I SA/Wr 527/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska, Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lipca 2011 r. sprawy ze skargi A z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy orzeczenie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] listopada 2010 r. odmawiające A z siedzibą w W. umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jak wynikało z akt sprawy pismem z dnia [...] września 2010 r. skarżąca wystąpiła o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze obejmujące zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. określone decyzją ostateczną. W uzasadnieniu powołała się na art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1945 ze zm.) – dalej jako u.p.e.a. oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 95/10, uchylający decyzję określającą jej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. W opinii strony fakt uchylenia decyzji wymiarowej, będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych, skutkuje koniecznością umorzenia postępowania egzekucyjnego, zwłaszcza, że uchylając decyzję sąd na podstawie art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej powoływana jako p.p.s.a., orzekł także o wstrzymaniu jej wykonania. Nie ma przy tym znaczenia, że wyrok nie ma waloru prawomocności, gdyż jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych uchylenie decyzji będącej podstawą wystawienia tytułów wykonawczych skutkuje koniecznością umorzenia postępowania egzekucyjnego. Rozpatrując wniosek strony organ I instancji nie znalazł podstaw do jego uwzględnienia, co podtrzymał Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonym postanowieniu. W uzasadnianiu wskazał, że przepis art. 59 § 1 u.p.e.a. zawiera zamknięty katalog przesłanek umożliwiających umorzenie postępowania egzekucyjnego. Odnosząc się do wskazywanych przez stronę okoliczności - wydania wyroku uchylającego decyzję będącą podstawą wystawienia tytułów wykonawczych - zwrócił uwagę na niesporny miedzy stronami fakt tj. brak prawomocności ww. orzeczenia oraz wstrzymanie jego wykonania przez sąd. Okoliczności te zdaniem organu egzekucyjnego dowodziły, że zaskarżona decyzja pozostaje w mocy do czasu uprawomocnienia się wyroku ją uchylającego, w tym czasie nie podlega ona jedynie wykonaniu. Powyższe wyklucza przyjęcie tezy skarżącej, że obowiązek podatkowy w tym zakresie nie istnieje co winno skutkować umorzeniem postępowania egzekucyjnego. Wstrzymanie wykonania istniejącej, do czasu uprawomocnienia się wyroku decyzji, powoduje, że egzekucja nie może być realizowana, a to po myśli art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. stanowi przesłankę zawieszenia postępowania egzekucyjnego. W rozpoznawanej sprawie skutek taki wystąpił już wcześniej, w związku z wydaniem przez właściwy organ podatkowy decyzji rozkładającej sporne zaległości na raty, w konsekwencji organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2010 r. zawiesił postępowanie egzekucyjne. W skardze strona wnosiła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, podnosząc zarzut naruszenia art. 45 Konstytucji RP, art. 59 § 1 u.p.e.a. oraz art. 7 i art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) – dalej k.p.a. W uzasadnieniu zarzucała przedłużanie postępowania w sprawie zwrotu wyegzekwowanych zobowiązań podatkowych, wskazując na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 15 czerwca 2010 r. uchylający decyzję określającą zobowiązanie podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. i wstrzymujący jej wykonanie, podkreślając, że decyzja ta była podstawą wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Przywołała także przepis art. 170 p.p.s.a., twierdząc, że wyrok sądu nie tylko wiąże wskazane w tym przepisie podmioty, w tym organ egzekucyjny ale co w tej sprawie istotniejsze wskazuje na błędy uchylanej decyzji. Skoro tak to sprzeczne z treścią art. 45 Konstytucji jest kontynuowanie postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak prawomocności