I SA/Wr 415/16

Dnia 7 września 2016 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA - Marta Semiczek, Sędziowie: Sędzia WSA - Katarzyna Radom, Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Protokolant: Sekretarz sądowy - Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 września 2016 r. sprawy ze skargi: A B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: podatku od nieruchomości za 2013 rok oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej: SKO, Kolegium) w J. z dnia [...], nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia A B. zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 15.072,00 zł. Z akt sprawy wynika, że A B. (dalej: podatnik, skarżący, Nadleśnictwo) złożyło w Urzędzie Miasta B. deklarację na podatek od nieruchomości na 2013 rok, w której wykazało do opodatkowania: - grunty pozostałe o pow. 607 m2 – opodatkowane wg stawki 0,45 zł za 1 m2 ; - budynki mieszkalne o pow. 715 m2 – opodatkowane wg stawki 0,73 zł za 1 m2 ; - pozostałe budynki o pow. 102 m2 – opodatkowane wg stawki 7,66 zł za 1 m2 . Nadleśnictwo zadeklarowało podatek od nieruchomości do zapłaty w kwocie: 1.576 zł, wykazując jednocześnie w załączniku nieruchomości zwolnione od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.- zwanej dalej: u.p.o.l.): 6 budynków o łącznej powierzchni 1.245 m2 w tym budynek położony w B. przy ul. [...] o pow. 641 m2 . W dniu 12 lipca 2013 r. podatnik złożył korektę deklaracji – obowiązującą od lipca 2013r. – polegającą na wykazaniu do opodatkowania dodatkowych przedmiotów, tj. - gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 2394 m2 oraz - budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 640 m2. Kolejną korektą (z sierpnia 2013 r.) podatnik zmniejszył o 76 m2 powierzchnię budynków mieszkalnych, zwiększając o tę samą wartość powierzchnię budynku (przy ul. [...]) wykazanego jako zwolniony od podatku (zmiana pow. zwolnionej z 641 m2 na 717 m 2). W dniu 12 grudnia 2013 r. złożono kolejną 3-korektę deklaracji – polegającą na zwiększeniu podstawy opodatkowania w zakresie gruntów pozostałych o powierzchni 15 m2 i budynków pozostałych o powierzchni 15 m 2. W związku z wątpliwościami co do prawidłowości złożonej przez podatnika deklaracji – Prezydent Miasta B. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe i na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego – decyzją z dnia [...] (nr [...]) określił A B. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 15.072 zł. Organ uwzględnił przy tym przedmioty opodatkowania wykazane przez podatnika w deklaracji i korekcie oraz dodatkowo opodatkowaniem objął budynek o powierzchni 641 m 2 w okresie od stycznia do lipca 2013 r. i o powierzchni 717 m2 od sierpnia do grudnia 2013 r. według stawki dla budynków pozostałych. Organ wskazał, że w zakresie opodatkowania tego budynku, położonego w B. przy ul. [...] – stanowiącego siedzibę Nadleśnictwa B. - podatnik nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4a u.p.o.l. Budynek ten, nie ma charakteru budynku gospodarczego, służy bowiem wykonywaniu czynności polegających między innymi na: opracowywaniu planów pozyskiwania drewna, koordynowaniu i analizowaniu planów ochronnych, hodowlanych, planowaniu zabiegów pielęgnacyjnych, dokonywaniu nadzoru nad pozyskiwaniem drewna, transakcjom związanym ze sprzedażą drewna oraz prowadzeniu obsługi księgowej nadleśnictwa. W ocenie organu – nie jest to budynek gospodarczy ale budynek administracyjno – biurowy, który podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki dla budynków pozostałych. Organ podatkowy wyjaśnił przy tym, że w jego ocenie, zwolnienie na które powołuje się podatnik może być stosowane tylko wówczas, gdy w odniesieniu do budynku spełnione są równocześnie dwie przesłanki: jest to budynek gospodarczy oraz służy działalności leśnej lub rybackiej. Wyjaśniając pojęcie budynku gospodarczego organ odwołał się do przepisów rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. W odwołaniu podatnik zarzucił naruszenie prawa materialnego polegające na błędnej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 4a u.p.o.l. z uwagi na przyjęcie, że podatnikowi nie przysługuje zwolnienie od podatku od nieruchomości w odniesieniu do budynku administracyjno – biurowego w sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje ten budynek na potrzeby działalności leśnej. Na potwierdzenie swojego stanowiska podatnik przywołał wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 października 2007 r. sygn. akt I SA/Bk 385/07. Organ I instancji, oceniając zarzuty podatnika jako bezzasadne, podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o utrzymanie jej w mocy. W dniu 18 stycznia 2016 r. uzupełniono akta sprawy o przesłaną przez Prezydenta Miasta B. kopię skierowanego do organu pierwszej instancji w dniu 25 marca 2015 r. wniosku podatnika o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym podatnik szczegółowo opisał charakter i sposób użytkowania spornego budynku. Po analizie całości materiału zebranego w sprawie oraz zarzutów podniesionych w odwołaniu - Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Uznało, że prawidłowo został określony podatek od nieruchomości za 2013 r. w kwocie 15.072 zł, w tym prawidłowo opodatkowany został stawką dla budynków pozostałych (sporny) budynek administracyjno – biurowy (o pow.641 m 2 a od sierpnia 2013r. o pow. 717 m 2 - o nr inwentarzowym 105/1). Organ podkreślił, że sporny budynek figuruje w ewidencji gruntów i budynków jako "inny budynek niemieszkalny", co zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 520 ze zm.) jest m.inn. podstawą wymiaru podatków (por. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FPS 1/09). Analizując zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 4a u.p.o.l. organ wskazał na wynikające z niego przesłanki, warunkujące zwolnienie od podatku od nieruchomości od uznania budynku za budynek "gospodarczy" oraz prowadzeniem w nim działalności leśnej lub rybackiej. Podstawą odmowy zwolnienia było uznanie, że sporny budynek nie ma charakteru budynku "gospodarczego". W skardze wniesionej do WSA we Wrocławiu – skarżące Nadleśnictwo zarzuciło (podobnie jak w odwołaniu) - naruszenie prawa materialnego polegające na błędnej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 4(a) lit. b (?) u.p.o.l. (na rozprawie przed WSA pełnomocnik sprecyzował, że zarzut dotyczy naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l.) poprzez przyjęcie, że podatnikowi nie przysługuje zwolnienie od podatku od nieruchomości w odniesieniu do budynku administracyjno – biurowego położonego w B. przy ul. [...] w sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje ten budynek na potrzeby działalności leśnej: tj. opracowywaniu planów pozyskiwania drewna, koordynowaniu i analizowaniu planów ochronnych, hodowlanych, planowaniu zabiegów pielęgnacyjnych, dokonywaniu nadzoru nad pozyskiwaniem drewna, transakcjom związanym ze sprzedażą drewna oraz prowadzeniu obsługi księgowej nadleśnictwa – co (zdaniem skarżącego) uzasadnia zwolnienie z podatku od nieruchomości w 2013 r. z uwagi na prowadzoną działalność leśną (641 m2 do lipca i 717 m2 od sierpnia do grudnia 2013 r.) Skarżący uzasadnia swoje zarzuty argumentacją, że budynek ten od początku funkcjonowania Nadleśnictwa B. służy działalności leśnej – zgodnie z ustawą o lasach. Służenie budynku gospodarczego działalności leśnej oznacza, że jest on faktycznie stale zajęty na prowadzenie tej działalności. Za taki budynek należy również uznać budynek wykorzystywany przez administrację podmiotu prowadzącego działalność leśną. Działalność leśna, tak jak każdy inny rodzaj działalności gospodarczej, wymaga funkcjonowania administracji. Stąd też budynki administracyjne należy uznać za budynki gospodarcze i