I SA/Wr 41/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędziowie Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Katarzyna Gierczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 marca 2010 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. w Ż. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres od lipca do listopada 2005r. oraz za marzec i czerwiec 2006r. oddala skargę. Dyrektor Izby Celnej we W. decyzją z dnia [...] r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] r., nr [...], określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za okres od lipca do listopada 2005 r. oraz za marzec i czerwiec 2006 r. Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wszczął z urzędu postępowanie kontrolne wobec A. Spółka z o.o. z siedzibą w Ż. (dalej: skarżąca) w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa w zakresie podatku akcyzowego, za okres podany na wstępie. W poddanym kontroli okresie skarżąca prowadziła działalność w zakresie skupy rzepaku, zbóż oraz kukurydzy. Zakupione ziarno skarżąca poddawała suszeniu w siedzibie firmy w Ż. i w Oddziale w S., zmniejszając jego wilgotność, a następnie je sprzedawała innym podmiotom. W procesie suszenia ziarna (w suszarniach należących do skarżącej) był wykorzystywany wyłącznie "lekki olej opałowy [...]", który skarżąca zakupywała na podstawie faktur, zawierających oświadczenie o przeznaczeniu nabytego oleju na cele opałowe lub do dalszej odsprzedaży na te cele. W wyniku badania dokumentów źródłowych, organ kontroli skarbowej stwierdził ponadto, iż dokumentacja księgowa jest prowadzona nierzetelnie – skarżąca nie posiadała i nie przedłożyła do kontroli żadnych dowodów potwierdzających fizykochemiczne wielkości wykazane zbiorczo w miesięcznych protokołach suszenia ziarna, dokumentach RW oraz remanentach miesięcznych, w szczególności: kart laboratoryjnych badania wilgotności skupowanego i wysuszonego ziarna, fabrycznych norm technicznych i zakładowych określających wskaźnik zużycia oleju opałowego dla poszczególnych suszarni; dowodów potwierdzających faktyczną ilość zużytego w tym celu oleju opałowego w poszczególnych dniach badanego okresu; dokumentacji magazynowej oraz ewidencji ilościowo-wartościowej potwierdzających obroty w zakresie ilości skupionego i sprzedanego ziarna oraz osuszki – co z kolei uniemożliwiało ustalenie faktycznych obrotów oraz zweryfikowanie faktycznego zużycia oleju opałowego w poszczególnych miesiącach w procesie suszenia określonych partii ziarna. Organ kontroli skarbowej, z uwagi na ograniczoną możliwość weryfikacji wielkości dostaw, suszenia i sprzedaży ziarna oraz wielkości zużycia do tego celu oleju opałowego, dokonał szacowania obrotu olejem opałowym na koniec każdego miesiąca w oparciu o metodologiczne bilansowanie wielkości obrotu i zużycia oleju opałowego w procesie suszenia ziarna, przy uwzględnieniu wysokości określonej przez maksymalną pojemność nominalną posiadanych przez skarżącą, w tym okresie, zbiorników i naczyń (14.400 litrów w Ż. i 5.000 litrów w S.) oraz B.O. na dzień 1 lipiec 2007 r. (74.947 l i 61.666 l) i B.Z. na dzień 30 czerwca 2006 r. (16.550, 05 l i -0-), a także wielkości zakupu oleju opałowego wyliczonego na podstawie faktur zakupu. Kontrolujący sporządzili również zestawienia ilości skupionego ziarna od kontrahentów - rolników na podstawie faktur zakupu i faktur RR za miesiące, za które sporządzono protokoły suszenia. Stwierdzone przez kontrolujących rozchody nieewidencjonowanego oleju opałowego zostały ustalone na koniec każdego miesiąca rozliczeniowego badanego roku. Ponadto, z uwagi na ograniczoną pojemność zbiorników, a także z uwagi na fakt, iż skarżąca nie posiadała cystern służących do transportu oleju opałowego, organ nie uznał, aby przedłożone dowody przesunięć międzymagazynowych oleju opałowego odzwierciedlały faktyczny przebieg operacji gospodarczych. Organ przyjął także, iż skarżąca nie zużywała zakupionego oleju opałowego na własne cele grzewcze (stwierdzono brak urządzeń grzewczych w ewidencji środków trwałych), jak też nie dokonywała jego odsprzedaży, a także, że nie doszło do niezawinionych ubytków oleju opałowego. W wyniku rozpoznania odwołania Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję pierwszej instancji, podtrzymując argumentację w niej zawartą. Skarżąca w skardze z dnia 15 grudnia 2009 r. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, a ponadto o przekazanie do jej wiadomości odpowiedzi organu na niniejszą skargę oraz o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych i opłaty skarbowej od pełnomocnictwa, w kwocie 17,00 zł. Zdaniem skarżącej zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem następujących przepisów: - art. 4 ust. 1; ust. 2 pkt 10 i ust. 4, art. 6 ust. 1 i ust. 3; art. 10 ust. 2 art. 11 ust. 1; art. 65 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U., Nr 29, poz. 259, ze zm. – dalej: ustawa o podatku akcyzowym), a także - § 2 ust. 1 pkt 1; § 3 ust. 1 i ust. 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm. – dalej: rozporządzenie), poprzez bezzasadne zastosowanie tych przepisów, gdyż skarżąca nie dokonywała sprzedaży oleju opałowego, jak również nie zużywała wyrobów akcyzowych niezgodnie z przeznaczeniem – olej opałowy był zużywany na cele grzewcze na potrzeby własne. - art. 121 § 1; art. 122; art. 124; art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ord. pod.), poprzez brak ich zastosowania w prowadzonym postępowania, co naruszyło zaufanie do organu podatkowego, a zaskarżona decyzja nie zawiera uzasadnienia faktycznego i prawnego, nie wskazuje dowodów, które wskazywałyby, że skarżąca wykorzystała olej opałowy na inne cele niż opałowe. Organ podatkowy nie wskazał też faktów, które uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn i przeciwdowodów, dla których innym dowodom, w tym wyjaśnieniom i dowodom przedstawionym przez skarżącą odmówił wiarygodności i mocy dowodowej. - art. 188 i art. 197 § 1 Ord. pod., poprzez brak zastosowania tych przepisów, pomimo nie wyjaśnienia przez organ podatkowy rozbieżności, co do ilości przechowywanego oleju opałowego i jego zużycia przez posiadane urządzenia do suszenia będące w dyspozycji skarżącej. - art. 21 § 1 pkt. 1 Ord. pod., poprzez zastosowanie tego przepisu, pomimo iż skarżąca nie była podatnikiem podatku akcyzowego. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, iż organ podatkowy oparł się na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za okres od 1 lipca 2005 r. do 30 czerwca 2006 r. W postępowaniu tym dokonano oględzin zbiorników, które nie stanowiły własności skarżącej i w trakcie dokonywanych oględzin nie należały do niej (zostały sprzedane aktem notarialnym z dnia [...] r.), a więc nie ma pewności, że były to te same zbiorniki. Poza tym organ przyjął (na podstawie oględzin i faktur zakupu), że skarżąca mogła zgromadzić 14.200 litrów i taki stan przyjęto do rozliczenia zużycia oleju opałowego, mimo iż z uzasadnienia decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jednorazowa dostawa oleju mogła wynieść 18.000 litrów. Skarżąca podniosła też, iż nie uczestniczyła w oględzinach zbiorników, a po otrzymaniu protokołu z oględzin pismem z dnia [...] r. złożyła zastrzeżenia do protokołu, zarzucając nierzetelne dokonanie ustaleń przez kontrolującego, co do pojemności zbiorników paliwa oraz beczek oraz poprzez przyjęcie, że w dniu 1 lipca 2008 r. była taka sama ich ilość jak trzy lata wstecz. Nadto podniosła, iż