I SA/Wr 566/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jarosław Horobiowski, Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Cichoń, Sędzia WSA Tadeusz Haberka (sprawozdawca), Protokolant: Starszy specjalista Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie 13 czerwca 2023 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. zs. w N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z 26 lutego 2021 r. znak SKO 4121/577/2020 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi M. sp.z o.o. z siedzibą w N. (dalej: strona, skarżąca, spółka) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu (dalej: SKO, organ odwoławczy) z 26 lutego 2021 r. znak SKO 4121/577/2020 uchylająca do ponownego rozpatrzenia decyzję Wójta Gminy M. (dalej: Wójt, organ I instancji) z 15 października 2020 r. znak BF.3120.72.4.2020 określającą stronie zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na 2020 r. Postępowanie przed organami. Organ I instancji, po uprzednim wezwaniu spółki do złożenia deklaracji, postanowieniem z 7 września 2020 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatku od nieruchomości na 2020 r. Organ podatkowy ustalił, że spółka, wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS, od początku 2020 r. pozostawała właścicielem działki nr [...] o powierzchni [...] m2 położonej w miejscowości K. gmina M. oznaczonej jako K - użytki kopalniane. Organ uznał, że grunt nie może korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1170, ze zm.; dalej: u.p.o.l.) ponieważ brak jest dowodów aby przyjąć, że grunt, na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej przez spółkę, został zajęty przez Fundację W. [...] oraz aby ww. fundacja prowadziła na ww. nieruchomości działalność statutową. Decyzją z 15 października 2020 r. Wójt określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2020 r. w kwocie 18 450,00 zł. Pismem z 11 listopada 2020 r. spółka wniosła odwołanie od decyzji organu I instancji. Spółka w szczególności podniosła, że nie włada nieruchomością, której jest właścicielem, ponieważ umową użyczenia grunt został oddany we władanie Organizacji Pożytku Publicznego Fundacja W. [...] (dalej również: fundacja), na dowód czego do odwołania dołączono kopię umowy użyczenia nieruchomości gruntowej niezabudowanej, położonej w miejscowości K. Gmina M. - działki nr [...] o pow. [...] m2, zawartej pomiędzy spółką a Fundacją [...] zs. w P. 13 stycznia 2012 r. wraz z aneksami do tej umowy. Po rozpatrzeniu odwołania SKO uchyliło w całości decyzję organu I instancji i przekazało sprawę Wójtowi do ponownego rozpatrzenia. Kolegium oceniło, że Wójt prawidłowo uznał, że to spółka jako właściciel nieruchomości jest podatnikiem podatku od nieruchomości za 2020 r. Organ wywiódł, że statusu podatnika w odniesieniu do nieruchomości nie posiada fundacja, która jest zależnym posiadaczem tej nieruchomości. Organ odwoławczy ustalił, że 13 stycznia 2012 r. spółka zawarła z Fundacją W. [...] umowę użyczenia, której przedmiotem jest nieruchomość położona w K., którą stanowi działka gruntu nr [...]. Aneksem do umowy z 13 stycznia 2019 r. zmieniono okres na jaki została zawarta przedłużając go na czas nieokreślony oraz przyjęto, że na użyczonym terenie fundacja prowadzić będzie bezterminowo posługę pożytku publicznego. Organ ustalił również, że fundacja jest organizacją pożytku publicznego i prowadzi zarówno działalność nieodpłatną, jak też odpłatną. SKO oceniło, że na podstawie zebranego materiału dowodowego nie można jednoznacznie przesądzić, czy grunt będący własnością spółki, a oddany we władanie fundacji, będącej organizacją pożytku publicznego jest zajęty w całości lub w części na cele prowadzenia przez fundację nieodpłatnej działalności statutowej. W konsekwencji organ uznał, że nie może jednoznacznie stwierdzić, czy nieruchomość korzysta ze zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l. Jak wyjaśniło SKO dla ustalenia, czy spółka może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l. należało przeprowadzić stosowne postępowanie wyjaśniające w zakresie faktycznego zajęcia nieruchomości na cele nieodpłatnej działalności organizacji pożytku publicznego przy zastosowaniu