zwolnić od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4a u.p.o.l. Zwolnienie to ma charakter przedmiotowy, co (w ocenie skarżącego) oznacza, że obejmuje wszystkie budynki służące działalności leśnej, bez względu na to, kto jest podatnikiem. Na potwierdzenie słuszności swojego stanowiska - Skarżący powołał się na argumentację wyroku WSA w Białymstoku z dnia 23 października 2007 r. sygn. I SA/Bk 385/07 oraz na zasadę "in dubio pro tributario" i konstytucyjną zasadę państwa prawnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył co następuje: Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy budynek administracyjno- biurowy może zostać uznany za budynek gospodarczy w rozumieniu art. art. 7 ust. 1 pkt 4 lit a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2002 r., nr 9, poz. 84 ze zm.- dalej w skrócie: u.p.o.l."). Organy podatkowe zakwestionowały Nadleśnictwu B. uznanie budynku administracyjno – biurowego, znajdującego się w B. przy ul. [...] (stanowiącego siedzibę Nadleśnictwa) za budynek gospodarczy zwolniony z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sąd podziela to stanowisko i powołaną w zaskarżonej decyzji argumentację organów podatkowych. W zakresie podatków i opłat lokalnych organy podatkowe opierają się na ewidencji gruntów i budynków, która jest urzędowym dokumentem stanowiącym źródło informacji wykorzystywanych w postępowaniu podatkowym zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. nr 100, poz. 1086 ze zm.). Podkreślić należy, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie definiuje wprost pojęcia "budynek gospodarczy", jednak w art. 1a ust. 1 pkt 1 odsyła do przepisów prawa budowlanego a nie tylko do ustawy Prawo budowlane. Dla ustalenia charakteru spornego budynku należy oprzeć się na definicji "budynku gospodarczego" istniejącej w prawie budowlanym. W świetle rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) budynek administracyjny Nadleśnictwa nie spełnia definicji budynku gospodarczego, nawet jeżeli wykonuje się tam prace wskazane przez Nadleśnictwo: opracowuje się plany pozyskania drewna, kontroluje się przebieg jego wykonania, planuje zabiegi pielęgnacyjne, dokonuje nadzoru nad obrotem pozyskanym drewnem oraz dokonuje się transakcji związanych ze sprzedażą drewna. Strona powoływała się na znaczenie wskazanego pojęcia łącząc definicję legalną "budynku" (zawartą w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, t.j. Dz. U. z 2006 r., Nr 156, poz.1118 ze zm.) z językowym znaczeniem słowa "gospodarczy". Zdaniem Sądu taki zabieg mieszania dwóch definicji bez uwzględnienia faktu, że jest to jedno pojęcie (chociaż dwuwyrazowe) nie prowadzi do prawidłowych wniosków. Skoro zdecydowano się na wykładnię językową analizowanego pojęcia, to należało zdefiniować "budynek gospodarczy", a nie tylko słowo "gospodarczy". Ale nawet przy tak dokonanej wykładni Strony za budynek gospodarczy nie może zostać uznany budynek ewidentnie służący działalności administracyjno – biurowej. Niezależnie od wadliwości stanowiska Strony w zakresie potocznego znaczenia analizowanego pojęcia, w ocenie Sądu – w zakresie poszukiwania znaczenia pojęć używanych w przepisach prawa (w szczególności prawa podatkowego) należy w pierwszej kolejności posługiwać się definicjami już istniejącymi w prawie, które są zawsze bardziej precyzyjne i mogą podlegać obiektywnej ocenie zarówno strony jak i organu, niż definiowanie pojęć na potrzeby jednej sprawy lub posługiwanie się językiem potocznym, zwłaszcza, że w Słowniku języka polskiego nie istnieje definicja "budynku gospodarczego". W ocenie Sądu – organy poszukując znaczenia pojęcia "budynek gospodarczy" zasadnie odwołały się do jego definicji zawartej w prawie budowlanym a nie tylko w ustawie Prawo budowlane. Kwestię zakresu zastosowania w sprawach podatkowych (na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 1 p.o.l.) przepisów