I SA/Wr 4348/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: S.NSA Ryszard Pęk Sędziowie: S.NSA Halina Betta S. WSA Katarzyna Radom - sprawozdawca Protokolant: A. Mazurek po rozpoznaniu w dniu 2 września 2004 r. sprawy ze skargi J.S. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W. z dnia [...] o nr [...] - [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 1996 r., 1997 r.,1998 r., 1999 r., 2000 r. oraz odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2001 r. oddala skargę. Prezydent Miasta W. odrębnymi decyzjami ustalił Skarżącej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za lata od 1996 do 2001 r. W dniu [...] Strona złożyła odwołanie obejmując nim decyzje w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za lata 1993 do 2001, wskazując iż od 1993 r., jest najemcą lokalu użytkowego przy ul. O. W ocenie Strony nie była ona obowiązana do uiszczania ww. podatku, co potwierdziło orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, jaki i decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]. W piśmie uzupełniającym odwołanie Strona domagała się stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości ograniczając swe żądanie do decyzji za lata 1996 - 2001 r. jako podstawę wniosku przywołując art. 247 § 1 pkt 1, 2 i 5 Ordynacji podatkowej. Decyzjami z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze odmówiło wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji za lata 1996 - 2000, powołując się na przepis art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odmawia wszczęcia postępowania w ww. trybie jeżeli żądanie takie zostało złożone po upływie roku od dnia doręczenia decyzji, której stwierdzenia nieważności domaga się wnioskodawca. Ponieważ decyzja ustalająca zobowiązanie za 2000 r. została doręczona Skarżącej w dniu [...], (pozostałe decyzje za lata 1996 - 1999 jeszcze wcześniej), zaś wniosek Strony wpłynął do organu w dniu [...] to na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 249 § 1 Ordynacji należało odmówić wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ww. decyzji. W odniesieniu natomiast do decyzji za rok 2001 - doręczonej Stronie w dniu [...] organ odmówił stwierdzenia jej nieważności, w uzasadnieniu wskazując, iż przywołane we wniosku podstawy uzasadniające stwierdzenie nieważności należy uznać za chybione. Nie dopatrzył się organ naruszenia przepisów o właściwości odpierając tym samym zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art. 6 ust. 7 i 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych do ustalania podatku od nieruchomości władny jest Prezydent Miasta i on też wydał sporną decyzję. Nie zgodził się także organ z zarzutem wydania decyzji bez podstawy prawnej i skierowania jej do osoby nie będącej stroną w sprawie. W tym ostatnim przypadku powołało się Samorządowe Kolegium Odwoławcze na właściwości konstrukcyjne przedmiotowego obowiązku podatkowego, w warunkach poddania ich weryfikacji standardom obowiązującym w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności tj. kwalifikowania podmiotu jako podatnika z punktu widzenia przedmiotu opodatkowania, a ustawa o podatku od nieruchomości wiązał obowiązek podatkowy z faktem posiadania nieruchomości. W tym aspekcie należało także rozważyć czy zaskarżona decyzja jest obciążona wadą rażącego naruszenia prawa. Tylko bowiem uznanie, iż nastąpiło rażące naruszenie prawa polegające na błędnym potraktowaniu przedmiotowego lokalu użytkowego jako nieruchomość podlegającą opodatkowaniu pozwoli na przyjęcie, iż decyzja została skierowana do osoby nie będącej strona w sprawie. Rozpatrując powyższe zagadnienie, organ wskazał, iż odmienność wykładni przepisów prawa nie mieści się w zakresie pojęcia rażącego naruszenia prawa, na poparcie tych twierdzeń przywołał orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. Pokreślił, iż wskazana przez Stronę decyzja oparta była na przepisie budzącym poważne wątpliwości interpretacyjne, co z resztą znalazło odzwierciedlenie w rozbieżnych orzeczeniach sadowych, w takiej sytuacji trudno stwierdzić, iż ograny w sposób rażący, oczywisty naruszyły przepisy prawa będące podstawą orzekania. W złożonym odwołaniu Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji powołując