I SA/Wr 381/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Ryszard Pęk - sprawozdawca po rozpoznaniu w dniu 22 sierpnia 2005 r. w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi R. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r. oddala skargę. W dniu [...]r. R.L. nabył nieruchomości -grunty - położone na terenie Ś. Z. Nieruchomości te figurują w ewidencji gruntów i budynków: działka nr [...] o powierzchni [...]ha sklasyfikowana jako [...] (tereny kolejowe) oraz działka numer [...] o powierzchni [...]ha sklasyfikowana jako [...] (tereny przemysłowe). W dniu [...]. R. L. złożył w Urzędzie Miasta Ś. Z. "informację w sprawie podatku od nieruchomości za 2003 r.". W informacji tej, w polu E "informacja o przedmiotach i podmiotach zwolnionych", zakwalifikował przedmiotowe grunty jako zadrzewione i zakrzewione i tym samym podlegające zwolnieniu na mocy art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Postanowieniem z dnia [...]r. Burmistrz Miasta Ś. Z. wszczął wobec R. L. postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowego wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2003. W następstwie poczynionych ustaleń, decyzją z dnia [...]r. (nr [...]), organ I instancji ustalił za ten rok podatek od nieruchomości w wysokości [...]zł. W uzasadnieniu podkreślił, że zakupione przez podatnika nieruchomości figurują w ewidencji gruntów jako [...] (tereny kolejowe) oraz [...] (tereny przemysłowe) i mając na względzie pozycję ewidencyjną tych gruntów, zakwalifikował je jako "grunty pozostałe", które opodatkował stawką 0,15 zł za m2 powierzchni, zgodnie z uchwałą nr [...]Rady Miasta Ś. Z. z dnia [...]w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości. Dodał, że w złożonej "informacji w sprawie podatku od nieruchomości za 2003 r." podatnik nieprawidłowo zastosował do posiadanych gruntów, jako gruntów zadrzewionych i zakrzewionych, zwolnienie od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. - Dz. U. Z 2002 r. Nr 9 poz. 84 ze zm.). Wskazał, iż przedstawione przez podatnika dane są niezgodne ze stanem faktycznym. W odwołaniu od powyższej decyzji R.L. wniósł o uchylenie powyższej decyzji i domagał się uznania spornych gruntów za grunty zwolnione od podatku od nieruchomości. Argumentował, że zwolnione od podatku od nieruchomości są m. in. grunty zadrzewione i zakrzewione, niezależnie od sposobu ich klasyfikacji w ewidencji gruntów. Dodał, iż ustawodawcy chodziło o stan faktyczny nie zaś ewidencyjny gruntów i dlatego przedstawione przez niego dane były zgodne ze stanem rzeczywistym nie zaś z "ewidencją formalną". Wskazał, że w dniu [...]r. Burmistrz Miasta Ś. Z. wydał decyzję zmieniającą wymiar podatku od nieruchomości za rok 2004, której treść jest zgodna z jego stanowiskiem a co stanowi oczywistą niekonsekwencję. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J.G. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta Ś. Z. W jej uzasadnieniu Kolegium wskazało, że zakres przedmiotowy i podmiotowy opodatkowania podatkiem od nieruchomości określają regulacje zawarte w art. 2 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Argumentowało, iż art. 2 ustawy zawiera wyraźne odesłanie do ewidencji gruntów i budynków, której zasady prowadzenia, cel i znaczenie regulują przepisy ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn. - Dz. U. Z 2000 r., Nr 100, poz. 1086 ze zm.). Zwróciło uwagę na to, że zgodnie z art. 21 tej ustawy, podstawą planowania przestrzennego, wymiaru podatku i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Kolegium podniosło, iż z danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków wynika, że podatnik jest właścicielem gruntów o powierzchni [...]ha sklasyfikowanych w ewidencji jako [...] (tereny przemysłowe) oraz gruntów o powierzchni [...]ha sklasyfikowanych jako [...] (tereny kolejowe). Dodało, że zastosowana kwalifikacja i symbole gruntów są zgodne z § 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2000 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz.454) i że tak sklasyfikowane grunty podlegają podatkowi od nieruchomości. Jednocześnie, za całkowicie nieuzasadniony uznało zarzut, że "w przypadku gruntów zwolnionych za podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 nie jest istotna klasyfikacja formalna, lecz stan faktyczny". Kolegium stwierdziło, iż o zaliczeniu gruntów do jednej z kategorii wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w każdym przypadku decyzją zapisy w ewidencji gruntów i budynków. Dodało, że zwolnieniu od podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10, korzystają grunty oznaczone w ewidencji symbolem N (nieużytek), E/E-Ls/E-Ps/EN (użytek ekologiczny) oraz Lz (grunt zadrzewiony lub zakrzewiony). Kolegium wskazało, iż w rozpoznawanej sprawie oznaczenie gruntów wynikające z klasyfikacji jest inne niż przedstawione wyżej oraz że grunty te podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Podniosło, że ewentualna zmiana wysokości podatku może być dokonana jedynie w wyniku zmiany zapisów w ewidencji gruntów i budynków nie zaś poprzez zaskarżenie decyzji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu R. L. wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu podatkowego I instancji z powodu ich niezgodności z prawem, polegającej na naruszeniu przez organy administracyjne następujących norm prawa materialnego i postępowania podatkowego: 1. art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - przez bezprawną odmowę prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntów stanowiących grunty zadrzewione i zakrzewione; 2. art. 187 Ordynacji podatkowej - poprzez przerzucenie ciężaru dowodu na stronę; 3. art. 122 Ordynacji podatkowej - wskutek nie wyjaśnienia stanu faktycznego; 4. 4. art. 121 Ordynacji podatkowej - w wyniku prowadzenia sprawy przez organy I i II instancji w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. Uzasadniając powyższe zarzuty skarżący wskazał między innymi, iż organ II instancji nieprawidłowo uznał, że do ewidencji gruntów odwołuje się cały artykuł 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Podniósł, że do ewidencji tej odnosi się tylko ust. 2 art. 2 mówiący, które grunty nie podlegają opodatkowaniu. Dodał, iż art. 2 ust. 1 pkt 1 stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m. in. grunty, nie odwołując się jednak do ewidencji gruntów i budynków. Skarżący podkreślił, że organy I i II instancji bezpodstawnie traktują instytucję "podlegania podatkowi" i instytucję "zwolnienie od podatku" jako wzajemnie wykluczające się. Wobec tego, na podstawie oczywistego faktu, iż grunty sklasyfikowane jako: tereny przemysłowe Ba i tereny kolejowe Tk podlegają podatkowi od nieruchomości, dochodzą do całkowicie mylnej i nielogicznej konkluzji, że nie mogą być one zwolnione od podatku. Zdaniem skarżącego instytucja zwolnienia od podatku ma zastosowanie tylko i wyłącznie do gruntów podlegających podatkowi, a więc do gruntów wskazanych w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, który to przepis nie odwołuje się do ewidencji gruntów i budynków. Skarżący podniósł, iż przywołany przez organ II instancji przepis art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne nie może mieć waloru nadrzędności nad przepisami ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Wskazał, że niedopuszczalne jest uznanie pierwszeństwa innych aktów w stosunku do ustawy podatkowej, w tym także powołanych przez organy podatkowy przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2000 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Dlatego całkowicie nietrafne było w jego ocenie stwierdzenie organu II instancji, że ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, korzystają tylko grunty, które wg zapisów ewidencji gruntów są oznaczone symbolem: N - nieużytek, E (albo E-Ls, E-Ps, EN) -użytek ekologiczny, Lz - grunt zadrzewiony lub zakrzewiony. Skarżący wskazał, iż obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości a także zwolnienia od tego obowiązku są określone ustawą o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z konstytucyjnym wymogiem. Skarżący podniósł, że gdyby ustawodawca chciał uzależnić zwolnienie od podatku od nieruchomości gruntów zadrzewionych i zakrzewionych od sposobu sklasyfikowania ich w ewidencji gruntów i budynków, to w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy zawarłby zapis podobny do tego, jaki zastosował