ze względu na naruszenie przepisów prawa materialnego – art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.; dalej: ppsa), - o zobowiązanie organu do wydania decyzji o określonej treści na podstawie art. 145a ppsa, - o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Decyzji odwoławczej zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie przez organ odwoławczy, iż zwolnienie od podatku opisane w ww. przepisie nie dotyczy Skarżącej jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, a to z uwagi na fakt braku powstania szkody po stronie Skarżącej oraz braku bezprawności działania pracodawcy. Zarzuciła też naruszenie art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że podatek dochodowy został należycie opłacony w wysokości wskazanej w zeznaniu podatkowym PIT-36. W uzasadnieniu skargi Skarżąca argumentuje, że organ odwoławczy nie rozważył, czy świadczenie otrzymane przez Skarżącą na podstawie Porozumienia z 9 lutego 2016 r. może być uznane za zadośćuczynienie. Zdaniem Skarżącej odszkodowanie czy też dodatkowe odszkodowanie wypłacone Skarżącej spełnia dyspozycję art. 21 ust. 3 u.p.d.o.f. przyjmując, że w stanie faktycznym sprawy mamy do czynienia z aktem prawa wewnątrzzakładowego, o którym mowa w art. 9 § 1 k.p. natomiast istota przedmiotowej wypłaty jest raczej zbliżona do odprawy, która ma na celu zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie posiadają cechy szkody, co wskazuje, że może chodzić o zadośćuczynienie. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie i podtrzymano stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Podkreślono, że wypłacone świadczenie ma na celu dodatkowe usatysfakcjonowanie pracownika w związku z rozwiązaniem umowy o pracę. Gdyby pracownik w okresie, za który dostał ww. świadczenie nadał pracował, kwoty te podlegałyby opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zakończenie stosunku pracy u dotychczasowego pracodawcy nie jest równoznaczne z utratą możliwości zarobkowania. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad te, które przewidują przepisy prawa pracy. Zatem niezależnie od nazwy przedmiotowego świadczenia przysługujące Skarżącej na podstawie porozumienia odszkodowanie nie spełnia warunków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. do zastosowania zwolnienia go z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na rozprawie w dniu 27 czerwca 2018 r. pełnomocnik skarżącej oświadczył, że w podobnych sprawach były wydane interpretacje indywidualne z [...] o nr [...] oraz z [...] o nr [...]. Ponadto wniósł o dołączenie do akt sprawy dowodów z następujących dokumentów: porozumienia w sprawie szczegółowych zasad rozwiazywania z pracownikami A stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników zawarte 9 lutego 2016 r.; porozumienia w sprawie określenia zasad postępowania w sprawach dotyczących pracowników w związku z procesem zwolnień grupowych zawarte pomiędzy A a B z 4 marca 2015r.; informacji zawartej na str. 34 sprawozdania Zarządu [...] z działalności Grupy A za pierwsze półrocze 2015 r.; skonsolidowanego sprawozdania Grupy Kapitałowej A z 31 grudnia 2015 r. na okoliczności zawarte w tych dokumentach. Na podstawie art. 106 § 3 ppsa wnioski dowodowe Strony Sąd oddalił. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga jest nieuzasadniona, a decyzja nie narusza ani prawa procesowego, ani prawa materialnego. Zasadniczym przedmiotem sporu jest wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w zakresie pojęć "odszkodowanie" i "zadośćuczynienie" w kontekście świadczeń wypłaconych Skarżącej przez pracodawcę w sytuacji, gdy umowa o pracę pomiędzy Skarżącą i pracodawcą została rozwiązana bez zachowania okresu wypowiedzenia, w trybie porozumienia stron, w rozumieniu art. 1 ust. 1 u.s.z.r.p.s.p., w związku ze zmianami organizacyjnymi w A (dalej: Bank) polegającymi na redukcji zatrudnienia. Do rozwiązania umowy o pracę zastosowanie miało porozumienie z dnia 9 lutego 2016 r. Na mocy § 6 ust. 2 i ust. 3 ww. porozumienia dokonano wypłaty przedmiotowych świadczeń - odszkodowania i dodatkowego odszkodowania w wysokości [...] zł. Zdaniem Skarżącej wypłacone świadczenia spełniają dyspozycję art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. i w konsekwencji są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. Organy podatkowe stoją zaś na stanowisku, że świadczenia te nie mają charakteru odszkodowania, co wyklucza zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Wedle organów podatkowych wypłata świadczeń nie była związana z wyrządzeniem szkody przez świadczeniodawcę (pracodawcę), lecz była skutkiem dobrowolnego oświadczenia pracownika o rozwiązaniu stosunku pracy w trybie porozumienia stron. Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są: otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 1666), z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników [(...) – pozostała część przepisu poza zakresem zastosowania w rozpoznawanej sprawie]. Skorzystanie ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w treści art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. wymaga spełnienia łącznie trzech warunków: otrzymane świadczenie musi mieć charakter odszkodowania lub zadośćuczynienia; otrzymane świadczenie powinno być wypłacone na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz wynikających wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 k.p., otrzymane świadczenie nie mieści się w katalogu wyłączeń z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a)-g) u.p.d.o.f. Na tle art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. ugruntowana jest linia orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą świadczenia wypłacane pracownikom na podstawie u.s.z.r.p.s.p. nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych z uwagi na wyłączenie zawarte w tym przepisie, ponieważ nie stanowią odszkodowania w rozumieniu tego przepisu (np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 maja 2018 r., I SA/Gl 287/18 i powołane tam orzecznictwo oraz m.in. wyroki NSA z dnia: 26 października 2016 r., II FSK 1861/16; 24 listopada 2016 r., II FSK 1920/16; 1 grudnia 2016 r., II FSK 1701/16; 8 czerwca 2017 r., II FSK 452/17; 22 czerwca 2017 r., II FSK 984/17; 23 czerwca 2017 r., II FSK 3362/16; 2 sierpnia 2017 r., II FSK 2226/16; 8 sierpnia 2017 r., II FSK 2402/16; 24 sierpnia 2017 r., II FSK 2072/16; 20 września 2017r., II FSK 2517/16; 21 marca 2018 r., II FSK 2565/17, CBOSA). Sąd rozpoznający sprawę w pełni podziela ww. pogląd i przyjmuje go za własny. Ani przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., ani pozostałe przepisy updof nie definiują pojęcia "odszkodowanie" i "zadośćuczynienie". Kodeks pracy, do którego odsyła art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (przez wskazanie na art. 9 § 1 k.p.) również nie zawiera definicji tych pojęć. Jednak art. 300 k.p. stanowi, że w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Oznacza to, że przyznane Skarżącej świadczenia należy ocenić z uwzględnieniem znaczenia terminów "odszkodowanie" i "zadośćuczynienie", jakie nadaje im ustawa z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.; dalej: k.c.). Sąd nie podziela stanowiska Skarżącej, że pojęcie "szkody" na gruncie prawa pracy należy rozumieć inaczej, niż na gruncie prawa cywilnego. Przytoczona wyżej treść art. 300 k.p. wyraźnie odsyła do przepisów prawa cywilnego. W przywołanych wyżej wyrokach sądów administracyjnych przyjmuje się, że "szkoda" oznacza uszczerbek, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Może to być więc zarówno uszczerbek o charakterze majątkowym, jak i niemajątkowym (krzywda). Co do zasady, będzie to z reguły uszczerbek powstały niezależnie lub wbrew woli poszkodowanego. Obowiązek naprawienia szkody, czy też zadośćuczynienia krzywdzie wynikać może z czynów niedozwolonych, niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, a także, w pewnych wypadkach z umowy" (por. W. Czachórski, A. Brzozowski, M. Safjan, E. Skowrońska-Bocian - Zobowiązania, zarys wykładu, wyd. Lexis Nexis, Warszawa 2004r., por. np. wyroki NSA z dnia: 21 marca 2018 r., II FSK 2565/17; 20 września 2017r., II FSK 2517/16, CBOSA). Powyższe oznacza, że aby doszło do uznania, że dane świadczenie stanowi odszkodowanie, musi zaistnieć