I SA/Wr 4231/01

I SA/ Wr 4231/01 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 29 kwietnia 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA - Halina Betta (sprawozdawca), Sędzia NSA - Andrzej Szczerbiński, Protokolant - Edyta Luniak, po rozpoznaniu w dniu 20 kwietnia 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi K. B. na decyzję Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od spadku I. uchyla zaskarżoną decyzję II. orzeka iż decyzja wymieniona w pkt I nie podlega wykonaniu Urząd Skarbowy W.-P. P. decyzją z dnia [...] Nr [...]poz. rej. wym. [...] ustalił skarżącemu podatek od spadków i darowizn w wysokości [...]. Izba Skarbowa w W. decyzją z dnia [...] nr [...] uchyliła decyzję organu I instancji w części dotyczącej wymiaru podatku i zmniejszyła ustalony podatek od spadków i darowizn z kwoty [...] do kwoty [...]. Z ustaleń poczynionych w toku toczącego się postępowania podatkowego wynika, że zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego dla W.-F. z dnia [...] sygn. akt [...] prawo do spadku po zmarłej B. B. na podstawie testamentu nabył w całości skarżący. W dniu [...] spadkobierca złożył w Urzędzie Skarbowym W.-P. P. zeznanie podatkowe zgłaszając do opodatkowania nieruchomość położoną we W. przy ul. Z. [...] składającą się z budynku mieszkalnego o pow. [...]m2 o wartości [...], zabudowań gospodarczych o wartości [...], działki siedliskowej o pow. [...] m2 o wartości [...] oraz gruntów o pow. [...] m2 o wartości [...]. Łączna wartość masy spadkowej wyniosła [...]. W załączeniu spadkobierca przedłożył operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę Z. I. Jako ciężar spadkowy podatnik wykazał kwoty związane z pogrzebem spadkodawczyni w kwocie [...]. Z dostarczonych przez skarżącego dokumentów wynika iż jest on zstępnym pasierbicy B. B. W myśl zatem art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn znajduje się w II grupie podatkowej. Zgodnie z dyspozycją art. 9 ust. 1 w/w ustawy opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej kwotę [...] - jeżeli nabywca jest osobą zaliczoną do II grupy podatkowej. Izba Skarbowa uznała za chybiony zarzut podatnika dotyczący niezastosowania zwolnienia przewidzianego w treści art. 4 ust. 1 pkt 1 w/w ustawy, w wyniku czego nie objęto tym zwolnieniem nabycie gruntu stanowiącego działkę przyzagrodową. Organ II instancji zauważył, iż pojęcie działki przyzagrodowej jest ściśle związane z przepisami dotyczącymi rolniczych spółdzielni produkcyjnych. Statut takiej spółdzielni może przewidywać, że członkowi wnoszącemu wkłady gruntowe do rolniczej spółdzielni produkcyjnej przysługuje prawo do działki przyzagrodowej. W takim przypadku statut powinien określać, którym członkom przysługuje prawo do działki przyzagrodowej, wielkość działek i sposób ich wydzielenia (art. 142 ustawy z dnia 16.09.1982r. - prawo spółdzielcze Dz. U. Nr 54 z 1995r. poz. 288 z późn. zm.). Ostatecznie organ odwoławczy stwierdził, że działka przyzagrodowa to działka gruntów przeznaczona do osobistego użytku członka rolniczej spółdzielni produkcyjnej. Z uwagi iż skarżący nie wykazał, że spadkodawczyni należała do rolniczej spółdzielni produkcyjnej, a co za tym idzie że posiadane przez nią grunty rolne o pow. [...] m2 stanowiły działkę przyzagrodową należało uznać zdaniem Izby Skarbowej, iż nie można było zastosować zwolnienia przewidzianego w art. 4 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zdaniem Izby Skarbowej nie zasługiwał również na uwzględnienie zarzut dotyczący niezastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 4 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w wyniku czego nie objęto tym zwolnieniem komórki gospodarczej oraz stodoły o łącznej wartości [...] zł. W opinii podatnika pomieszczenia te są częścią składową jednego budynku mieszkalno-gospodarczego. W związku z tym należy traktować przedmiotowy budynek jako jeden dom mieszkalny z funkcją gospodarczą i w konsekwencji zwolnić nabycie pomieszczenia gospodarczego i stodoły z podatku od spadku na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy analogicznie do części mieszkalnej. Organ odwoławczy uznał iż zwolnieniu na podstawie powołanego przepisu podlega jedynie nabycie budynku mieszkalnego brak natomiast analogicznego zastosowania przepisu w odniesieniu do części gospodarczej. Powołał się organ II instancji na pkt 2 aktu nadania nr [...] w którym osobno wymieniono dom mieszkalny, stajnię i komórkę. Skarżący w postępowaniu odwoławczym zarzucił iż ze zwolnienia przewidzianego w art. 4 sut. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn powinna korzystać również działka siedliskowa, na której budynek jest posadowiony. W myśl bowiem Kc przedmiotowy budynek stanowi część składową nieruchomości tj. działki siedliskowej o pow. [...] m2. Stosowanie zaś przepisów podatkowych nie może stać w sprzeczności z fundamentalną zasadą prawa rzeczowego w kwestii konstrukcji prawnej instytucji nieruchomości. Izba Skarbowa powyższy zarzut uznała za bezzasadny. