I SA/Wr 37/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant Edyta Luniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi P. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. stwierdza, że decyzja wymieniona w punkcie I nie podlega wykonaniu; III. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącego kwotę 100 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 17 sierpnia 2010 r. nr [...]określającą P.T. podatek akcyzowy, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...]rok produkcji 2008, w kwocie 875 zł. W deklaracji uproszonej nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego, złożonej 19 grudnia 2008 r., P.T. wykazał podstawę obliczenia podatku w kwocie 8.908 zł oraz podatek akcyzowy w kwocie 276 zł, wyliczony według 3,1 % stawki. Ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów, złożonych przez podatnika wynika, że ww. pojazd został zakupiony w USA za kwotę 4.100 USD, był uszkodzony (umowa kupna). Uszkodzenia samochodu, jak wyjaśniła strona, dotyczyły przedniej części miały charakter blacharsko – mechaniczny, stopień uszkodzeń określiła jako średni. Niezbędne do naprawy uszkodzeń części i materiały strona zakupiła na terenie giełdy samochodowej w L. bez faktur i rachunków (pismo z dnia 30.12.2009 r.) Odprawa celna na granicy Unii Europejskiej nastąpiła 18 grudnia 2008 r. na terytorium N., w tym też dniu pojazd został przemieszony na terytorium P. Badanie techniczne dopuszczające pojazd do ruchu przeprowadzono 23 stycznia 2009 r. Z uwagi na brak w systemie Info-Ekspert notowań dotyczących samochodów marki [...] o pojemności silnika 1975 ccm i mocy 102 KW, z roku 2008 Oddział Celny w P. zwrócił się o udzielenie informacji w tym zakresie do firmy Info-Ekspert (pismo z dnia 22.12.2008 r.). Z przekazanej przez firmę Info-Ekspert informacji wynika, że cena takiego samochodu nowego w [...] zależnie od wersji i wynosiła od 14.940 do 17.670 USD (pismo Info-Ekspert z dnia 7.04.2009 r.) brak natomiast danych o wartości takiego samochodu w E. W toku postępowania podatkowego Naczelnik Rządu Celnego w L. wezwał stronę przedłożenia dokumentów potwierdzających stan techniczny samochodu w dniu nabycia ( opinie biegłego, fotografie, faktury rachunki za zakupione części itp.). W związku z brakiem takich dokumentów, postanowieniem z 17 marca 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. powołał biegłego z zakresu technik samochodowej i ruchu drogowego w celu wydania opinii w zakresie ustalenia wartości samochodu marki [...] na dzień jego nabycia przez P.T.. Z wydanej 12 kwietnia 2010 r. przez J. P. opinii wynika, że średnia wartość bazowa takiego samochodu na dzień nabycia wewnątrzwspólnotowego wynosiła 59.400 zł. Wartość ta została ustalona i przyjęte przez rzeczoznawcę na podstawie danych z systemu Info-Ekspert, danych dotyczących obrotu samochodami na rynku krajowym i zagranicznym oraz stron internetowych otomoto pl. W opinii biegły uwzględnił współczynniki korygujące, łącznie stanowiące 40,2% wartości bazowej (w tym: współczynnik uszkodzeń –10,2%, współczynnik korekty konieczności naprawy – 4,5%, współczynnik ujemny z tytułu pierwszej rejestracji – 19 %, dotyczący liczby właścicieli – 1,5%, korekty dotyczące importu prywatnego - 5 %). Wartość samochodu rzeczoznawca przyjął w kwocie 35.500 zł brutto. Uwzględniając wartość nabytego przez stronę samochodu, wskazaną przez biegłego, organ I instancji określił podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym, na kwotę 28.223 zł i przy zastosowanie 3,1 % stawki podatku podatek wyliczył na 599 zł. Jako podstawę prawną decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w L. wskazał art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 82a ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm. ) – dalej: u.p.a. oraz art. 21 §1 pkt 1 i §3, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U.z 2005 r., nr 8, poz.60 ze zm.) – dalej O.p. W odwołaniu pełnomocnik strony zarzucił, że nie wyjaśniono stanu faktycznego sprawy. Strona po doręczeniu opinani biegłego wniosła zastrzeżenia do tej opinani, do których organ się nie ustosunkował. W szczególności strona kwestionowała przyjętą, na podstawie danych z systemu Info-Ekspert, średnią wartość bazową samochodu. Wedle wiedzy strony w systemie Info-Ekspert brak było danych dotyczących takiego samochodu. Także portal otomoto.pl nie publikował takich danych. Zarzuty te strona podnosiła już w toku postępowania, okoliczności tych nie wyjaśniono choćby poprzez przedstawienie wydruków takich informacji. Z ostrożności procesowej strona podniosła także, że organ podatkowy nie był uprawniony do zweryfikowania zarzutów strony, nie mógł tego uczynić także autor opinii. Dokonać tego winna odpowiednia organizacja zawodowa. W tym zakresie strona powołała się na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 9.07.2009 r., sygn. akt II SA/Gl 277/09. Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzją organu I instancji. Wskazał na art. 82a ustawy o podatku akcyzowym, w myśl którego, jeśli wysokość podstawy opodatkowania, w przypadku sprzedaży wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej w takiej wysokości. W przypadku niedokonana takiej zmiany organ określi wysokość podstawy opodatkowania. Zdaniem organu odwoławczego, prawidłowo powołano biegłego, a przyjęte rozliczenie jest dla podatnika korzystne, gdyż uwzględnia zły stan techniczny samochodu, mimo że podatnik nie przedłożył żadnych dowodów powierzających fakt i wysokość poniesionych wydatków na naprawę samochodu. Za niezrozumiałe organ uznał zarzuty dotyczące samej opinii. Fakt nie odnalezienia przez podatnika w zbiorach danych informacji o samochodach takich jak nabyty przez stronę nie oznacza, że bazy te danych takich nie zawierały. Ponadto rzeczoznawca dane te mógł uzyskać w macierzystej siedzibie w Warszawie. Organ podniósł także, że strona nie podjęła próby zlecenie opinii innej osobie, a wartość nowego samochodu takiej marki w [...] wynosiła od 13.970 do 16.670 USD. W skardze do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we Wrocławiu P.T. wniósł o uchylenie decyzji organów obu instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzucając niewyjaśnienie przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy. Zarzut ten uzasadnił analogicznie jak w odwołaniu, tj. kwestionując, wskazane w opinii biegłego źródło pozyskania informacji o danych dotyczących średniej wartości bazowej samochodu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej we W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie zaskarżonej decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy jej wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 – dalej: P.p.s.a.). Oceniając zaskarżoną decyzję w świetle powyżej wskazanych kompetencji należy stwierdzić, że narusza ona przepisy prawa procesowego i to w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, co z kolei skutkować musi jej uchyleniem. Sformułowane w skardze zarzuty odnoszą się wyłącznie do ustaleń faktycznych, w szczególności przyjętej przez organy podatkowe, a wynikającej z opinii biegłego, średniej wartości bazowej samochodu takiego jak nabyty przez podatnika. W myśl art. 80 ust. 1 u.p.a. akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podatnikami akcyzy od ww. samochodów są m in. podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego takich samochodów. Podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu (art. 82 ust. 3 u.p.a.). Jeśli jednak wysokość podstawy opodatkowania, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ, po bezskutecznym wezwaniu podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie takiej wartości samochodu, sam określa podstawę opodatkowania, w tym z udziałem biegłego (art. 82a ust. 1, 2, 3 u.p.a.). Średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalona na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz - jeśli to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty samochód (art. 82a ust.4 u.p.a.). Organy podatkowe, w przypadku kwestionowania zadeklarowanej przez podatnika podstawy opodatkowania, winny zatem wykazać, że na rynku krajowym średnia wartość rynkowa samochodu takiego jak nabyty przez podatnika znacznie odbiega od wartości zadeklarowanej do opodatkowania. Ustaleń tych organy podatkowe winny dokonać stosując się do regulacji zawartych w art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., w przypadku powołania biegłego także art. 197 ww. ustawy. Organy podatkowe winny zatem podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Dokonując tych czynności, organy podatkowe winny ocenić, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy czym ocena powyższa zakłada, że organ podatkowy nie jest krępowany kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Należy wskazać, że opinia biegłego jest jednym z dowodów w sprawie i podlega, tak jak inne dowody, ocenie organu podatkowego. Opinia biegłego jest dla organu podatkowego tylko materiałem, który powinien mu pomóc w rozstrzygnięciu kwestii faktycznej. Organ podatkowy nie może zatem ograniczać się w uzasadnieniu decyzji do powołania się na konkluzję zawartą w opinii biegłego, ale obowiązany jest sprawdzić, na jakich przesłankach biegły oparł swoją konkluzję i skontrolować prawidłowość rozumowania biegłego. W rozpoznawanej sprawie biegłego powołano