I SA/Wr 3818/02

I SA/ Wr 3814/02- 3819/02 WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 listopada 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym; Przewodniczący: Sędzia NSA – Janusz Zubrzycki Sędziowie: Sędzia NSA – Halina Betta Asesor WSA – Anetta Chołuj (sprawozdawca) Protokolant: Paulina Biernat po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi L. G. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. 1. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ustalających podatek od nieruchomości za lata 1996- 2000 2. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2001r. I uchyla decyzję z dnia [...] Nr [...]w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2001r. II w pozostałej części oddala skargę. Decyzjami z dnia [...]od nr [...]do nr [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze we W., po rozpoznaniu odwołania złożonego przez L. G. utrzymało w mocy własne decyzje z dnia [...]odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności wydanych z upoważnienia Prezydenta W. decyzji Dyrektora Wydziału Finansowego Urzędu Miejskiego W. w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za lata 1996 – 2000. W uzasadnieniu tych decyzji Kolegium wyjaśniło, iż skarżący złożył w dniu [...]wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za lata 1996- 2000, a ponieważ od daty doręczenia tych decyzji upłynął rok to z uwagi na treść art. 249 § 1 Op organ podatkowy zobligowany jest do wydania decyzji odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od dnia jej doręczenia. Odrębną decyzją z dnia [...]nr [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy własną decyzję z dnia [...]w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności wydanej z upoważnienia Prezydenta W. decyzji Dyrektora Wydziału Finansowego Urzędu Miejskiego W. w sprawie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2001r. W uzasadnieniu tej decyzji Kolegium wyjaśniło, iż w świetle nieprecyzyjnie sformułowanej i budzącej wątpliwości interpretacyjnej treści przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych organ podatkowy nie dopuścił się rażącego naruszenia prawa. Dodatkowo wskazało, iż uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2001r. zapewne wpłynie na zasadnicza zmianę dotychczasowej linii orzeczniczej. Nie może jednak w ocenie organu skutkować stwierdzeniem nieważności decyzji mieszczącej się we wcześniejszej interpretacji przepisu art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Kolegium zauważyło, iż podatnik w odwołaniu inaczej niż we wniosku kwalifikuje przesłankę będącą podstawą stwierdzenia nieważności. Zamiast wady rażącego naruszenia prawa wskazuje wadę skierowania decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie. Odpowiadając na ten zarzut Kolegium wskazało, iż tak kwalifikowany zarzut nie może być rozpatrzony na etapie postępowania II instancyjnego gdyż sprzeciwiają się temu rygory właściwe dla zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Ta kwestia zdaniem Kolegium może być rozpatrywana w odrębnym postępowaniu, co wymagałoby jednak złożenia stosownego wniosku. W złożonej skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący zarzucił iż decyzja Kolegium została wydana z naruszeniem prawa. Powołując się na uchwałę NSA z dnia 25 czerwca 2001r. wskazał, iż nie jest płatnikiem podatku od nieruchomości, zatem decyzja ustalająca podatek została skierowana do niewłaściwej osoby i winna być unieważniona. Zarzucił także błędne uznanie przez Kolegium, iż wniosek o stwierdzenie nieważności został złożony po terminie. Pierwsze odwołanie od niesłusznie naliczonego podatku złożył bowiem [...]. Wskazał ponadto, iż Kolegium rozpatrzyło jego odwołanie wyłącznie w zakresie przesłanki o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Op z pominięciem pkt 5 tego artykułu, mimo tego, iż zdążył uzupełnić złożony w sprawie wniosek o te przesłankę przed wydaniem decyzji z dnia [...]. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie powołując się na swoje dotychczasowe stanowisko przedstawione w zaskarżonych decyzjach. Odnosząc się do zarzutu pominięcia przez Kolegium przesłanki z art. 247 § 1 pkt 5 Op przyznało, iż w tym zakresie organ nadzoru rzeczywiście pozostaje w zwłoce co do rozpatrzenia żądania strony. Jak wskazało Kolegium błąd spowodowany został dołączeniem pisma strony z dnia [...] do postępowania podatkowego dotyczącego innej nieruchomości posiadanej przez skarżącego i zaniechanie w tym zakresie zostanie nadrobione w najbliższym z możliwych terminów. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Powyższa skarga została wniesiona w dniu [...]do Naczelnego Sądu Administracyjnego – Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu. Zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powyższy zapis ustawowy uzasadnia rozpoznanie niniejszej skargi przez tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Skarga nie jest zasadna w części dotyczącej decyzji odmawiających wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ustalających wymiar podatku od nieruchomości za lata 1996 – 2000. Podstawę materialnoprawną tych decyzji stanowił art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej, który w brzmieniu obowiązującym w 2002r. tj. w dacie wydania decyzji stanowił, iż organ podatkowy był zobowiązany odmówić wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od jej doręczenia. Był to termin prawa materialnego, a zatem nie podlegał przywróceniu. Ponieważ skarżący złożył wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji za lata 1996 – 2000 po upływie roku od dnia ich doręczenia, to mając na uwadze przytoczoną wyżej treść art. 249 § 1 Op organ podatkowy był zobowiązany odmówić wszczęcia postępowania i wobec tego podjęte rozstrzygnięcia nie naruszały prawa. Odnosząc się do skargi na decyzję za 2001r. należy wskazać, iż w tym zakresie skarga jest zasadna. Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło stwierdzenia nieważności powyższej decyzji nie znajdując wystarczających powodów aby przyjąć, że decyzja ta została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Sprawa ta dotyczyła oceny prawidłowości zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o opłatach i podatkach lokalnych w stosunku do posiadacza garażu. Pojęcie rażące naruszenie prawa pozostaje przedmiotem sporu zarówno w doktrynie prawa jak i w orzecznictwie. Stwierdzenie nieważności decyzji jest instytucją procesową stwarzającą możliwość eliminacji z obrotu prawnego decyzji dotkniętych wadami materialnoprawnymi, które powodują nieprawidłowe ukształtowanie stosunku materialnoprawnego zarówno pod względem podmiotowym jak również przedmiotowym (J. Borkowski w Ordynacja podatkowa – komentarz 2004, wyd. UNIMEX Wrocław 2004 r. str. 841-843). Zwraca się przy tym uwagę na to, iż zasady orzekania w sprawach o stwierdzenie nieważności decyzji wypracowane dla ogólnego postępowania administracyjnego tylko w ograniczonym zakresie mogą być przydatne do orzekania w sprawach podatkowych. W tych sprawach pierwszą czynnością powinno być ustalenie czy stosunek prawnopodatkowy został prawidłowo ujawniony i ukształtowany tj. czy osoba, której dotyczyła decyzja był podatnikiem i czy zobowiązanie podatkowe zostało ustalone w prawidłowej wysokości. Zobowiązanie podatkowe i jego wysokość muszą mieć bowiem umocowanie w normach ustawowych kształtujących prawa i obowiązki podatnika. Konieczne w związku z tym staje się odrębne rozumienie "rażącego naruszenia prawa" i stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej. W tych przypadkach wysokość podatku odzwierciedla prawo i wobec tego zarówno istnienie zobowiązania podatkowego jak i jego wysokość powinny być uznane za samodzielne (samoistne) kryterium oceny rażącego naruszenia prawa materialnego (H. Dzwonkowski " Stwierdzenie nieważności podatkowej decyzji wymiarowej z powodu rażącego naruszenia prawa" Monitor Podatkowy nr 9 z 2004r. str. 14) Rozpatrując pojęcie rażącego naruszenia prawa nie można pominąć zasady zaufania obywateli do państwa i do stanowionego prawa, traktowanej w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego jako pochodna zasady państwa prawa. Obowiązku podatkowego nie można domniemywać, gdyż musi on wynikać z art. 217 Konstytucji. Niewątpliwie rażącym naruszeniem prawa jest nałożenie na obywatela podatku w sytuacji, gdy nie ciąży na nim z mocy ustawy obowiązek podatkowy. Przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nakładał obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości na wymienione w nim podmioty (w tym na osoby fizyczne), które były posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych na podstawie umowy zawartej z właścicielem lub na podstawie innego tytułu prawnego. Nie było natomiast mowy w tym artykule o części nieruchomości (por. wyrok WSA z dnia 14.10.2004r. sygn. akt I SA/Wr 3191 – 3196/02). Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2001r. (FPK 4/00, ONSA z 2001r., nr 4, poz. 164) posiadacz lokalu niewyodrębnionego prawnie, będącego częścią nieruchomości stanowiącej własność jednostki samorządu terytorialnego, nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Uchwała ta jednoznacznie wykluczyła z podmiotów podatku od nieruchomości posiadacza lokalu niewyodrębnionego prawnie, będącego częścią nieruchomości. Odnosząc przedstawione stanowisko do rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, iż skarżący zawierając w dniu [...]z Gminą W. umowę najmu stał się posiadaczem garażu wolnostojącego o powierzchni [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrując przesłankę rażącego naruszenia prawa nie oceniło czy garaż był odrębną nieruchomością czy też stanowił część nieruchomości, tym samym nie przeanalizowało czy adresowana do skarżącego decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe naruszała prawo w sposób rażący. Samo powołanie się przez organ na niespójność orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie interpretacji art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i wskazanie uchwały Sądu z dnia 25 czerwca 2001r., - która zdaniem Kolegium wpłynie zasadniczo na zmianę interpretacji spornego przepisu - bez odniesienia się do okoliczności faktycznych sprawy narusza prawo. Rozpatrując zarzut skargi dotyczący pominięcia przy wydaniu decyzji przesłanki wynikającej z art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej należy przyznać rację stronie skarżącej. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zasada ta nakłada na organ podatkowy obowiązek podjęcia wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy podatkowej. Należy wskazać, iż prowadząc postępowanie organ podatkowy obowiązany jest rozpoznać wszystkie żądania zawarte we wniosku. W niniejszej sprawie skarżący wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ustalającej podatek od nieruchomości złożył w dniu [...], który uzupełnił w dniu [...]. o przesłankę z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Następnie w dniu [...]. wniósł o rozpatrzenie wniosku dodatkowo o przesłankę pkt 5 art. 247 § 1. Organ podatkowy odniósł się w swoim rozstrzygnięciu z dnia [...]. oraz z dnia [...]. do przesłanki wymienionej w pkt 3 art. 247 § 1, nie ustosunkował się jednak w swojej decyzji – do czego był zobowiązany - do przesłanki wskazanej przez skarżącego zawartej w art. 247 § 1 pkt 5. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję o nr [...]oraz na podstawie art. 151 powołanej ustawy oddalił skargę na decyzje o nr [...]. Sąd nie orzekł o zwrocie kosztów postępowania z uwagi na brak stosownego wniosku w tym zakresie. Sąd nie orzekł o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji z uwagi, iż decyzja ta nie podlega wykonaniu.