I SA/Wr 426/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Szczerbiński Sędziowie Sędzia WSA Maria Tkacz- Rutkowska Sędzia WSA Ireneusz Dukiel (sprawozdawca) Protokolant Dorota Zawiślińska po rozpoznaniu w dniu 19 października 2006 r. we Wrocławiu przy udziale na rozprawie sprawy ze skargi A S.A. w L. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie zarachowania kwoty z nadpłaty w podatku od nieruchomości za 1997r. wraz z jej oprocentowaniem na poczet należnego podatku od nieruchomości za czerwiec 2005 r. oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. decyzją z dnia [...], nr [...], uchyliło w całości decyzję Wójta Gminy L. z dnia [...], nr [...], w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego A S.A. w L. w podatku od nieruchomości za 1997 r. w kwocie [...] i określiło wysokość tego zobowiązania w kwocie [...] oraz wysokość nadpłaty w tym podatku w kwocie [...]. A S.A. w L. wnioskiem z dnia [...] zwróciły się do Urzędu Gminy w L. o rozliczenie należnej jej nadpłaty wraz z oprocentowaniem z tytułu podatku od nieruchomości za 1997 r. na poczet raty podatku od nieruchomości za czerwiec 2005r. Wójt Gminy L. postanowieniem z dnia [...], nr [...], zarachował spółce z posiadanej przez nią nadpłaty w podatku od nieruchomości za 1997 r. na poczet należnego podatku od nieruchomości za czerwiec 2005 r. kwotę [...]. Na skutek złożonego zażalenia Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. postanowieniem z dnia [...], nr [...], uchyliło zaskarżone postanowienie w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy I instancji stwierdzając w uzasadnieniu, iż zaliczenie na poczet bieżących zobowiązań nadpłaty bez kwoty jej oprocentowania jest niezgodne z obowiązującym prawem. Wójt Gminy L. postanowieniem z dnia [...], nr [...], zarachował z nadpłaty w podatku od nieruchomości za 1997 r. wraz z jej oprocentowaniem na poczet należnego podatku od nieruchomości za czerwiec 2005r. kwotę w wysokości [...], przy czym wskazał, iż kwota nadpłaty podatku przypadająca na należność główną wynosi [...], zaś kwota oprocentowania nadpłaty podatku przypadająca na należność główną, liczona od dnia [...], tj. od dnia wydania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. decyzji nr [...], wynosi [...]. W zażaleniu na powyższe postanowienie A S.A. w L. domagały się zmiany zaskarżonego postanowienia poprzez zastosowanie sposobu liczenia oprocentowania nadpłaty podatku od nieruchomości za 1997 r. zgodnie z art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej lub ewentualnie uchylenia tego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Zdaniem żalącej spółki oprocentowanie w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a- d Ordynacji podatkowej przysługuje od dnia powstania nadpłaty, a tym samym Wójt Gminy L. winien był określić oprocentowanie nadpłaty nie od dnia wydania decyzji przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, ale od dnia zapłaty przez spółkę podatku w wysokości większej od należnej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. postanowieniem z dnia [...], nr [...], utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie stwierdzając, iż brak jest podstaw do twierdzenia, ze organ I instancji przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia wydanej przez niego decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 1997 r., której realizacja przyczyniła się do powstania nadpłaty, bowiem do powstania nadpłaty w przedmiotowej sprawie doszło w wyniku jej określenia przez Kolegium, co z kolei było spowodowane błędnym wykazaniem przez spółkę w deklaracji podatkowej wyrobisk górniczych i odprowadzaniem od nich podatku od nieruchomości. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego A S.A. w L. wniosły o uchylenie zaskarżonego postanowienia, jak też poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, jako wydanych z naruszeniem prawa skutkujących pozbawieniem strony skarżącej należnego oprocentowania nadpłaty od dnia jej powstania. W uzasadnieniu skargi spółka podniosła, iż nie sposób zgodzić się z argumentacją Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że organ I instancji nie przyczynił się do powstania nadpłaty poprzez wydanie wadliwej decyzji, skoro strona skarżąca nie miała żadnego wpływu na wszczęcie z urzędu, w oparciu o złożony przez nią dnia [...] wniosek o stwierdzenie nadpłaty, postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 1997 r., ani też nie miała wpływu na to, że organy podatkowe przez prawie 4 lata w stosunku do tego samego przedmiotu prowadziły dwa konkurencyjne wobec siebie postępowania, tj. jedno w sprawie stwierdzenia nadpłaty, drugie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości. Zdaniem skarżącej spółki ma ona prawo żądać oprocentowania nadpłaty w oparciu o przepis art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej od dnia powstania nadpłaty albowiem zastosowanie art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie może mieć miejsca w przedmiotowej sprawie, gdyż to organ podatkowy, prowadzący postępowanie podatkowe, jest kreatorem działań prawnych strony i dysponentem prowadzonego postępowania zgodnie z zasadami zawartymi w regulacjach art. 120- 129 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo strona skarżąca wskazała, iż w zaskarżonym postanowieniu Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie zwróciło uwagi na fakt, że organ podatkowy I instancji w ogóle nie zastosował do rozliczenia nadpłaty art. 78 a Ordynacji podatkowej, gdy tymczasem rozliczenie nadpłaty z oprocentowaniem liczonym od momentu