w celu ustalenia wartości samochodu osobowego marki [...], nabytego przez skarżącego w dniu 18.12.2008 r., na dzień jego nabycia. W opinii biegły przyjął średnią wartość bazową takiego samochodu, na kwotę 59.400 zł. Jako źródła z których korzystał określając tę wartość biegły wskazał: komputerowy system Info-Ekspert PSWR – symulacja przeprowadzona na bazie danych katalogu CD, w odniesieniu do samochodów marki, typu i modelu identycznego oraz analizę rynku i zasoby danych dotyczące obrotu samochodami na rynku krajowym i zagranicznym – Internet strona: otomoto.pl. Z akt sprawy, w szczególności z korespondencji między firmą Info-Ekspert a organem podatkowym I instancji (pisma z dnia 10.02.2008 r. i z dnia 7.04.2009 r.) wynika, że firma Info-Ekspert nie dysponowała danymi dotyczącymi cen na rynku europejskim takich samochodów jaki nabył skarżący. Zasadnie zatem, w toku postępowania podatkowego przed organami obu instancji, strona domagała się wskazania danych na podstawie których biegły przyjął w opinii wartość bazową samochodu na kwotę 59.400 zł. Przyjęta przez biegłego wartość bazowa samochodu miała niewątpliwie istotne znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania przyjętej przez organ w zaskarżonej decyzji. W tych okolicznościach organ zobligowany był ustalić szczegółowo na podstawie jakich danych biegły przyjął tę wartość, w szczególności czy w okresie od dnia 7.04.2009 r. (pismo firmy Info-Ekspert) do dnia wydania opinii przez biegłego (tj. do 12.04.2010 r.) dane takie pojawiły się w systemie Info-Ekspert, a także na stronach: otomoto.pl, czy też biegły ustalił wartość bazową korzystając z danych zawartych w tych bazach danych, ale dotyczących samochodów różniących się od samochodu nabytego przez skarżącego. Istniejących wątpliwości organy podatkowe nie usunęły w toku prowadzonego postępowania, mimo podnoszonych w tym zakresie zarzutów przez skarżącego. Oznacza to, że w zaskarżonej decyzji przyjęto dane przedstawione przez biegłego, a odnoszące się do wartości samochodu, bez stosownej ich analizy i sprawdzenia. Opinia biegłego nie została zatem podana ocenie i weryfikacji w toku postępowania tym samym organ naruszyła art. 191 O.p., a także art. 187 § 1 O.p. Uchybienie te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż przyjęta cena bazowa samochodu stanowiła istotny element przy ustaleniu podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie. Ponownie rozpoznając sprawę organ winien ustalić na podstawie jakich konkretnie danych biegły przyjął wartość bazową samochodu nabytego przez skarżącego i w jaki sposób wyliczył tę wartość na kwotę 59.400 zł. Za chybione należy uznać twierdzenia organu, że fakt nieodnalezienia przez skarżącego i jego pełnomocnika na stronach internetowych: otomoto.pl danych dotyczących samochodu podobnego do tego jaki nabył skarżący nie oznacza, że biegły z tej strony nie korzystał, a brak danych w systemie Info-Ekspert nie dyskwalifikuje opinii jako wiarygodnej, gdyż dane te mógł uzyskać w jednostce macierzystej w Warszawie. W toku postępowania podatkowego to na organie podatkowym spoczywa ciężar ustalenia stanu faktycznego. Niejasności, co do materiałów, z których korzystał biegły wydając opinię, czy też niejasności w sposobie wywodzenia wniosków przez biegłego, winny być usunięte w toku postępowania przez organ podatkowy. Nietrafne jest także odwoływanie się do danych uzyskanych przez organ I instancji od firmy Info-Ekspert, gdyż z pisma, na które powołuje się organ odwoławczy, wynika, że danych dotyczących cen takich samochodów na rynku europejski firma nie ma i podaje ceny nowych samochodów na rynku amerykańskim. Należy też zwrócić uwagę, że ceny te (po przeliczeniu na złote) są niższe niż wartość bazowa samochodu przyjęta przez biegłego. Niezbędne jest także przypomnienie, że w niniejszej sprawie to na organach podatkowych ciąży obowiązek wykazania, że podstawa opodatkowania zadeklarowana przez skarżącego znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu nabytego przez skarżącego. Zatem to organ podatkowy a nie podatnik winien wykazać istniejąca rozbieżność. Chybionym jest zatem także wskazywanie, że skarżący nie podjął próby weryfikacji opinii biegłego poprzez powołanie innego biegłego. Weryfikacji opinii biegłego powinien dokonać organ, przynajmniej w zakresie źródeł z których biegły korzystał. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną decyzję, jako naruszającą przepisy procesowe art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. O wykonalności zaskarżonej decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152 ww. ustawy, a o kosztach postępowania na podstawie art. 200 tej ustawy.