formułując art. 2 ust. 2. Tymczasem ustawodawca przepisem art. 7 ust. 1 pkt 10 zwolnił od podatku grunty stanowiące grunty zadrzewione i zakrzewione. Używając słowa "stanowiące" ustawodawca wyraźnie odniósł się do stanu rzeczywistego a nie do formalnego sklasyfikowania. Skarżący argumentował, że w "informacji w sprawie podatku od nieruchomości za 2003r." wykazał stan posiadanych gruntów - jako zadrzewionych i zakrzewionych, zgodnie ze stanem faktycznym. W dalszych wywodach skargi skarżący - uzasadniając zarzut naruszenia Ordynacji podatkowej - podniósł, iż postawiony mu zarzut nie przedłożenia na wezwanie organu podatkowego dokumentów uzasadniających zwolnienie gruntów od podatku od nieruchomości naruszało art. 187 Ordynacji, gdyż organ podatkowy zamiast uczynić zadość ustawowemu obowiązkowi zebrania materiału dowodowego, usiłował przerzucić ten obowiązek na stronę. Podkreślił, że wbrew art. 122 Ordynacji podatkowej w sprawie nie dokonano dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i dodał, że postępowanie, którego zaskarżone decyzje są konsekwencją, nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych w wyniku m. in. stawiania mu pozbawionych podstaw zarzutów jak również opodatkowania w jednym roku (2003) i zwolnienia w roku następnym (2004) tych samych gruntów, co stanowi naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko w sprawie, wnosząc o oddalenie skargi oraz skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym. Na rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym zgodę wyraził także skarżący. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Powstały w rozpoznawanej sprawie spór wymagał rozstrzygnięcia, czy posiadane przez skarżącego grunty podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, czy też były od tego podatku przedmiotowo zwolnione. Między stronami nie było sporne, iż grunty te sklasyfikowane zostały w ewidencji gruntów i budynków, zgodnie z § 68 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków, częściowo jako Ba (tereny przemysłowe) a częściowo jako Tk (tereny kolejowe). Zdaniem Sądu wyjaśnienie sygnalizowanej na wstępie kwestii rodzi pierwotnie konieczność znalezienia odpowiedzi na pytanie, jakie znaczenia przy opodatkowaniu gruntów podatkiem od nieruchomości ma klasyfikacja tych gruntów w ewidencji gruntów i budynków. Przepis art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty. Zgodnie natomiast z brzmieniem przepisu art. 2 ust. 2, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych łub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z przywołanego wyżej brzmienia regulacji zawartych w obu przepisach wynika, że nie można traktować ich jako niezależne od siebie i wzajemnie się wykluczających poprzez uznanie, iż skoro tylko ust. 2 art. 2 odwołuje się wprost do ewidencji gruntów i budynków to ewidencja ta nie ma znaczenia dla wykładni przepisu ust. 1 art. 2. Tym samym treść ust. 2 art. 2 stanowi uzupełnienie (rozwinięcie) normatywne regulacji zawartej w ust. 1 tego artykułu. W konsekwencji przyjąć należy, że podstawą wymiaru podatków, w tym podatku od nieruchomości, zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne, powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków (patrz: L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe, s. 76; wyrok NSA z dnia 18 maja 1994 r. III SA 1685/93 POP 1999/2/67), która to ewidencja zawiera informacje dotyczące położenia gruntów, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych, oznaczenia ksiąg wieczystych, właściciela (...). Na konieczność ustalania - na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości - charakteru gruntu na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów wskazuje bezpośrednio, stanowiący rozwinięcie art. 2 ust. 1, powołany wyżej art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który wymienia ewidencję jako dokument rozstrzygający o klasyfikowaniu gruntów. Art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach lokalnych, którego zastosowania domagał się skarżący stanowił w 2003 r., że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z faktu, iż przepis ten w swojej treści nie odwołuje się do ewidencji gruntów nie można wyprowadzić