prawa budowlanego rozstrzygnięto w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09 (orzeczenia.nsa.gov.pl). Istniejące od dnia 1 stycznia 2003 r. w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych odwołanie do pojęcia budynku ustalonego na gruncie prawa budowlanego ma bowiem charakter pełny, a nie wybiórczy (a więc nie ogranicza się jedynie do Prawa Budowlanego) – dotyczy zarówno ogólnej definicji budynku, jak i poszczególnych kategorii budynków. Zasadnie zatem organy podatkowe w niniejszej sprawie wskazały na możliwość zastosowania, na podstawie odesłania zawartego w art. 1a ust. 1 pkt 1 p.o.l., przepisów prawa budowlanego definiujących pojęcie "budynku gospodarczego", w tym przepisów rangi podustawowej. Zgodnie z § 3 pkt 8 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 926) – wydanego na podstawie art. 7 Prawa budowlanego - budynek gospodarczy to budynek przeznaczony do niezawodowego wykonywania prac warsztatowych oraz do przechowywania materiałów, narzędzi, sprzętu i płodów rolnych służących mieszkańcom budynku mieszkalnego, budynku zamieszkania zbiorowego, budynku rekreacji indywidualnej, a także ich otoczenia, a w zabudowie zagrodowej przeznaczony również do przechowywania środków produkcji rolnej i sprzętu oraz płodów rolnych. Zgodzić należy się ze stanowiskiem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, iż budynek gospodarczy w potocznym jego znaczeniu należy raczej rozumieć jako budynek dodatkowy, pomocniczy (a nie siedzibę, czy główny budynek firmy), użytkowany w celu magazynowania, przechowywania sprzętu, towaru, zapasów, wykonywania prostych prac warsztatowych. W takiej sytuacji nie można uznać, iż budynek administracyjno - biurowy spełnia kryteria budynku gospodarczego. Prawidłowość takiego rozgraniczenia potwierdza ponadto § 65 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 545 ze zm.), w którym obok kategorii "budynki biurowe" wskazano odrębną kategorię "budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa" i "inne budynki niemieszkalne". W świetle powyższego za zasadne należy uznać stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego, iż budynek administracyjno - biurowy nie jest budynkiem gospodarczym. Zasadnie organy podatkowe podkreśliły, że zwolnienie podatkowe stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Skoro przepis art. 7 ust. 1 pkt 4a u.p.o.l. stanowiący podstawę analizowanego zwolnienia dotyczy budynków gospodarczych służących działalności leśnej, to obie przesłanki zwolnienia muszą być spełnione łącznie. Dotyczy to zarówno rodzaju budynku (budynek gospodarczy) jak i sposobu jego wykorzystania (ma służyć działalności leśnej lub rybackiej). Skoro budynek administracyjno - biurowy nie może być uznany za budynek gospodarczy, to nie została spełniona jedna z przesłanek warunkujących zwolnienie (charakter budynku) – zasadnie zatem organy podatkowe odmówiły zastosowania w sprawie zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 4a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na marginesie dodać należy, że wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 .10.2007 r. sygn. I SA/Bk 385/07 – na który powołuje się skarżąca – został przez NSA uchylony wyrokiem z dnia 28 maja 2009 r. sygn. II FSK 160/08 i skarga została oddalona, o czym zapewne strona skarżąca wiedziała składając swoją skargę w dniu 16 marca 2016 r. Mając powyższe na względzie, wobec niestwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz wykazania zasadności stanowiska organów w zakresie opodatkowania spornego budynku administracyjno – biurowego i prawidłowej w tym zakresie wykładni przepisów prawa materialnego – w szczególności art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. – Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu - nie stwierdził naruszenia prawa i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – oddalił skargę w całości.