I SA/Wr 356/05

Dnia 20 grudnia 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA - Zbigniew Łoboda Asesor WSA - Ewa Kamieniecka Protokolant : Marta Pająkiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi: B. H. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie: odmowy stwierdzenia nieważności decyzji dotyczącej wymiaru podatku od nieruchomości za 2001 rok oddala skargę. Przedmiotem skargi Pani B. H. jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. (nr [...]) oraz poprzedzająca ją decyzja tego organu z dnia [...]r. (nr [...])o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta W. z dnia [...]r. (nr ewid. [...]) w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2001 rok. W stanie faktycznym sprawy, decyzją z dnia [...]r., wydaną przez Prezydenta W., stronie skarżącej został ustalony podatek od nieruchomości za lokal użytkowy, położony we W. przy ul. B. P. [...], w łącznej kwocie [...]zł. Jak wynika z materiału aktowego sprawy, przedmiotowa decyzja została doręczona stronie w dniu [...]r. i nie była kwestionowana w administracyjnym toku instancji. Pismem z dnia [...]r. podatniczka, powołując się na dyspozycję przepisu art. 240 § 1 pkt. 1, 2, 5, i 7 Ordynacji podatkowej początkowo domagała się wznowienia postępowania, w ostateczności zaś zmodyfikowała swój wniosek - żądając stwierdzenia nieważności powołanej wyżej decyzji na podstawie art. 247 § 1 OP. Zarzuciła, iż rozstrzygnięcie to narusza jej dobra osobiste, albowiem zostało wydane bez podstawy prawnej. W konsekwencji, wywodząc istnienie nadpłaty na podstawie art. 72 § 1 pkt 1 i §3 OP -domagała się jej zwrotu na podstawie art. 77 OP. Decyzją z dnia [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W., powołując się na dyspozycję art. 247 § 1 pkt 2 i art. 251 § 1 ustawy z dnia [...].Ordynacja podatkowa, w związku z art. 24 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta W. [...]r. w sprawie podatku od nieruchomości za 2001 rok. W uzasadnieniu wskazano, że w sprawie nie wystąpiła powołana przez stronę przesłanka stwierdzenia nieważności określona w art. 247 § 1 pkt 2 OP - tj. wydanie decyzji bez podstawy prawnej. Decyzja w sprawie podatku od nieruchomości została wydana na podstawie powołanych w decyzji przepisów obowiązującej ustawy, stąd żądanie wzruszenia tej decyzji w trybie nadzwyczajnym organ uznał za bezzasadne. W odwołaniu od wskazanej decyzji, podatniczka zarzuciła naruszenie przez organ przepisów prawa podatkowego przez błędne zastosowanie w stanie faktycznym 1 Sygn. akt I SA/Wr 356/05 sprawy art. 249 § 1 OP, z pominięciem przepisu art. 250 § 1 Ordynacji podatkowej, który to przepis stanowi lex specialis w stosunku do ogólnych terminów wzruszania ostatecznych decyzji organów podatkowych. Zarzucono, iż w sprawie powinien mieć zastosowanie przepis art. 247 § 2 OP stanowiący, że odmowa stwierdzenia nieważności decyzji może nastąpić po upływie terminów określonych w art. 68 lub art. 70 OP. W uzasadnieniu swojego stanowiska strona powołała uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2001 r. (sygn. akt FPK 4/00), w której NSA wyraził pogląd , zgodnie z którym: "Posiadacz lokalu nie wyodrębnionego prawnie, będącego częścią nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm)". Wskazując na powyższą tezę strona podniosła, iż obciążenie jej obowiązkiem podatkowym, zgodnie z decyzją z dnia [...]r., pozostaje w sprzeczności z zaprezentowanym stanowiskiem NSA. Ponadto strona podniosła, iż przepis art. 249 § 1 OP w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. jest korzystniejszy dla podatnika -jako że przewiduje 5-letni termin wzruszalności ostatecznych decyzji administracyjnych - i z tych też powodów winien mieć zastosowanie w sprawie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W. (działając tym razem jako organ odwoławczy) po ponownym przeanalizowaniu materiału dowodowego