szkoda (uszczerbek), który jest niezależny lub następuje wbrew woli poszkodowanego, zaś wypłacenie tego świadczenia ma na celu przywrócenie w majątku poszkodowanego stanu sprzed zdarzenia wywołującego szkodę. Natomiast zadośćuczynienie jest uregulowane w k.c. Kodeks pracy przewiduje zadośćuczynienie jako wypłatę kwoty pieniężnej w jednym tylko przypadku – służy pracownikowi, u którego mobbing pracownika wywołał rozstrój zdrowia (art. 943 k.p.). W ogólności zadośćuczynienie jest naprawieniem krzywdy - szkody powstałej na osobie lub jej dobrach osobistych, wywołanej czynem niedozwolonym (odpowiedzialność deliktowa). Zadośćuczynienie pieniężne jest więc jednym ze sposobów naprawienia szkody niemajątkowej. Kodeks cywilny przewiduje je w czterech wypadkach określonych w art. 4172, 445, 446 § 4 i art. 448 k.c., przyjmując, że u jego podłoża leży "doznana krzywda" wyrządzona czynem niedozwolonym, bez względu na podstawy odpowiedzialności z tego tytułu (wina, ryzyko, zasady słuszności) – por. J. Gudowski w: Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania. Część ogólna. Wydanie II, Wydawnictwo WKP 2018, Lex). Zadośćuczynienie nie może być przyznane w ramach odpowiedzialności kontraktowej (niewykonania lub nienależytego wykonania umowy). Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy wskazać, że z akt sprawy wynika, że Bank, będący pracodawcą Skarżącej, przyjął Program Działań Operacyjnych na lata 2015-2018 w związku z nową strategią i planowanymi zmianami organizacyjnymi. Konsekwencją tego Programu jest stopniowe dostosowywanie poziomu oraz struktury zatrudnienia do potrzeb działania Banku. Negatywne dla pracowników Banku skutki tej reorganizacji miało niwelować porozumienie z dnia 9 lutego 2016 r., zawarte przez Bank ze związkami zawodowymi (Organizacja Międzyzakładowa Pracowników Bankowości i Usług nr 06-005 Ogólnopolskiego Pracowniczego Związku Zawodowego "Konfederacja Pracy" w Krakowie). Nie jest w sprawie sporne, że porozumienie z dnia 9 lutego 2016 r. – jako zawarte na podstawie u.s.z.r.p.s.p. mieści się w katalogu aktów prawnych, o których mowa w art. 9 § 1 k.p. Z treści § 6 ust. 1 porozumienia z dnia 9 lutego 2016 r. wynika, że pracownikom, z którymi stosunek pracy zostanie rozwiązany w drodze porozumienia stron z przyczyn niedotyczących pracownika Bank wypłaci dodatkowo, tzn. poza odprawą ustawową, odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę, które ma stanowić rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynienie utracie gwarancji stałych dochodów. Wysokość tego odszkodowania została uzależniona od stażu pracy w Banku i wyliczana jest jako iloczyn uzgodnionego w tym porozumieniu mnożnika oraz kwoty bazowej [...] (§ 6 ust. 2 porozumienia z dnia 9 lutego 2016r.). Ponadto z treści (§ 6 ust. 3 porozumienia z dnia 9 lutego 2016r. wynika, że pracownikom, o których mowa w ust. 1, przysługiwać będzie dodatkowe odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę w drodze porozumienia stron. Dokonując sukcesywnych zwolnień Bank zobowiązał się ponadto, że w pierwszej kolejności zaproponuje pracownikowi rozwiązanie umowy o pracę w drodze porozumienia stron. W razie odmowy pracownika zawarcia porozumienia o rozwiązaniu umowy o pracę w wyznaczonym terminie, Bank dokona wypowiedzenia umowy z przyczyn niedotyczących pracownika, a świadczenie z § 6 porozumienia z dnia 9 lutego 2016 r. nie będzie takiemu pracownikowi przysługiwało. Skarżąca w dniu 30 czerwca 2016 r. zawarła z Bankiem porozumienie o rozwiązaniu umowy o pracę w trybie porozumienia z dnia 9 lutego 2016 r., a rozwiązanie tej umowy nastąpiło w dniu 3 lipca 2016 r., zatem w krótszym terminie niż ustawowy termin wypowiedzenia umowy o pracę. Na tej podstawie, w oparciu o § 6 ust. 1 - 3 porozumienia z dnia 9 lutego 2016 r. Skarżąca otrzymała od pracodawcy dwa dodatkowe (poza odprawą ustawową) świadczenia: odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron oraz dodatkowe odszkodowanie z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia. W rezultacie, oba otrzymane przez Skarżącą, przedmiotowe świadczenia spełniają dwa wyżej wskazane warunki zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Nie spełniają zaś trzeciego warunku, nie mają bowiem charakteru odszkodowawczego w rozumieniu Kodeksu cywilnego, co tym samym wyklucza możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia do wskazanych świadczeń. Słusznie organ odwoławczy wywiódł, że dobrowolna decyzja Skarżącej w zakresie zastosowania się do porozumienia z dnia 9 lutego 2016 r. oraz związanego z tym zawarcia porozumienia o rozwiązaniu umowy o pracę nie można utożsamiać z doznaniem szkody majątkowej lub krzywdy, które rekompensowane było wypłata obu świadczeń. Fakt powstania zdarzenia powodującego rozwiązanie umowy o pracę bez wątpienia nie był zależny od Skarżącej, jednakże sposób jego rozwiązania poprzez zawarcie porozumienia z dnia 30 czerwca 2016 r. zależał od Skarżącej, albowiem art. 1 ust. 1 u.s.z.r.p.s.p. przewiduje dwa rodzaje sposobów rozwiązania stosunku pracy z przyczyn niezależnych od pracownika, tj. poprzez jego wypowiedzenie bądź też zawarcie porozumienia. Skarżąca chcąc skorzystać zatem z dodatkowych gratyfikacji w postaci ww. świadczeń zawarła porozumienie, wprost zatem wyraziła swoja wolę w tym zakresie. Zestawienie tego zdarzenia oraz treści § 6 porozumienia z dnia 9 lutego 2016r., w którym wyraźnie wskazano, że sporne świadczenie "ma stanowić rekompensatę za rozwiązanie umowy o pracę i zadośćuczynić utracie gwarancji stałych dochodów" powoduje, że świadczenie to, jako zachęta do rezygnacji zatrudnienia, nie wyrównywało jakiegokolwiek uszczerbku w prawnie chronionych dobrach Skarżącej, a wręcz było ono przysporzeniem. W przypadku, w którym wypłata świadczenia następuje na podstawie zawartego przez strony porozumienia, a więc wyrażonej w ten sposób woli takiego ułożenia wzajemnych relacji prawnych, nie może być mowy o bezprawności działania i naprawieniu wyrządzonej szkody lub krzywdy. Podobnie taki sposób ukształtowania praw i skorelowanych z nimi obowiązków stron stosunku zobowiązaniowego nie może być utożsamiany z naprawieniem szkody, doznanej w wyniku niewykonania lub nienależytego wykonania umowy (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 kwietnia 2006 r., I SA/Kr 90/16, CBOSA). To zaś oznacza, że na mocy zawartego porozumienia pomiędzy Skarżącą a jej pracodawcą doszło do modyfikacji wiążącego strony stosunku zobowiązaniowego (stosunku pracy), na mocy którego uległ on rozwiązaniu za zapłatą świadczenia, które należałoby traktować jako swoistego rodzaju wynagrodzenie, będące konsekwencją zawartego porozumienia. Istotnie, organy podatkowe nie rozważyły szczegółowo, czy sporne świadczenie może być uznane za zadośćuczynienie, co kwalifikowałoby je do zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Nie jest to jednak naruszenie prawa na tyle istotne aby mogło skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, gdyż nie wpływa ono na wynik sprawy. Skoro zadośćuczynienie jest wynikiem doznanej szkody niemajątkowej, spowodowanej czynem niedozwolonym, to w kontekście braku czynu niedozwolonego w sprawie, rozważania w tym zakresie należy uznać za zbędne. Nie ma bowiem wątpliwości, że działania Banku oparte były na porozumieniu z dnia 9 lutego 2016 r., a obie strony (Bank i Skarżąca) dobrowolnie ułożyły wzajemne relacje. Skoro zatem sporne świadczenia nie podlegały zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt u.p.d.o.f., to należy uznać, że zasadnie pracodawca naliczył i pobrał podatek od przedmiotowych świadczeń. Nie zaistniała zatem w sprawie nadpłata w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 O.p i organy podatkowe zasadnie odmówiły Skarżącej stwierdzenia nadpłaty we wnioskowanej wysokości. Należy tym samym stwierdzić, że zarzuty naruszenia art. 21 ust. 1 pkt u.p.d.o.f., jak i art. 72 § 1 pkt 1 O.p. są bezpodstawne. Wnioski dowodowe strony Sąd oddalił, ponieważ przedłożone dokumenty pozostawały bez wpływu na wynik sprawy, tj. okoliczność dokonania zwolnień pracowników w Banku nie była sporna, porozumienie zawarte z pracownikami znajdowało się w aktach, natomiast porozumienie zawarte pomiędzy A a B nie dotyczyło sprawy. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 ppsa skargę oddalił w całości.