zasad wynikających z art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 oraz 190 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.; dalej: o.p.). Organ odwoławczy uznał, że organ I instancji uchybił obowiązkom wynikającym z ww. przepisów prawa podatkowego, bowiem nie zebrał w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego pozwalającego na bezsporne ustalenie stanu faktycznego sprawy, w wyniku czego SKO nie miało możliwości merytorycznego rozpatrzenia odwołania strony. SKO wyjaśniło, że podjęcie decyzji przez organ pierwszej instancji bez przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego nie może być sanowane w postępowaniu odwoławczym, ponieważ naruszałoby to zasadę dwuinstancyjności. Jak uznało SKO, w takim przypadku organ drugiej instancji ma tylko kompetencje kasacyjne. SKO uchylając decyzję zaleciło, aby ponownie rozpatrując sprawę organ I instancji przeprowadził postępowanie dowodowe w celu ustalenia, czy faktycznie doszło do zajęcia nieruchomości odwołującego, użyczonej fundacji na cele nieodpłatnej statutowej działalność pożytku publicznego, a jeżeli tak, to czy przedmiotowy grunt zajęty został w całości, czy jedynie w części na tę działalność. Postępowanie przed Sądem. Od powyższej decyzji SKO spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: – art. 7 i 8 Kodeksu postępowania administracyjnego, poprzez brak aktywności w podejmowaniu czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywatela, co prowadzi do budowania zaufania uczestników do władzy publicznej, – art. 7, art. 77, art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego, poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz obowiązku wyczerpującego zabrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, bez uwzględnienia słusznego interesu skarżącej, ponieważ organ postępowania nie podjął w przedmiotowym postępowaniu wszelkich i niezbędnych kroków, zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, jak również nie dopełnił obowiązków w zakresie wyczerpującego zebrania, rozpatrzenia i oceny całego materiału dowodowego. W związku z powyższym, spółka wniosła o uwzględnienie niniejszej skargi przez organ w całości, na zasadzie art. 54 § 3 p.p.s.a, a w razie niepodjęcia czynności, o której mowa w punkcie pierwszym i po przekazaniu skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wniosła o: – uchylenie zaskarżonej decyzji w zaskarżonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi, bądź – uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i wydania stosownego rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie, – zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej kosztów postępowania, według norm przepisanych. Jak wskazano w skardze, skarżąca zgadza się co do zasady z przedmiotową decyzją, tj., że w jej ocenie powinna zostać uchylona jednak przekazanie jej do ponownego rozpoznania do tego samego organu, który naruszeniem prawa wydał tę decyzję, jak też motywy tej decyzji winny być poddane kontroli i rozpatrzenia przez niezależny organ, a więc Sąd czy Trybunał. Jak wskazuje skarżąca domagała się w toku postępowania odwoławczego aby organ odwoławczy w ramach uzupełniania materiału dowodowego wezwał Wójta, by dołączył do materiału dowodowego całą posiadana korespondencję z lat ubiegłych kierowaną przez Gminę do Fundacji i przez fundacje do gminy, jako władającą działką [...] w K. Jak wyjaśnia skarżąca poprzez to zaniechanie uszczuplony został materiał dowodowy, podobnie jak też organ II instancji nie odniósł się w żaden sposób do wniosków o wykazanie, że jest Sądem czy Trybunałem organem niezależnym od struktur, w których funkcjonuje Wójt, jako organ, na którego decyzje złożono odwołanie. Strona wnosi, by Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonał rozstrzygnięcia kwestii swej właściwości jak też właściwości SKO do rozstrzygania w niniejszej sprawie w świetle Prawa Unijnego i Międzynarodowego powołanego w naszych pismach wniesionych do niniejszej sprawy i które znajdują się w jej aktach m.in. art. 177 i art. 190 Traktatu Ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą. Strona podnosi, że organ odwoławczy nie odniósł się w żaden sposób do faktu, że