sprawy, nie podzieliło zarzutów odwołania i decyzją z [...]r. (nr [...]) utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Na wstępie organ odniósł się do zasadności zakwalifikowania wniosku - jako żądania stwierdzenia nieważności decyzji. Wątpliwości w tym zakresie wynikały z niespójnej argumentacji strony, przywołującej zarówno przesłanki do wznowienia postępowania, jak i do stwierdzenia nieważności decyzji. Ostatecznie jednak naniesione odręcznie i parafowane przez stronę poprawki pozwoliły na jednoznaczne zakwalifikowanie wniosku -jako żądania stwierdzenia nieważności. Rozważając merytoryczną zasadność wniosku, organ odwoławczy w całości podzielił stanowisko organu I instancji, co do bezzasadności zarzutu z art. 247 § 1 pkt 2 OP tj. wydania decyzji bez podstawy prawnej. Równie krytycznie odniósł się organ do argumentacji opartej na uchwale NSA z dnia 25 czerwca 2001 r. (sygn. akt FPK 4/00), albowiem jej podjecie miało jedynie ten skutek, iż zmieniło dotychczasową linię orzecznictwa w zakresie obowiązku podatkowego w podatku od nie wyodrębnionych nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu 2 Sygn. akt I SA/Wr 356/05 terytorialnego. Organ uznał, że rozbieżności interpretacyjne nie mogą być uznane za wadę kwalifikowaną uzasadniającą wyeliminowanie decyzji w trybie nadzwyczajnym. Mimo, że zaskarżona decyzja merytorycznie odnosiła się do wniosku strony, to podnoszone zarzuty dotyczyły w zasadzie 12 innych decyzji wydanych przez SKO, którymi z uwagi na spóźniony termin złożenia wniosku - odmówiono wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowych za lata wcześniejsze. Wobec braku polemicznych zarzutów odnoszących się do zaskarżonej decyzji - organ odwoławczy utrzymał decyzję w mocy. Odnosząc się do żądania zwrotu nadpłaty, organ wyjaśnił, że nie można mówić o nadpłacie, gdy pozostaje w obrocie prawnym decyzja wymiarowa za 2001 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, p. B. H. - domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji SKO a nadto, wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej w podatku od nieruchomości za rok 2001. W uzasadnieniu skargi powtórzyła argumenty i zarzuty podnoszone już wcześniej, wywodząc naruszenie jej dóbr materialnych oraz naruszenie prawa przez jego błędną interpretację i stronnicze działanie organów. Uzasadniając skargę -podkreśliła, iż w piśmie z dnia [...]r. "zażądała wznowienia postępowania podatkowego, które oparła na stwierdzeniu nieważności decyzji wydanych przez Prezydenta W. tj. na podstawie art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz faktu, iż wydane bez podstawy prawnej decyzje naruszyły jej dobra osobiste." Powtórzyła zarzuty oparte na uchwale NSA - FPK 4/00 z 25.06.2001 r. i terminach wzruszenia decyzji ostatecznych. Na końcu skarżąca zarzuciła organom przewlekłość postępowania i naruszenie terminów załatwiania spraw. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W nawiązaniu do zarzutu strony przedstawionego w skardze podniósł, iż w jego ocenie wniosek z dnia [...] został prawidłowo zakwalifikowany jako wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji. W kontekście tym organ podkreślił, iż wprawdzie strona istotnie powołała się na przepis art. 240 Ordynacji podatkowej - który dotyczy wznowienia postępowania - niemniej, z uzasadnienia wniosku wynikało, iż intencją strony było wszczęcie postępowania w/s stwierdzenia nieważności decyzji. Organ podkreślił, że p. B. H. przed rozpatrzeniem wniosku, naniosła na nim odręczne poprawki opatrzone parafką, które nie pozostawiały wątpliwości co do tego, że żądanie strony dotyczy stwierdzenia nieważności decyzji ustalających wymiar podatku od nieruchomości. Z powyższych 3 Sygn. akt I SA/Wr 356/05 względów - jak podkreślono w odpowiedzi na skargę - organy podatkowe zobligowane były rozpatrzyć wniosek jako żądanie stwierdzenia