w latach następnych, w związku z modernizacją i wymianą suszarni na nowe, spalających znacznie mniej oleju opałowego, spadło u skarżącej zużycie tego oleju jak również niezbędny stan zabezpieczenia w olej. Skarżąca podniosła również, iż wniosła o powołanie biegłego w celu określenia możliwości magazynowania oleju oraz jego zużycia przez urządzenia, będące w jej dyspozycji, lecz organ odmówił powołania biegłego. Poza tym skarżąca podniosła, iż skoro zakupiła olej opałowy, zgodnie z przepisami w zakresie podatku akcyzowego i zużywała zakupiony olej do celów grzewczych, to zdaniem skarżącej nie ciążył na niej obowiązek w podatku akcyzowym, ani obowiązek posiadania jakichkolwiek oświadczeń o przeznaczeniu zakupionego oleju opałowego, bowiem stosowny podatek akcyzowy zapłacił podmiot, który dokonał sprzedaży oleju opałowego skarżącej i pobrał od niej stosowne oświadczenie. Dodatkowo skarżąca podniosła, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 listopada 2009 r., sygn. akt l SA/ Wr 1187/09, uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] r., nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urząd Kontroli Skarbowej we W., nr UKS [...], z dnia [...] r. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Dyrektor Izby Celnej we W. w odpowiedzi na skargę z dnia [...] r. wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu organ podniósł, poza przytoczeniem stanu faktycznego sprawy, a także przywołaniem art. 21 § 3 Ord. pod. oraz przepisów ustawy o podatku akcyzowym (art. 4 ust. 1 pkt 3; art. 6 ust. 1; art. 11 ust. 1; art. 18 ust. 1; art. 19 ust. 1 – 3; art. 62 ust. 1 pkt 1; art. 65 ust. 2 i art. 65 ust. 1a) i rozporządzenia (§ 2 ust. 1 pkt 1; § 4 ust. 1 i ust. 5 i § 3 ust. 3), iż organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że skoro skarżąca zużyła olej opałowy na inne cele niż grzewcze, to po stronie skarżącej powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. Organ podniósł, iż postępowanie wyjaśniające zostało przeprowadzone w sposób niebudzący wątpliwości, co do jego poprawności. Ze zgromadzonego materiału dowodnego wynika, iż skarżąca nie była w stanie zużyć w całości na cele grzewcze zakupiony olej opałowy. Skarżąca nie dokonała też odsprzedaży oleju opałowego innym podmiotom na cele grzewcze, jak też nie posiadała możliwości magazynowania takich ilości oleju opałowego. Z kolei brak stosownej dokumentacji, uniemożliwiającej odtworzenie faktycznego przebiegu poszczególnych operacji gospodarczych suszenia ziarna i zużycia oleju opałowego w trakcie każdego miesiąca, stanowił przesłankę do szacowania obrotu olejem opałowym. Organ szeroko uzasadnił wybór metody szacowania oraz to, dlaczego nie przyjął jednej z metod wskazanych w art. 23 § 3 Ord. pod. Ustalenie podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym polegało więc na ustaleniu szacunkowym, dla poszczególnych okresów rozliczeniowych, ilości zużytego oleju opałowego, na cele inne niż grzewcze, w wysokości nadwyżki tego oleju ponad nominalny stan magazynowy, której skarżąca nie udokumentowała dowodami zużycia i sprzedaży. Organ podniósł też, iż przeprowadził postępowanie nie tylko z udziałem skarżącej, ale także przesłuchał świadków oraz przeprowadził kontrolę sprawdzającą u dostawców skarżącej i wystąpił do nich o udzielenie informacji o zakupie ziarna przez skarżącą, a także na temat wilgotności i zależnych od niej cen dostarczenia ziarna. Ponadto na podstawie oględzin zbiorników paliwa, przeprowadzonych w obecności przedstawicieli skarżącej – prezesa, wiceprezesa i pracownika, w dniu [...] r. i w dniu [...] r. oraz wyjaśnień Prezesa spółki ustalono, iż skarżąca mogła przechowywać, co najwyżej 14.400 litrów oleju opałowego (Ż.) i 5.000 litrów (S.). Ustalenie pojemności zbiorników i beczek odbyło się na podstawie fabrycznych oznaczeń i dokonując odpowiednich pomiarów, co z kolei wykluczało potrzebę powołania biegłego na tę okoliczność, mimo iż zbiorniki paliwa zostały sprzedane w 2007 r. Odnośnie podniesionej w skardze okoliczności uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu decyzji w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, organ podniósł, iż sposób obliczenia zobowiązania w podatku dochodowym i w podatku akcyzowym jest różny. Organ zauważył nadto, iż w wyroku z dnia 4 listopada 2009 r. Sąd potwierdził prawidłowość postępowania dowodowego, przeprowadzonego przez organy podatkowe obu instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak, więc uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - w skrócie p.p.s.a. W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowią przepisy ustawy o podatku akcyzowym (art. 4 ust.1, ust. 2 pkt 10 i ust. 4, art. 6 ust. 1 i ust. 3, art. 10 ust. 2, art. 11 ust. 1, art. 65 ust. 1 i ust. 1a) oraz rozporządzenia (§ 2 ust. 1 pkt 1, § 3 ust. 1 i ust. 3 pkt 1). Zgodnie z powołanymi przepisami opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlegała sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju, ujętych w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, w tym produkty rafinerii ropy naftowej oraz pozostałe wyroby przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych bez względu na symbol PKWiU. Na mocy delegacji ustawowej (art. 65 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym) Minister Finansów obniżył stawki podatku akcyzowego dla sprzedawców olejów opałowych (§ 3 ust. 1 rozporządzenia), pod warunkiem spełnienia określonych przepisami wymogów (§ 4 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia). W przypadku sprzedaży olej na cele opałowe osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą sprzedawca był zobowiązany do uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanych wyrobów, uprawniającym do stosowania obniżonej stawki. Oświadczenie mogło być złożone w wystawianej fakturze VAT lub odrębnie ze wskazaniem danych nabywcy, daty złożenia tego oświadczenia i dołączone do kopii faktury VAT. Zatem sprzedawca, aby mógł skorzystać z obniżonej stawki w podatku akcyzowym był zobowiązany między innymi do uzyskania od nabywcy tych wyrobów stosownego oświadczenia. W przypadku nieprawidłowego oznaczenia tych wyrobów lub braku zabarwienia na czerwono, zgodnie z rozporządzeniem w sprawie znakowania i barwienia paliw silnikowych oraz olejów opałowych dla celów kontroli obrotu, lub w przypadku przeznaczenia ich na inne cele niż opałowe, jak też nie spełnienia innych warunków wskazanych w rozporządzeniu, wyroby te podlegały opodatkowaniu według podstawowych stawek podatku akcyzowego (§ 3 ust. 3 rozporządzenia oraz po dniu 15 września 2005 r. – art. 65 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym). W rozpoznawanej sprawie organ podatkowy wykazał, iż skarżąca nie zużyła w całości zakupionego oleju opałowego na cele związane z suszeniem zakupionych przez nią płodów rolnych, a więc na cele grzewcze, jak też nie dokonała odsprzedaży zakupionego oleju opałowego na cele grzewcze. Skarżąca nie posiadała także możliwości gromadzenia oleju opałowego w ilościach wskazanych przez siebie, ze względu na ograniczoną pojemność posiadanych przez nią zbiorników paliwa. Przeprowadzone w tym zakresie postępowanie dowodowe nie zawiera błędów, które mogłyby podważyć wartość dowodową zgromadzonego w sprawie materiału. Przede wszystkim nie można podzielić poglądu skarżącej, iż organ w sposób nieprawidłowy dokonał ustaleń w zakresie możliwości magazynowania oleju opałowego, na podstawie pojemności