wniosku, że sposób zaklasyfikowania gruntów w ewidencji nie znaczenia przy ustaleniu czy dany grunt jest zwolniony od podatku. Dane zawarte w ewidencji gruntów mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, stanowią one dowód tego, co zostało z nich stwierdzone. W związku z tym organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania tych danych w postępowaniu podatkowym. Mając na uwadze powyższe za chybione należało uznać podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz zarzut, że organy podatkowe dokonały konkretyzacji obowiązku podatkowego na podstawie ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, uznając jej pierwszeństwo w stosunku do ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Do ewidencji gruntów i budynków, której zasady prowadzenia zawiera Prawo geodezyjne i kartograficzne, odwołuje się wprost ustawa podatkowa, która reguluje obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości (podmiot, przedmiot...) jak i zwolnienia oci tego podatku. Powyższe, wbrew temu co twierdzi strona skarżąca, wskazuje jednoznacznie, że w przypadku gruntów podstawę wymiaru podatku od nieruchomości stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, które winny być oczywiście zgodne ze stanem faktycznym. Podatnik kwestionując prawidłowość danych zawartych w tej ewidencji powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję (u starosty). Z danych zawartych w ewidencji gruntów wynika, iż skarżący jest właścicielem gruntów o powierzchni [...]ha sklasyfikowanych w ewidencji jako Ba (tereny przemysłowe) oraz gruntów o powierzchni [...]ha sklasyfikowanych jako Tk (tereny kolejowe). Tak sklasyfikowane grunty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie były zwolnione od podatku na podstawie art. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W szczególności brak było podstaw, aby sporne w sprawie grunty objąć zwolnieniem określonym w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy, na który to przepis powołuje się skarżący. Skoro bowiem, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 2, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty odpowiednio sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, to również zwolnienia od tego podatku należy odnieść do należytego sklasyfikowania gruntów w tej ewidencji. O zaliczeniu gruntów do jednej z kategorii wymienionych w art. 7 usb5l pkt 10 decydują tym samym zapisy w ewidencji gruntów i budynków. Ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 korzystają, co słusznie zauważył organ odwoławczy, grunty oznaczone w ewidencji symbolem N (nieużytek), E/E-Ls/E-Ps/EN (użytek ekologiczny) oraz Lz (grunt zadrzewiony lub zakrzewiony). Wobec faktu, że grunty będące we władaniu podatnika zostały sklasyfikowane w sposób odmienny, podlegały one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organy podatkowe art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych okazał się tym samym bezpodstawny. Chybione były zarzuty naruszenia wskazanych przez skarżącego przepisów Ordynacji podatkowej. Wbrew jej wywodom zebrany w sprawie i będący podstawą orzekania materiał dowodowy - przede wszystkim dane ewidencyjne zawarte w dokumentach urzędowych, dotyczące posiadanych przez podatnika gruntów - pozwalał na ustalenie wymiaru podatku od nieruchomości za 2003 r. a jednocześnie na zakwestionowanie poglądu skarżącego, co do istnienia faktyczno - prawnych podstaw do zwolnienia spornych gruntów od opodatkowania tym podatkiem. Sąd stwierdza tym samym, iż brak jest podstaw dla uznania, że w sprawie miało miejsce naruszenie art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej oraz 187 Ordynacji podatkowej wskutek nie zebrania materiału dowodowego niezbędnego do rozstrzygnięcia sprawy oraz dowolnej oceny tegoż materiału. Na wynik niniejszej sprawy nie miało przy tym istotnego znaczenia rozstrzygnięcie dotyczące następnego roku podatkowego, tj. za 2004 r., gdyż decyzja ta nie była przedmiotem skargi. Biorąc powyższe pod uwagę, uznając, że zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie naruszały prawa w stopniu, który nakazywałby ich uchylenie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę jako nieuzasadnioną.