niniejsza sprawa zaczęła się od tego, że Wójt miast do fundacji władającej przedmiotowym terenem działka [...] w K. skierował wezwanie do spółki w sprawie niezłożenia deklaracji na podatek od nieruchomości i to na nieprawidłowy adres, bo do siedziby spółki zamiast na adres wskazany i ujawniony w zasobach gminy. W ocenie skarżącej pominięcie tego faktu przez organ odwoławczy, że Wójt kierował korespondencję na nieprawidłowy adres i to że nie ustosunkował się do tego w zaskarżonej decyzji jest stanowi istotne uchybienie w badaniu i rozstrzyganiu w tej sprawie. Spółka argumentuje w skardze, że nigdy nie rozpoczęła działalności gospodarczej, nie ma żadnych dochodów, zaś obciążanie jej podatkiem od gruntu w wysokości 18 450 zł może tylko wskazywać na złą wolę, działanie w złej wierze i bezwzględny fiskalizm. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi. Pismem z 5 października 2023 r. strona reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, radcę prawnego, podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Strona wskazała, że ma świadomość, że decyzja SKO jest co do zasady korzystna. Zwróciła jednak uwagę na nieprawidłowości przy wydawaniu decyzji dotyczące postępowania dowodowego. Jak zwróciła uwagę skarżąca, organ I instancji w całości pominął fakt, że nieruchomość jest zajęta na cele działalności pożytku publicznego Fundacji [...]. Wskazała również, że spółce przysługuje zwolnienie podmiotowe w podatku od nieruchomości, bowiem nigdy formalnie nie rozpoczęła ani nie prowadziła działalności gospodarczej. Pełnomocnik wniósł o przyznanie radcy prawnemu, pełnomocnikowi z urzędu, od Skarbu Państwa kosztów zastępstwa prawnego tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu, oświadczając, że koszty te nie zostały opłacone w całości lub w części. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Na wstępie zauważyć należy, że wbrew zarzutom skargi organ nie mógł w sprawie naruszyć wskazanych przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, bowiem przepisy tego Kodeksu nie miały w tej sprawie zastosowania. Wskazać należy, że stosownie do art. 3 § 1 pkt 2 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r., poz. 735, ze zm.; dalej: k.p.a.) przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego nie stosuje się do spraw uregulowanych w ustawie z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze. zm.), z wyjątkiem przepisów działów IV i VIII. Postępowanie podatkowe przed organami obu instancji było prowadzone na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, co w świetle powołanego wyżej przepisu wyklucza dopuszczalność stosowania, a w konsekwencji możliwość naruszenia, przepisów k.p.a. przez organy w ocenianym postępowaniu. Odnotować należy, że strona w sprawie jest reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika (radcę prawnego), który pismem z 5 października 2023 r. podtrzymał w całości zarzuty skargi. W skardze strona podkreśla, że zgadza się co do zasady z przedmiotową decyzją a zarzucane w skardze naruszenia przepisów postępowania (wskazane przepisy k.p.a.) odnoszą do nieprawidłowości w zakresie prowadzenia postępowania dowodowego. Właśnie ten pogląd podzielił organ odwoławczy, tj. uznał, że postępowanie dowodowe nie zostało przeprowadzone przez organ I instancji właściwie, dlatego uchylił decyzję organu I instancji do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Spór w sprawie dotyczy między innymi tego, czy w sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l. stosownie do którego, zwalnia się od podatku od nieruchomości nieruchomości lub ich części zajęte na prowadzenie nieodpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego. Organ nie kwestionował stanowiska strony skarżącej i uznał je za ustalony fakt, że przedmiotowa działka nr [...] o położona w miejscowości K. została zajęta przez organizację pożytku publicznego. Uznał więc, że został spełniony pierwszy warunek powołanego wyżej przepisu ustanawiającego zwolnienie od podatku. Przy takim ustaleniu dla zastosowania analizowanego zwolnienia musi zostać spełniony drugi warunek, a mianowicie organizacja pożytku publicznego na ww. nieruchomości lub jej części musi prowadzić