nieważności decyzji. Odnosząc się do zarzutu przewlekłego załatwiania spraw, organ uznał, że okoliczność ta nie ma wpływu na poprawność rozstrzygnięcia, a ponadto zwłoka powstała z winy strony zastępowanej przez pełnomocnika. Organ podkreślił, że zarzuty skargi odnoszą się do 12 innych decyzji w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności a podnoszone argumenty nie dotyczą istoty decyzji w spornej tu sprawie. Ograniczył się do przedstawienia motywów i przesłanek jakimi kierował się odmawiając stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że skarga, nie zasługuje na uwzględnienie. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę administracji publicznej - obejmującą orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i procesowym. Uchylenie decyzji administracyjnej, względnie stwierdzenie jej nieważności przez Sąd następuje tylko w przypadku stwierdzenia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy. Sąd rozpatrując według powyższych kryteriów zarzuty skargi - nie stwierdził naruszenia prawa, które w świetle art.145 § 1 pkt.1 lit a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uzasadniałoby wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do przedmiotu sporu w sprawie, należy wskazać, iż zasada trwałości decyzji ostatecznych wyrażona w art. 128 Ordynacji podatkowej ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji stosunków prawnych ukształtowanych decyzjami. Warunkuje ona wzruszenie decyzji w trybach nadzwyczajnych (wznowienie postępowania, stwierdzenie nieważności decyzji,...) zaistnieniem szczególnie istotnych, kwalifikowanych wad, stąd podstawą wzruszenia decyzji może być tylko takie naruszenie prawa procesowego lub materialnego, które ustawodawca taksatywnie wskazał w ustawie - jako kwalifikowaną przesłankę wadliwości. W kontekście żądania strony z dnia [...]r., w którym podatniczka podnosiła zarzuty dotyczące zarówno wznowienia postępowania jak i stwierdzenia 4 Sygn. akt I SA/Wr 356/05 nieważności decyzji, słusznie w ocenie Sądu organ uznał, że żądanie dotyczyło stwierdzenia nieważności decyzji. Wątpliwości w tym zakresie wyeliminowały bowiem -odręcznie naniesione na wniosku poprawki, opatrzone parafkami samej podatniczki. Wobec właściwego zakwalifikowania żądania strony - istotne dla oceny legalności kontrolowanej decyzji było jedynie to, czy podatniczka wykazała istnienie przesłanek z art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej - tj. wad materialnoprawnych -stanowiących podstawę stwierdzenia nieważności decyzji i czy ocena przez organ wskazanych wad decyzji jest zgodna z prawem. Przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest jedynie ustalenie, czy zachodzą lub też nie zachodzą przesłanki takiego orzeczenia wymienione w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Katalog tych przesłanek jest zamknięty, bowiem wyeliminowanie z obrotu prawnego ostatecznej decyzji podatkowej stanowi odstępstwo od zasady stałości decyzji - wynikającej z art. 128 OP. Strona żądając stwierdzenia nieważności w sprawie podatku od nieruchomości za 2001 r. - wskazała na wadliwość decyzji wynikającą z wydania jej bez podstawy prawnej, wskazując przesłankę z art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W zarzutach powołała naruszenie dóbr osobistych, poprzez niezasadne opodatkowanie podatkiem od nieruchomości najmowanego od gminy lokalu - nie wyodrębnionego prawnie. Z niejasnej i sprzecznej wzajemnie argumentacji jaką podnosiła w toku całego postępowania administracyjnego jak również w skardze, można wywieść, że przekonanie o wydaniu decyzji bez podstawy prawnej opiera podatniczka na uchwale NSA sygn. akt: FPK 4/00 z dnia 25.06. 