się na brak zasadności merytorycznej i prawnej oraz naruszenie przepisów i wymogów K.p.a. W uzasadnieniu powołała się na swoją wcześniejszą argumentację odnosząca się do braku podstaw obciążania jej podatkiem od nieruchomości przywołując uchwałę NSA z dnia 25.06.2001 r. FPK/4/00. Zarzucała także, iż pouczenie przez organ o prawie złożenia odwołania do tego samego organu ma na celu jedynie przedłużenie postępowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżone decyzje utrzymało w mocy, powołując się na przepis art. 221 Ordynacji podatkowej, określający właściwość organu odwoławczego do rozpatrywania decyzji wydawanych we wnioskowanym przez Stronę trybie. Odnosząc się do decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności organ wskazał na nadzwyczajny charakter postępowania, w którym została podjęta ww. decyzja i co się z tym wiąże konieczność zaistnienia enumeratywnie wymienionych przesłanek. W ocenie organu nie zaistniały one w niniejszej sprawie. Za niezrozumiały uznał zarzut naruszenia przepisów K.p.a., bowiem orzeczenie oparto na przepisach ordynacji podatkowej. W skardze do sądu Strona zarzuca, iż ponowne decyzje w sprawie wydało po raz drugi Samorządowe Kolegium Odwoławcze i to z naruszeniem ustawowych terminów, co jest bezprawne. Ponadto organ powołał się na przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych gdzie wyraźnie wskazano, iż podatku od nieruchomości nie płaci najemca lokalu nie wyodrębnionego prawnie. Zasadę tę potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25.06.2001 r. i zapis ten wiąże wszystkie jednostki, również te, które wydały nieprawidłowe decyzje. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, póz, 1271) w art. 97 § 1 stanowi, że "Sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi". Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, póz 1269), stanowiąc w przepisie § 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153. późn. zm. 1270). Oceniając zaskarżone decyzje, w świetle powyżej przywołanych kompetencji, Sąd w składzie orzekającym nie stwierdził aby naruszały one prawo w stopniu warunkującym ich uchylenie. Odnosząc się do podnoszonego przez Stronę zarzutu ponownego wydania decyzji przez ten sam organ tj. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wspomnieć należy, iż zaskarżone orzeczenia zostały podjęte w szczególnym trybie, określanym w ustawodawstwie jako tryb nadzwyczajny - stwierdzenie nieważności. Po myśli art. 248 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) właściwym w sprawie stwierdzania nieważności decyzji jest organ wyższego stopnia. W tym przypadku organem właściwym do rozpatrzenia wniosku Strony było Samorządowe Kolegium Odwoławcze, działającej jako organ I instancji. Od tak wydanej decyzji zgodnie z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego wyrażonej w art. 127 Ordynacji podatkowej Stronie służyło odwołanie. Zgodnie zaś z treścią powoływanego przez organy podatkowe art. 221 Ordynacji podatkowej w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych lub przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Nie może stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji, słusznie przez Stronę . podniesiony zarzut wydania decyzji z przekroczeniem ustawowych terminów, okoliczność powyższa nie wpływa na istotę sprawy, a w świetle przywołanego powyżej art. 145 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi tylko takie naruszenie prawa może stanowić podstawę uchylenia zaskarżonych decyzji. Rozpatrując zarzut skargi dotyczący bezzasadności obciążenia Skarżącej podatkiem od nieruchomości za objęty wnioskiem okres, stwierdzić należy, iż przedmiotem oceny Sądu są decyzje wydane w trybie nadzwyczajnym, w którym przedmiotem rozpatrywania były wskazane przez Stronę przesłanki odnoszące się do możliwości zastosowania ww. trybu i ich wpływ na decyzję ostateczną, nie zaś zasadność wymiaru zobowiązania podatkowego. Jak to niejednokrotnie wskazywało orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego postępowanie wszczynane i prowadzone w trybach nadzwyczajnych nie może stanowić kolejnej trzeciej instancji, stąd jego przedmiotem może być jedynie ocena czy wydana, ostateczna już decyzja nie zawiera wad enumeratywnie wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, określanych jako wady kwalifikowane decyzji. Wszelkie inne wadliwości decyzji nie mogą być podnoszone na tym etapie postępowania. Tak więc zarzut skargi, odnoszący się do bezzasadności dokonania wymiaru zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 1996 - 2001 r. nie może być przedmiotem skargi bowiem postępowanie dotyczyło ustalenia czy ostateczne decyzje są dotknięte wadami kwalifikowanymi powodującymi w efekcie stwierdzenie nieważności. Nie można także podzielić stwierdzeń Skarżącej, iż przepisy ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 84 ze zm.) nie budziły wątpliwości interpretacyjnych, świadczy o tym rozległe orzecznictwo jak i powoływana przez Stronę Uchwała z dnia 26.06.2000 r., która ostatecznie przecięła wątpliwości, jednakże zaistniała ona już po wydaniu spornych decyzji. Na marginesie wskazać jedynie należy, iż zgodnie z Konstytucją RP źródłami prawa są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia, uchwały sądów takiej kwalifikacji nie posiadają i dla organów mogą stanowić jedynie pomoc w interpretacji przepisów prawa. Wykraczając poza granice skargi i dokonując oceny zaskarżonych decyzji z punktu widzenia przyznanych kompetencji, stwierdzić należy, iż słusznie organy podatkowe obu instancji nie dopatrzyły się w ostatecznych decyzjach wymiarowych kwalifikowanych wad postępowania warunkujących stwierdzenie ich nieważności. Nie może być wątpliwości, iż decyzje wydał organ właściwy, co uzasadniono przywołaniem właściwych w tym zakresie norm prawnych. Także zasadnie wskazano na istnienie podstawy prawnej do wydania decyzji wymierzającej Skarżącej zobowiązanie w podatku od nieruchomości. Słusznie także ocenił organ, iż decyzja została doręczona osobie, będącej stroną w sprawie. Postępowanie bowiem zostało wszczęte i toczone wobec Skarżącej, jej także konsekwentnie doręczono decyzje będąca efektem ww. postępowania. Nie można także stwierdzić, iż decyzja ostateczna rażąco naruszała prawo, słusznie bowiem wskazał organ, iż odmienna interpretacja przepisu prawa, który budził tak istotne wątpliwości nie może stanowić o rażącym naruszeniu prawa. ,, Różnica poglądów co do wykładni przepisu nie może być kwalifikowana jako przesłanka do odstąpienia od zasady trwałości decyzji ostatecznej, wskazana w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. " Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6.12.2000 r. Sygn. akt III SA 146/01 Biul. Skarb. 2004/2/29) ,, 1. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji może dotyczyć tylko ustalenia czy decyzje, których wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczone są wadami, których enumeratywny wykaz określaj ci przepisy art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, czy te wady nie występują. Taki zakres omawianego postępowania wiąże się niewątpliwie z treścią art. 128 Ordynacji podatkowej statuujcie ego zasady trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu podatkowym. Ostatecznymi decyzjami są takie decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym. 2. Rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją." (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16.12.2002 r. III SA 293/02 Biul. Skarb. 2003/4/30). Za zgodne z prawem należy uznać również decyzje odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności. Przepis art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej stanowi jednoznacznie, iż po upływie roku od daty doręczenia decyzji ostatecznej niedopuszczalne jest wszczęcie postępowania w celu stwierdzenia jej nieważności. W analizowanych sprawach niesporne jest, iż w dacie złożenia przez Skarżącą wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji (pierwotnie zatytułowanego jako odwołanie) upłyną już rok od daty doręczenia decyzji ustalających zobowiązanie w podatku od nieruchomości za lata 1996, 1997, 1998, 1999, 2000, w związku z powyższym zasadnie po myśli powołanego wyżej przepisu, organ odmówił wszczęcia postępowania we wnioskowanym trybie. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z. dnia 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) oraz art. 97 § 1 i ustawy z dnia 30.08.2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.