nieodpłatnie statutową działalność pożytku publicznego. Tych ustaleń w sprawie nie poczyniono w sprawie prawidłowo. Materiał dowodowy w ocenie SKO nie pozwalał na potwierdzenie ani zaprzeczenie, że taką działalność na ww. nieruchomości fundacja prowadzi, co wyartykułowało w skarżonej decyzji SKO, a jako, że takie ustalenia są niezbędne do oceny wypełnienia warunków ww. zwolnienia, słusznie w ocenie Sądu SKO uznało, że postępowanie dowodowe w sprawie wymaga jego uzupełnienia. Słusznie również organ II instancji uznał, że w sprawie znajdzie zastosowanie art. 233 § 2 o.p. stosownie do którego organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Prawidłowo również SKO skierowało zalecenia dla organu I instancji co do dalszego postępowania dowodowego, tj. wskazało jakie okoliczności faktyczne, należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Wskazało również na możliwie środki dowodowe. W ocenie Sądu wywiedziony w skardze zarzut dotyczący nieuwzględnienia przez organy zwolnienia podmiotowego wyprowadzony z podnoszonego argumentu, że spółka nie rozpoczęła prowadzenia działalności nie jest uzasadniony. Przede wszystkim skarżący nie wskazał z jakiego przepisu wywodzi podleganie przez spółkę takiemu zwolnieniu podmiotowemu. W tym miejscu Sąd ponownie odnotowuje, że strona w sprawie jest reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika (radcę prawnego), który ten właśnie zarzut (zwolnienia podmiotowego) wyeksponował nie przybliżając jednak normy, która o takim zwolnieniu podmiotowym w jego ocenie stanowi. Sąd wskazuje, że jeżeli organ I instancji po wykonaniu zaleceń organu odwoławczego dotyczących postępowania dowodowego ewentualnie ustali, że w sprawie nie ma zastosowania zwolnienie uregulowane w art. 7 ust. 1 pkt 14 u.p.o.l., to w ramach ustaleń dotyczących określenia wysokości zobowiązania przedmiotem jego oceny będzie w szczególności to, czy grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, z uwzględnieniem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19. W odniesieniu do zarzutu strony dotyczącego tego, że SKO stwierdzając uchybienia procesowe skierowało sprawę do tego samego organu, który wydał decyzję w I instancji, tj. tego organu, który nieprawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe, to zarzut ten nie jest zasadny. Wyjaśnić należy, że w świetle powołanego wyżej art. 233 § 2 o.p. po uchyleniu decyzji i skierowaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ odwoławczy, sprawa podlega rozpatrzeniu przez organ ten sam organ, tj. organ właściwy miejscowo i rzeczowo. W tej sprawie takim organem jest Wójt Gminy M., nie mogło więc SKO po uchyleniu decyzji przekazać sprawy do załatwienia do innego organu. Dlatego SKO nie naruszyło prawa przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia Wójtowi Gminy M. Sądu uznał, że mankamentem decyzji SKO jest brak przedstawienia w uzasadnieniu decyzji rozważań organu odwoławczego dotyczących oceny prawidłowości doręczenia postanowienia z 7 września 2020 r. o wszczęciu postępowania na adres siedziby spółki, a nie inny znany organom samorządowym adres do korespondencji. W tym zakresie organ nie sprostał powinności wynikającej z art. 210 § 1 pkt 6 o.p. Należy jednak wskazać, że stosownie do art. 151 § 1 o.p. osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 i art. 150a stosuje się odpowiednio. W świetle powyższego, w ocenie Sądu organ II instancji nie naruszył prawa nie kwestionując skuteczności zainicjowania przez organ I instancji postępowania w sprawie przez skierowanie postanowienia o jego wszczęciu na adres siedziby spółki. Jak stanowi art. 146 § 1 o.p. w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń. Strona po wszczęciu postępowania, pismem z 24 września 2020 r., skierowała do organu stosowne zawiadomienie, występując o zmianę adresu do korespondencji w prowadzonym postępowaniu. Strona nie formułuje zarzutów, aby wskazany w tym trybie nowy adres do doręczeń nie był przez organy w tym postępowaniu respektowany, w szczególności jak wynika z akt administracyjnych na ten adres doręczono decyzje organów wydane w obu instancjach. Podsumowując, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.