2001 r., która nadała jednolity kierunek orzecznictwu – przyjmując stanowisko, że "posiadacz lokalu niewyodrębnionego prawnie, będącego częścią nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych". Argumentacja podatniczki, wywodząca wydanie decyzji "bez podstawy prawnej" z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wypowiedział się co do interpretacji spornego przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych - jest nielogiczna w samym założeniu. Skoro podstawę wydania kwestionowanej decyzji stanowił wskazany tu przepis ustawy, to niezasadne jest podnoszenie zarzutu, że decyzja ta wydana została bez podstawy prawnej. Argumentacja taka wskazywałaby raczej na podważanie decyzji z powodu "rażącego naruszenia prawa" - art. 247 § 1 pkt 3 OP. Jednak i w tym względzie 5 Sygn. akt I SA/Wr 356/05 naruszenie prawa nie jest oczywiste. Rozbieżność poglądów jaką ujawniła przywołana wyżej uchwała NSA istniała jeśli chodzi o wykładnię art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do końca 2002 roku. O fakcie tych rozbieżności świadczy treść uzasadnień - zarówno uchwały 5 sędziów NSA z 25.06.2001 r. sygn. akt FPK 4/00, jak i uchwały siedmiu sędziów tego Sądu z dnia 2 lipca 2001 r. sygn. akt FPS 2/01. Idąc za poglądem wyrażonym w wyroku NSA z dnia 5 maja 2004 r. sygn. akt FSK 2/04 (publ. ONSA i WSA z 2004 r. nr 1, poz. 6), brak jest podstaw do uznania, że jedna z dokonanych w orzecznictwie sądowym wykładni powołanych przepisów ustawy jest na tyle wadliwa, iż jej przyjęcie przez organ podatkowy stanowiłoby o rażącym naruszeniu prawa przez ten organ. Skoro rozbieżności w interpretacji powołanego wyżej przepisu prawa zakończyła dopiero uchwała NSA z dnia 25 czerwca 2001 r. sygn. akt FPK 4/00, której treści nie znał Prezydent Miasta W. wydając decyzję ustalającą skarżącej podatek od nieruchomości za 2001 rok w dniu [...]r., to nie sposób przyjąć, iż decyzja wymiarowa została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Na ocenę bowiem, czy decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa nie może mieć wpływu późniejsza zmiana prawa, a tym bardziej zmiana interpretacji tego prawa. W realiach rozpatrywanej sprawy nie sposób więc uznać, że decyzja ustalająca skarżącej wysokość podatku od nieruchomości za 2001 r. została wydana z rażącym naruszeniem prawa (art. 247 § 1 pkt 3 OP) - skutkującym stwierdzeniem nieważności decyzji. Tym bardziej nieuprawniony jest podnoszony przez skarżącą zarzut, że kwestionowana decyzja wydana została bez podstawy prawnej (art. 247 § 1 pkt 2 OP). Badając legalność wydanej decyzji o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji Prezydenta W. w sprawie podatku od nieruchomości za 2001 rok, Sąd uznał podniesione przez skarżącą zarzuty za bezzasadne. Także okoliczność długotrwałego załatwiania sprawy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie mogła doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji, albowiem w tym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny uwzględnia jedynie takie naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy - o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Należy jeszcze wyjaśnić, iż wywody skarżącej odnoszące się do bezzasadności obciążenia jej podatkiem od wynajmowanego lokalu - nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy. Stanowiąca przedmiot skargi decyzja nie jest 6 Sygn. akt I SA/Wr 356/05 bowiem decyzją rozpatrującą sprawę merytorycznie. Istotą rozstrzygnięcia, stanowiącej przedmiot skargi decyzji, jest jedynie rozważenie, czy decyzja wymiarowa została wydana w warunkach rażącego naruszenia prawa. Do takiego zaś naruszenia prawa nie doszło przez organ wydający decyzję ustalającą podatniczce podatek od nieruchomości za 2001 r. z przyczyn o których mowa wyżej, co skutkować musiało oddaleniem skargi zgodnie z art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 153, poz.1270). Mając na uwadze przedstawione powyżej powody, skarga jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 wskazanej wyżej ustawy procesowej. 7