zbiorników paliwa, z pominięciem biegłego. Stosownie do art. 197 § 1 Ord. pod. organ podatkowy w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, może powołać biegłego dysponującego takimi wiadomościami, w celu wydania opinii, co oznacza, że prawo skorzystania z opinii biegłego ma, co do zasady (o ile przepisy nie stanowią inaczej), charakter fakultatywny, a brak skorzystania przez organ prowadzący postępowanie podatkowe, powinien być oceniany w świetle ewentualnego naruszenia zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ord. pod. W stanie sprawy organ kontroli skarbowej przeprowadził dowód z oględzin zbiorników, na podstawie którego ustalił ich pojemność (na podstawie fabrycznych oznaczeń i dokonując odpowiednich pomiarów), a który w świetle art. 198 Ord. pod. stanowi dowód w sprawie. Oględziny te zostały przeprowadzone z udziałem strony oraz wskazanego pracownika, a tym samym zostało zachowane prawo skarżącej do udziału w postępowaniu podatkowym i obrony swoich interesów, do czego zobowiązują zasady ogólne regulujące to postępowanie, a zwłaszcza zasada prawdy obiektywnej (art. 122 Ord. pod.) i zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 Ord. pod). Poza tym jedynym argumentem kwestionującym ustalenia dokonanych oględzin zbiorników paliwa nie może być fakt, iż w dniu ich dokonywania ([...] r. i [...] r.) nie stanowiły one środków trwałych skarżącej, ze względu na ich sprzedaż w dniu [...] r., ponieważ w czynnościach tych brał udział między innymi Prezes skarżącej będący jednocześnie właścicielem zbiorników i nie wniósł zastrzeżeń do dokonanych w tym zakresie ustaleń, czy też powoływanie się na zmniejszone zapotrzebowanie (w związku z modernizacją suszarni) na paliwo, ponieważ te z kolei twierdzenia nie są poparte żadnymi dowodami. Zatem słusznie organy obu instancji przyjęły, iż zaistniała w sprawie sytuacja nie wymagała powołania biegłego na okoliczność ustalenia pojemności zbiorników paliwa, a tym samym nie doszło do naruszenia art. 197 § 1 Ord. pod., a w konsekwencji też art. 188 Ord. pod., w myśl którego żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, ponieważ w istocie istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności zostały stwierdzone dowodem z oględzin. W konsekwencji za prawidłowe należy uznać także ustalenia w zakresie ilości oleju opałowego zużytego do suszenia zakupionych płodów rolnych. Podkreślenia wymaga także fakt, iż skarżąca nie prowadziła w sposób prawidłowy dokumentacji księgowej, pozwalającej na podatkową kontrolę przebiegu zdarzeń gospodarczych, jest to o tyle istotne, iż zakupywany przez skarżącą olej opałowy korzystał z obniżonej stawki podatkowej. Z tego też względu skarżąca powinna była dołożyć szczególnej staranności w prowadzeniu dokumentacji, aby w razie wątpliwości móc wykazać, iż zakupiony olej opałowy, zużyła w całości, zgodnie ze składanymi na fakturach oświadczeniami. W przeciwnym bowiem razie olej opałowy wykorzystany na inne cele niż grzewcze podlegał opodatkowaniu stawką podstawową przewidzianą dla paliw napędowych. Stąd też nieuprawnione jak i niezrozumiałe są także twierdzenia skarżącej wskazujące na naruszenie art. 21 § 1 pkt 1 Ord. pod. oraz wskazanych w skardze przepisów ustawy o podatku akcyzowym i przepisów rozporządzenia oparte na przeświadczeniu, że nie mają one zastosowania do skarżącej, bowiem nie dokonywała ona sprzedaży oleju opałowego jak też nie zużyła go na inne cele niż grzewcze. