I SA/Wr 506/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: SWSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Sędziowie: SWSA Piotr Kieres, AWSA Tomasz Trybuszewski, po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 12 grudnia 2024 r. sprawy ze skargi J.R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 26 kwietnia 2024 r. nr 0201-IOV-12.4103.15.2024 w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę w całości. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Przedmiotem skargi J. R. (dalej Skarżący, Strona) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej organ odwoławczy) z dnia 26 kwietnia 2024r. nr 0201-IOV-12.4103.15.2024 stwierdzające niedopuszczalność zażalenia. 1.2. Z akt sprawy wynika, że Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na decyzję organu odwoławczego z dnia 16 czerwca 2023 r. uchylającą w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Lubinie (dalej organ podatkowy pierwszej instancji) z dnia 29 listopada 2022 r. i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia w przedmiocie rozliczenia VAT za miesiące od kwietnia do lipca 2018 r. 1.3. Postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2023 r. organ podatkowy pierwszej instancji zawiesił z urzędu postępowanie podatkowe na podstawie art. 201 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.; dalej OP) w zakresie VAT za okres od kwietnia do lipca 2018 r. do czasu rozstrzygnięcia skargi przez WSA we Wrocławiu. 1.4. W dniu 10 stycznia 2024 r. Strona złożyła wniosek o umorzenie postępowania podatkowego, zawieszonego postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2023 r. z powodu przedawnienia zobowiązania. 1.5. Pismem z dnia 29 stycznia 2024 r. organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że nie ustąpiły przyczyny uzasadniające zawieszenie postępowania, wniosek Strony w sprawie umorzenia postępowania nie może zostać rozpatrzony. 1.6. W zażaleniu na ww. pismo, pełnomocnik przyjął, że pismo to było w swej istocie postanowieniem o odmowie umorzenia postępowania podatkowego. Zarzucono naruszenie art. 70 § 1 OP w zw. z art. 208 § 1 OP poprzez niezasadną odmowę ich zastosowania pomimo tego, że z uwagi na upływ terminu przedawnienia postępowanie podatkowe stało się bezprzedmiotowe. W uzasadnieniu wskazano, że organ podatkowy nie wydał postanowienia, a jedynie ograniczył się do wysłania zwykłego pisma zawierającego informację o tym, że z powodów w tym piśmie wskazanych wniosek w sprawie umorzenia postępowania nie może być rozpatrzony. Strona wskazała, że zarówno od postanowienia o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia (art. 169 § 4 OP) oraz postanowienia o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania (art. 205 § 2 OP) przysługuje zażalenie. Uznała, że mamy do czynienia z postanowieniem o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania i wskazała na jego niezasadność. 1.7. W postanowieniu z dnia 26 kwietnia 2024 r. stwierdzono niedopuszczalność zażalenia uznając, że pismo organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 29 stycznia 2024 r. nie spełnia minimalnych wymogów do uznania go za indywidualny akt administracyjny - postanowienie. Zawiera, co prawda, oznaczenie organu, adresata pisma i podpis osoby reprezentującej organ, brak w nim jednak rozstrzygnięcia oraz podstawy prawnej jego wydania. W konsekwencji niezasadne jest merytoryczne rozpatrywanie zarzutów zażalenia. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zaskarżono powołane na wstępie postanowienie organu odwoławczego. Zarzucono naruszenie: - art. 216 § 2 OP w związku z art. 217 § 1 OP poprzez jego niewłaściwą interpretację polegającą na przyjęciu, że pismo organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 29 stycznia 2024 r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania podatkowego, zawieszonego postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2023 r., nie stanowi postanowienia i nie służy na nie zażalenie; - art. 216 OP oraz art. 228 § 1 pkt 1 OP i art. 219 OP przez ich niezasadne zastosowanie polegające na stwierdzeniu niedopuszczalności zażalenia mimo braku podstaw prawnych i faktycznych do takiego postąpienia. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania. 2.2. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie i podtrzymano argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: 3.1. Na wstępie należy przypomnieć, że na mocy art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.; dalej PUSA) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej [...]. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 PUSA). W myśl zaś art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.; dalej PPSA) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 2 pkt 2 PPSA). 3.2. Skarga jest bezzasadna. 3.3. Przedmiotem sporu między stronami jest kwestia czy od pisma organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 29 stycznia 2024 r. przysługuje Skarżącemu prawo do wniesienia zażalenia. Zdaniem Skarżącego miał on prawo wnieść zażalenie albowiem uznał, że ww. pismo stanowi postanowienie o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania. Odmiennego zdania jest organ odwoławczy co dowodzi treść zaskarżonego postanowienia w przedmiocie niedopuszczalności zażalenia. W tak zakreślonym sporze rację należy przyznać organowi podatkowemu. 3.4. Stosownie do treści art. 216 § 1 OP w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia. Postanowienia dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej (art. 216 § 2 OP). Postanowienie zawiera: 1) oznaczenie organu podatkowego; 2) datę jego wydania; 3) oznaczenie strony albo innych osób biorących udział w postępowaniu; 4) powołanie podstawy prawnej; 5) rozstrzygnięcie; 6) pouczenie, czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego; 7) podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi (art. 236 § 1 OP). W sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań (art. 239 OP). Stosując odpowiednio do zażaleń treść art. 228 § 1 pkt 1 OP należy stwierdzić, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność zażalenia. 3.5. Przyznać zatem należy rację organowi odwoławczemu, że w świetle obowiązujących przepisów prawa, a konkretnie art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 OP i art. 217 § 1 pkt 4 i 5 OP pismo organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 29 stycznia 2024 r. informujące o tym, że nie ustąpiły przyczyny uzasadniające zawieszenie postępowania podatkowego, a wniosek Strony w sprawie umorzenia postępowania nie może zostać rozpatrzony - nie mieści się w katalogu aktów administracyjnych w stosunku do których można wnieść jakikolwiek środek zaskarżenia. Przedmiotowe pismo, wbrew temu co twierdzi Skarżący w skardze, nie spełnia wymogów przewidzianych dla postanowienia o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania. Obok braku powołania podstawy prawnej brak jest bowiem najważniejszego elementu postanowienia a mianowicie rozstrzygnięcia, co tym samym wyklucza traktowanie danego pisma jako postanowienia. Prowadzi to do wystąpienia braku przesłanki przedmiotowej dopuszczalności środka zaskarżenia. 3.6. Podkreślić też trzeba, że ww. pismo organu podatkowego pierwszej instancji było odpowiedzią na wniosek Skarżącego z dnia 10 stycznia 2024 r. o umorzenie postępowania podatkowego, które zostało zawieszone na podstawie art. 201 § 1 pkt 7 OP (zaistnienie przesłanki wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję uchylającą w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ lub stwierdzającą nieważność decyzji). Po myśli art. 205 § 1 OP organ podatkowy podejmuje z urzędu lub na wniosek strony, w drodze postanowienia, zawieszone postępowanie, gdy ustąpiły przyczyny uzasadniające jego zawieszenie. Na postanowienie o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania służy stronie zażalenie (art. 205 § 2 OP). Treść wniosku Skarżącego, reprezentowanego przez profesjonalnego pełnomocnika, nie wskazuje na to, że wnosił on o podjęcie zawieszonego postępowania z uwagi na ustąpienie przyczyny przewidzianej w treści art. 207 § 1 pkt 7 OP, lecz podnosił argumenty merytoryczne dotyczące prowadzonego postępowania, w tym instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego, a w konsekwencji uznania, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT. Trudno zatem uznać, że takiego jak wskazywanego w skardze rozstrzygnięcia Skarżący oczekiwał. 3.7. Z przedstawionych względów jako niezasadne należało uznać zarzuty naruszenia art. 216 § 2 OP w zw. z art. 217 § 1 OP; art. 216 OP oraz art. 228 § 1 pkt 1 OP i art. 219 OP za bezprzedmiotowe. 3.8. Sprawa została rozpoznana na posiedzenie niejawnym w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 PPSA. 3.9. W świetle powyższego, nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia, Sąd oddalił skargę w całości na podstawie art. 151 PPSA.