ww. orzeczenia. Działanie organu egzekucyjnego narusza zasadę prawdy obiektywnej oraz pogłębiania zaufania do organów administracji. W wyroku z dnia 15 czerwca 2010 r. sąd orzekł także o wstrzymaniu wykonania decyzji wymiarowej, co nawet w obliczu jego nieprawomocności wywołuje skutek i wiąże organy egzekucyjne, które zobowiązane są umorzyć prowadzone postępowanie egzekucyjne. Dopiero uchylenie ww. wyroku przez sąd II instancji zniwelowałoby skutki orzeczenia w zakresie wstrzymania wykonania decyzji. Oczekiwanie na prawomocność orzeczenia WSA jest bezzasadne wobec korzystnego dla strony kierunku orzeczenia, zwłaszcza, że skargę kasacyjną wywiodła sama skarżąca. W tych okolicznościach działania organów egzekucyjnych należy ocenić jako bezzasadne przedłużanie postępowania i naruszające ważny interes społeczny. Dalsza zwłoka może wywołać nieodwracalne skutki w postaci strat materialnych i niematerialnych, które strona wywodziła ze szczególnego statusu jaki posiada. Jest przedsiębiorstwem państwowym, którego organem założycielskim jest Minister Sprawiedliwości, przedmiotem jej działalności jest produkcja ale oparta na resocjalizacji osób odbywających karę pozbawienia wolności. Straty spowodowane bezprawnym działaniem organów administracji wpływają na kondycję firmy, która przecież pełni istotną społecznie funkcję. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie zaskarżonego aktu następuje w razie zaistnienia wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego, mogących mieć wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 p.p.s.a. Zgodnie z natomiast z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżone postanowienie stwierdzić trzeba, że nie narusza ono tak przepisów prawa procesowego jak i materialnego, co uzasadniało oddalenie skargi złożonej przez stronę. Jak słusznie wywodził organ egzekucyjny w treści zaskarżonego postanowienia umorzenie postępowania egzekucyjnego możliwe jest jedynie w przypadku wystąpienia jednej z przesłanek wymienionych w przepisie art. 59 § 1 u.p.e.a., co wyklucza możliwość umorzenia ww. postępowania z innych niż wskazane przyczyn. W rozpoznawanej sprawie strona w piśmie z dnia [...] września 2010 r. wszczynającym postępowanie powołała się na przepis art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. stanowiący, że postępowanie egzekucyjne umarza się jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Przepis ten wymienia cztery odrębne przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego, których wspólną cechą jest szeroko pojęte nieistnienie obowiązku stanowiącego przedmiot egzekucji administracyjnej, tj. w rozpoznawanym przypadku zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2005 r. Wbrew twierdzeniom strony zarówno w dacie złożenia wniosku jak i podjęcia zaskarżonego orzeczenia okoliczność taka nie miała miejsca. Z niespornych między stronami ustaleń faktycznych wynikało, że postępowanie egzekucyjne wszczęto w związku z niewykonaniem przez skarżącą obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za 2005 r., określonego decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] sierpnia 2009 r., którą utrzymał w mocy Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. decyzją z dnia [...] listopada 2009 r. Rozstrzygnięcie to stało się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który z kolei wyrokiem z dnia 15 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 95/10 uchylił ww. orzeczenia organów obu instancji, orzekając jednocześnie o wstrzymaniu ich wykonania na podstawie art. 152 p.p.s.a. Wyrok ten w dacie podjęcia postanowienia w niniejszej sprawie nie miał waloru prawomocności, został bowiem zaskarżony skargą kasacyjną wywiedzioną przez stronę. Okoliczność ta wbrew wywodom zawartym w skardze ma dla sprawy istotne znaczenie. Zgodnie z przepisem art. 170 p.p.s.a., jedynie prawomocne orzeczenie wiąże strony, sąd, który je wydał jak też inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Przepis art. 152 tejże ustawy