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 pkt 2 o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od tego podatku nabycie w drodze spadku budynków mieszkalnych nadanych na podstawie przepisów o osadnictwie rolnym. Stosując wykładnię językową powyższego przepisu stwierdził organ odwoławczy, iż przepis ten dotyczy wyłącznie budynków mieszkalnych. Gdyby bowiem intencją ustawodawcy było zwolnienie od podatku od spadków całej nieruchomości to znalazłoby to wyraz w treści wskazanego wyżej przepisu. Decyzję Izby Skarbowej podatnik zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W skardze strona ponowiła zarzuty odwołania a to naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W uzasadnieniu strona wskazała, iż bezzasadnie do podstawy opodatkowania wliczono wartość działki przyzagrodowej, działki siedliskowej oraz komórki gospodarczej stanowiącej część składową budynku mieszkalno-gospodarczego. Zdaniem skarżącego grunt rolny o pow. [...] m2 stanowi działkę przyzagrodową w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn. Charakter tej działki jako przyzagrodowej uzasadnia zdaniem skarżącego fakt, że grunt ten stanowi użytki rolne nie wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, przylegające do działki zagrodowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Za nietrafne strona uważa stanowisko Izby Skarbowej zgodnie z którym pojęcie działki przyzagrodowej jest ściśle powiązane z przepisami dotyczącymi rolniczych spółdzielni produkcyjnych. Podatnik zakwestionował również zasadność odmowy wyłączenia z opodatkowania działki siedliskowej na której posadowiony jest budynek mieszkalny objęty zwolnieniem przewidzianym w art. 4 ust.1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zdaniem skarżącego budynek mieszkalny oraz grunt na którym budynek jest posadowiony należy traktować jako jedną nieruchomość a zatem należy zastosować zwolnienie z art. 4 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy również w stosunku do działki siedliskowej. Skarżący wniósł o odjęcie od podstawy opodatkowania komórki gospodarczej jako części składowej budynku mieszkalno-gospodarczego. W konkluzji skargi podatnika stwierdził, iż jedynym składnikiem masy spadkowej podlegającym opodatkowaniu jest komórka gospodarcza i stodoła o łącznej wartości [...], co po odliczeniu kosztów pogrzebu i kwoty wolnej z art. 9 ustawy o podatku od spadków i darowizn daje wartość ujemną. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153 poz. 1271 z późn. zm.), sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, obejmują między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1 270), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 1997r. nr 16, poz. 89) podatkom od spadków i darowizn podlega nabycie własności rzeczy znajdujących się w kraju i praw majątkowych wykonywanych w kraju, w drodze spadku lub darowizny przez osoby fizyczne. Z treści skargi wynika iż podatnik nie kwestionuje objęcia opodatkowaniem składników masy spadkowej jakimi są "komórka gospodarcza i stodoła o wartości łącznej [...]". Z podanej przez skarżącego wartości tychże składników wynika iż odpowiadają one określeniom "budynek gospodarczy" i "stodoła" z operatu szacunkowego dokonanego przez rzeczoznawcę z zakresu wyceny nieruchomości. Rzeczoznawca ten bowiem wycenił wartość stodoły na kwotę [...] i budynku gospodarczego na kwotę [...] co daje łącznie kwotę [...]. Skarżący zarzuca zaś ich jego zdaniem nie powinny organy podatkowe do podstawy opodatkowania zaliczyć komórki gospodarczej które to pomieszczenie jest częścią składową budynku mieszkalno-gospodarczego. Bliżej tejże komórki gospodarczej podatnik nie opisuje. Z operatu zaś szacunkowego rzeczoznawcy wynika, iż w skład spadku wchodzi nieruchomość gruntowa zabudowana domkiem mieszkalnym połączonym z komórką gospodarczą oraz stodołą. Dokonując wyceny zaś domku mieszkalnego rzeczoznawca podaje powierzchnię domku mieszkalnego ogółem [...] m2 na co składa się pokój - [...] m2, pokój [...]m2, kuchnia - [...]m2 i sień [...] m2. W wycenie tej nie wspomina nic o mającej przylegać do tegoż budynku komórki gospodarczej. Z kolei przystępując do wyceny wartości wchodzącego w skład spadku budynku gospodarczego (pkt 13.1 wyceny) budynek ten opisuje jako "obiekt budowlany parterowy, wolnostojący, z dachem drewnianym dwuspadowym pokrytym dachówką ceramiczną na podkładzie z łat drewnianych". Z treści zatem operatu szacunkowego który w opisie wchodzących w skład masy spadkowej obiektów mieszkalnych i gospodarczych nie jest jednoznaczny trudno jest Sądowi zorientować się w rzeczywistym stanie masy spadkowej. W szczególności nie sposób bowiem odpowiedzieć na pytanie czy w skład spadku wchodzi domek mieszkalny połączony z komórką gospodarczą oraz budynek gospodarczy zamiennie nazwany komórką gospodarczą (str. 2, 5 i 12 operatu szacunkowego) i stodoła czy też budynek mieszkalny wraz z wolnostojącym budynkiem gospodarczym + stodoła czy też jedynie budynek mieszkalny z połączoną komórką gospodarczą plus stodoła. Dodatkowym utrudnieniem w ustaleniu składników masy spadkowej jest samo stwierdzenie skarżącego który używa określenia komórka gospodarcza dla dwóch obiektów: jeden który winien być objęty opodatkowaniem oraz drugi, który jego zdaniem winien z podatku od spadku zostać zwolniony. Z uwagi zatem iż z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie sposób zająć jednoznacznego stanowiska odnośnie składu masy spadkowej w szczególności ile jest budynków wolnostojących a ile przylegających do siebie i o jakim charakterze nie sposób zdaniem Sądu zająć stanowisko w kwestii trafności rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej decyzji jak również ustosunkować się do podnoszonych w skardze zarzutów. Skutkować zaś to musiało uchyleniem zaskarżonej decyzji zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji uzasadnia przepis art. 152 ustawy powołanej wyżej.