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3, w związku z ust. 2 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju, za którą uważa się również zużycie wyrobów akcyzowych niezgodne z ich przeznaczeniem w przypadku, gdy do wyrobów tych zastosowano zwolnienie lub obniżono stawki akcyzy. Z taką sytuacją mamy właśnie do czynienia w niniejszej sprawie – organ wykazał, iż skarżąca zakupiony przez siebie olej opałowy wykorzystała jedynie w części na cele grzewcze, co oznacza, że w pozostałej części zakupiony olej został wykorzystany na cele, co, do których nie ma zastosowania obniżona stawka akcyzy. W tym wypadku brak jest jednak podstaw do obciążenia sprzedawcy obowiązkiem uiszczenia podatku akcyzowego w podstawowej wysokości, ponieważ nie można mu zarzucić, aby nie dopełnił on ciążących na nim obowiązków. Jak bowiem wykazało postępowanie wyjaśniające to działania skarżącej pozbawiły ją prawa do skorzystania z obniżonej stawki podatku. Organy podatkowe obu instancji w sposób dostateczny wyjaśniły też zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy, do czego zobowiązuje art. 124 Ord. pod. Brak zaakceptowania dokonanych przez organy ustaleń oraz towarzyszącej im argumentacji nie może stanowić o naruszeniu wskazanego przepisu. Z tego też powodu brak jest także podstaw do uznania zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 Ord. pod. Zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja pierwszej instancji zawiera zarówno podstawy prawnej rozstrzygnięcia jak i jego uzasadnienie faktyczne i prawne. Końcowo, wypada także odnieść się do kwestii uchylenia przez tutejszy Sąd decyzji wymiarowych w podatku dochodowym od osób prawnych za ten sam okres, co zdaniem skarżącej, stanowi dodatkową okoliczność nakazującą uwzględnienie skargi w niniejszej sprawie. W ocenie Sądu przyczyny, dla których Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uwzględnił skargę w przedmiocie podatku dochodowego nie zachodzą w niniejszej sprawie. Przede wszystkim należy zauważyć, iż w przedmiotowym wyroku Sąd nie podzielił zarzutów skargi, co do nieprawidłowego przeprowadzenia postępowania dowodowego uznając, iż zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na zakwestionowanie rzetelności ksiąg rachunkowych prowadzonych przez skarżącą, a w konsekwencji obliczenie podstawy opodatkowania w drodze szacunku. Z uwagi jednak, iż organ dokonując szacowania nie wypowiedział się w ogóle w kwestii oceny możliwości zastosowania w sprawie jednej z metod, wskazanych w art. 23 § 3 Ord. pod., do czego był zobowiązany, skutkowało to uchyleniem zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej w zakresie podatku dochodowego. Tymczasem w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania organ podatkowy pierwszej instancji w sposób prawidłowy i samodzielny wykazał nierzetelność dokumentacji księgowej prowadzonej przez skarżącą w okresie objętym kontrolą, następnie dokonał analizy metod szacowania, wymienionych w art. 23 § 3 Ord. pod. pod kątem ich ewentualnego zastosowania w sprawie, a następnie przyjął, wobec stwierdzenia braku możliwości ich zastawania, powołując się na art. 23 § 4 Ord. pod. i art. 10 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, inną metodę wyliczenie podstawy opodatkowania (dla poszczególnych okresów rozliczeniowych), polegającą na szacunkowym ustaleniu ilości zużytego oleju opałowego na cele inne niż grzewcze (s. 24 – 26 decyzji). Szacowanie obrotu olejem opałowym na koniec każdego miesiąca organ dokonał w oparciu o metodologiczne bilansowanie wielkości obrotu i zużycia oleju opałowego w procesie suszenia ziarna wyłącznie do wysokości określonej przez maksymalną pojemność nominalną posiadanych w tym okresie zbiorników i naczyń (14.400 litrów w Ż. i 5.000 litrów w S. Podsumowując, za nietrafny należy uznać, zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego i materialnego. Wobec braku przesłanek do uwzględnienia skargi Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., ją oddalił.