stanowi zaś, że w razie uwzględnienia skargi sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku. Z treści ww. przepisów należy wyprowadzić wniosek, że uchylenie decyzji objętej skargą i orzeczenie o wstrzymaniu jej wykonania nieprawomocnym wyrokiem sądu I instancji oznacza, że decyzja taka istnieje nadal w obrocie prawnym jednakże nie wywołuje już skutków prawnych, tak procesowych jak i materialnych. Stan taki trwa do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu I instancji. Wynika to wprost z treści przywołanych przepisów, inna wykładnia byłaby nie do pogodzenia z literalnym ich brzmieniem jak też zasadami logiki - po co bowiem orzekać o wstrzymaniu aktu administracyjnego, który został wyeliminowany z obrotu prawnego. Powyższy pogląd, jakkolwiek wynika wprost z treści przywołanych przepisów, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sadów administracyjnych, przykładowo przywołać można wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 lipca 2004 r., sygn. akt OSK 591/04 (ONSAiWSA 2004/2/32) oraz z dnia 22 czerwca 2010 r. sygn. akt II OSK 1319/09 (LEX 597194). Podobne tezy wyrażane są w literaturze przedmiotu: "Sam wyrok uwzględniający skargę jest w określonym przedziale czasowym nieprawomocny, nie wywołuje zatem jeszcze skutku w odniesieniu do zaskarżonego aktu lub czynności (vide: R. Hauser, Dodatkowe elementy wyroku, artykuł Rzeczpospolita 2004/3/22/LEX nr 42667/1). Sformułowanie użyte w art. 152 cyt. ustawy, należy traktować jako synonim określenia "czy i w jakim zakresie zawieszona jest moc (skutek prawny) aktu lub czynności" (vide: Z. Kmieciak, glosa do wyroku NSA z dnia 29 lipca 2004 r., OSP 2005/4/207). Nieprawomocny wyrok sądu administracyjnego nie wywiera jeszcze skutku w postaci wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego aktu lub czynności (Postępowanie administracyjne i postępowanie przed sądami administracyjnymi, W. Chróścielewski, J.P. Tarno, Wyd. Lexis Nexis, Wyd. 1, str. 487). Zasadnie zatem przyjęły organy egzekucyjne w treści zaskarżonego postanowienia, że wydanie w dniu 15 czerwca 2010 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyroku uwzględniającego skargę poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] listopada 2009 r. (oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] sierpnia 2009 r.) określającej skarżącej kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. oznacza, że decyzja ta nadal istnieje w obrocie prawnym. Jednak wynikający z niej skutek prawny (wykonalność), jest zawieszony do czasu uprawomocnienia się wyroku z mocy rozstrzygnięcia z art. 152 cyt. ustawy. Dopiero uprawomocnienie się wyroku sądu I instancji doprowadzi do skutku w postaci wyeliminowania aktu administracji z obrotu prawnego (chyba, że taki wyrok zostanie uchylony przez sąd II instancji w wyniku uwzględnienia skargi kasacyjnej, wówczas upadną wszelkie wynikające z niego skutki). Tym samym utrata waloru ważności decyzji może zaś nastąpić jedynie w razie jej prawomocnego wyeliminowania z obrotu prawnego. Wbrew zarzutom skargi skutku takiego z pewnością nie wywołuje orzeczenie o wstrzymaniu wykonania uchylonej decyzji, wydane w oparciu o przepis art. 152 p.p.s.a. Konsekwencją jego wydania jest bowiem zawieszenie w czasie skutku prawnego wynikającego z objętej nimi decyzji. W tym przedziale czasowym nie jest zatem możliwe prowadzenie postępowania egzekucyjnego, które winno zostać zawieszone, a nie umorzone jak tego domaga się skarżąca. Odnosząc opisane okoliczności do przesłanek wynikających z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. nie sposób przyjąć, że obowiązek podatkowy stanowiący przedmiot egzekucji nie istnieje. Jak wykazano decyzja wymierzająca należności objęte tym postępowaniem nadal istnieje w obrocie prawnym, czasowo jedynie wstrzymane zostały skutki jej wydania, a to powoduje konieczność zawieszenia postępowania egzekucyjnego (art. 56 § 1 u.p.e.a.), co w rozpoznawanej sprawie nastąpiło jeszcze przed złożeniem przez stronę wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Zasadnie zatem w świetle przeprowadzonych rozważań organy egzekucyjne odmówiły umorzenia postępowania egzekucyjnego, słusznie wskazując na brak ku temu ustawowych przesłanek wynikających z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Niesporny w sprawie stan faktyczny nie daje bowiem podstaw do twierdzenia, że objęty tytułami egzekucyjnymi obowiązek podatkowy nie istniał, wygasł lub został umorzony, jak wskazano decyzja określająca zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. w dacie wydania zaskarżonego postanowienia nadal istniała w obrocie prawnym. Analizując natomiast czwartą z przesłanek wynikających z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. – wymagalność egzekwowanego obowiązku, stwierdzić trzeba, że niewątpliwie może się ona wiązać ze wstrzymaniem wykonania ww. obowiązku. Jednakże w świetle przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (zwłaszcza art. 56 u.p.e.a.) istotne jest kiedy fakt ten nastąpił tj. przed wszczęciem czy też już w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Skutek w postaci umorzenia zaistnieje bowiem jedynie wówczas gdy przesłanka braku wymagalności zaistniała przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego (nie ma przy tym znaczenia, kiedy fakt ten został ujawniony). W przeciwnym wypadku, tj. jeżeli okoliczności te wystąpiły już po wszczęciu postępowania egzekucyjnego, są one podstawą do jego zawieszenia, o czym przekonuje treść 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. Jeżeli zatem wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło, mimo iż w obrocie prawnym funkcjonuje postanowienie wstrzymujące wykonanie decyzji nakładającej ów obowiązek, takie postępowanie egzekucyjne podlega umorzeniu na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. bowiem obowiązek nie był wymagalny. Jeżeli natomiast wszczęcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło jeszcze przed wstrzymaniem wykonania decyzji nakładającej obowiązek, postępowanie podlega zawieszeniu na podstawie art. 56 § 1 pkt 1 u.p.e.a. W rozpoznawanej sprawie, co jest niesporne i jasno wynika z akt sprawy, postępowanie egzekucyjne wszczęto przed wydaniem postanowienia wstrzymującego wykonanie decyzji nakładającej na stronę obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług, co uzasadniało jedynie zawieszenie postępowania egzekucyjnego a nie jego umorzenie. Tym samym rozstrzygniecie organu egzekucyjnego ocenić trzeba jako odpowiadające prawu. Bez wpływu na taką kwalifikację pozostać muszą zarzuty skargi odwołujące się do szczególnej sytuacji i pozycji skarżącej, jako pozostające poza zakresem wyznaczonym treścią art. 59 § 1 u.p.e.a. Także powołane przez stronę orzecznictwo jest nieadekwatne do stanu faktycznego zaistniałego w rozpoznawanej sprawie. Wskazywane wyroki odwołują się bowiem do okoliczności dotyczących uchylenia decyzji w administracyjnym toku instancji przez organ odwoławczy, którego orzeczenie ma przymiot ostateczności i podlega natychmiastowemu wykonaniu. W świetle przedstawionych faktów za nieuzasadniony uznać trzeba zarzut naruszenia przepisów art. 7 i art. 8 K.p.a. bowiem postępowanie organów egzekucyjnych ma oparcie w przepisach prawa, zaś fakt, że niosą one skutki dla strony niekorzystne nie może obarczać organów administracji państwowej. Nie sposób także podzielić zarzutu naruszenia art. 45 ust. Konstytucji RP, stanowiącego, że każdy ma prawo do sprawiedliwego i jawnego rozpatrzenia sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki przez właściwy, niezależny, bezstronny i niezawisły sąd. Norma ta dotyczy odnosi się postępowania przed sądami a nie organami administracji państwowej. Niezależnie od tego, w świetle zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić organom egzekucyjnym, że ich postępowanie jest opieszałe czy bezprawne. W tym stanie rzeczy skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić, co znajduje podstawę w treści art. 151 p.p.s.a.