jej powstania winno zostać dokonane w ten sposób, że z należności głównej miała zostać zarachowana kwota [...], natomiast z oprocentowania kwota [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. wnosząc o oddalenie skargi podtrzymało w całości stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. W szczególności organ II instancji powtórzył, iż powstanie nadpłaty w podatku od nieruchomości spowodowane zostało wykazaniem przez spółkę w deklaracji podatkowej wyrobisk górniczych i odprowadzaniem od nich podatku, nie zaś działaniem organu I instancji poprzez wydanie wadliwej decyzji. Polemizując w tym zakresie z zarzutami skarżącej spółki organ odwoławczy podniósł zwłaszcza, iż wydanie przez Kolegium w trybie autokontroli, przewidzianej w art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, decyzji z dnia [...], nr [...], nie przesądziło ostatecznie o wystąpieniu po stronie spółki nadpłaty, gdyż uwzględniając w całości skargę wyeliminowano jedynie z obrotu prawnego decyzje obu instancji, a sprawę skierowano do ponownego rozpatrzenia. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego za nieuzasadniony należało traktować również zarzut pominięcia przez organ I instancji sposobu rozliczenia nadpłaty wynikającego z treści art. 78 a Ordynacji podatkowej, ponieważ spółka, przyjmując na wstępie błędną tezę co do momentu powstania nadpłaty, podała w sposób oczywisty inne rozliczenie, które nie ma żadnego uzasadnienia w zebranym w sprawie materiale dowodowym, a także w argumentacji jaka została przedstawiona w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, co następuje: Sądy administracyjne, zgodnie z art. 1 § 2 ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i czy nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, iż uchylenie postanowienia może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonego postanowienia nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika jednoznacznie z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdza, iż zaskarżone postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...], jak też poprzedzające je postanowienie Wójta Gminy L. z dnia [...], nie naruszają prawa. Rozpoczynając rozważania wskazać trzeba, iż w niniejszej sprawie spór pomiędzy stronami nie dotyczył kwestii istnienia prawa spółki do zwrotu nadpłaty wraz z oprocentowaniem, lecz koncentrował się na wysokości należnego oprocentowania, a konkretnie daty od której winno być liczone te oprocentowanie. Podglebie powyższego sporu tkwiło w istocie w fakcie równoczesnego toczenia się dwóch postępowań, jednego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 1997 r., drugiego natomiast w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 1997 r. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela pogląd wyrażony w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2003 r., sygn. akt SA / Łd 1460 / 01 (POP 2004 / 3 / 55), iż "w przypadku, gdy przed zakończeniem postępowania o stwierdzenie nadpłaty organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe dotyczące tego samego podatku, w którym stwierdzenia nadpłaty żądał podatnik, wszczęte na żądanie podatnika postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty staje się bezprzedmiotowe." Przyjęcie tego założenia w sposób zasadniczy ograniczyło zakres rozważań do kwestii czy w przedmiotowej sprawie mieliśmy do czynienia z sytuacją, kiedy to w przypadku niezwrócenia w terminie nadpłaty można przypisać organowi podatkowemu przyczynienie się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 1997 r. Na szczególne podkreślenie zasługuje, iż Ordynacja podatkowa w regulacji odnoszącej się do oprocentowania nadpłaty w przypadku zmiany, uchylenia lub stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego przyjęła ogólne założenie, iż oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty (art. 78 § 3 pkt 1), chyba że organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, co powoduje, iż wówczas oprocentowanie należy się dopiero od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji (art. 78 § 3 pkt 2). Przypomnieć w tym miejscu warto, iż Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L., orzekając w decyzji z dnia [...] o uchyleniu decyzji Wójta Gminy L. z dnia [...] w całości i określeniu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 1997 r. w kwocie [...] oraz wysokości nadpłaty w tym podatku w kwocie [...], wyraźnie stwierdziło, iż podstawą do wydania decyzji deklaratoryjnej w oparciu o art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej jest błędne (co wynikło z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lipca 2001 r., sygn. akt FPS 2 / 01) uwzględnienie przez spółkę w złożonych przez nią deklaracjach wartości podziemnych wyrobisk górniczych celem ich opodatkowania. W tej sytuacji zdaniem Sądu zasadnym jest stanowisko organu odwoławczego, iż brak jest uzasadnionych podstaw do twierdzenia, że organ I instancji przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia wydanej przez niego decyzji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 1997 r. Podobnie za nietrafny należało uznać zarzut odnoszący się do pominięcia przez organ I instancji wskazania sposobu rozliczenia nadpłaty wynikającego z treści art. 78 a Ordynacji podatkowej, gdyż strona skarżąca poza werbalizacją tego zarzutu i podaniem własnych kwot (bez jakiegokolwiek przybliżenia sposobu ich naliczenia) nie przedstawiła żadnej argumentacji, która uzasadniałaby konieczność powtórnej weryfikacji dokonanego zwrotu. W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.