I SA/Wr 659/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Aleksandra Sędkowska, sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 8 listopada 2018 r. sprawy ze skargi A. spółki z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 23 lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłat z dnia 08 stycznia 2016 r. na poczet I, II, III, IV i V raty podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę w całości. Zaskarżanym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta W. z 20 grudnia 2017 r. nr [...] w sprawie zaliczenia, dokonanych przez A. sp. z o.o. z siedzibą w W., wpłat z 8 stycznia 2016 r. w kwocie 29.890 zł i w kwocie 187 zł na poczet podatku od nieruchomości za 2011 r. Z akt sprawy wynika, że Prezydent Miasta W. decyzją z 27 lipca 2015 r. określił A. sp. z o.o. z siedzibą W. (dalej także: Spółka, Skarżąca) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 29.890 zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej także: SKO w W., Kolegium) decyzją z 25 sierpnia 20915 r. [...] , utrzymało w mocy ww. decyzję organu I instancji (obie decyzje doręczono pełnomocnikowi Spółki – radca prawny A. D.). W dniu 8 stycznia 2016 r. na konto gminnego organu podatkowego Spółka wpłaciła kwotę 29.890 zł tytułem podatku od nieruchomości za 2011 r. oraz kwotę 187 zł tytułem podatku od nieruchomości za 2013 r. Ponieważ terminy płatności poszczególnych rat podatku od nieruchomości za 2011 r. upłynęły odpowiednio: I rata w dniu 17.01.2011 r. II rata w dniu 15.02.2011 r., III rata w dniu 15.03.2011 r., IV rata w dniu 15.04.2011 r., V rata w dniu 16.05.2011 r., a podatek nie został zapłacony w terminie Prezydent Miasta W. dokonane przez Spółkę 8 stycznia 2016 r. wpłaty zaliczył na poczet zaległych zobowiązań wraz odsetkami za zwłokę postanowieniem z 20 grudnia 2017 r. (trzecie postanowienie wydane w tej sprawie wcześniejsze z dnia 30.01.2017 r., i z dnia 26.06.2016 r. SKO w W. uchyliło odpowiednio postanowieniami z dnia 27.02.2017 r. i z dnia 7.09.2017 r.). Odnośnie wpłaty w kwocie 187 zł (dokonana na poczet podatku od nieruchomości za 2013 r.) organ podatkowy ustalił, że na dzień dokonania tej wpłaty (8.01.2016 r.) Spółka nie posiadała zobowiązań w podatku od nieruchomości za 2013 r. (zobowiązanie to wygasło wskutek zapłaty w dniu 16.04.2013 r.), nie było zatem przeszkód do zaliczenia wpłaty na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za 2011 r. Wpłatę w kwocie 29.890 zł zaliczona na poczet: – I raty podatku od nieruchomości za 2011 r. (płatna do dnia 17.01.2011 r.) na należność główną kwotę 3.407,96 zł i na odsetki 1.144 zł ; – II raty podatku od nieruchomości za 2011 r. (płatna do dnia 15.02.2011 r.) na należność główną kwotę 6.016 zł i na odsetki 1.949 zł ; – III raty podatku od nieruchomości za 2011 r. (płatna do dnia 15.03.2011 r.) na należność główną kwotę 5.952 zł i na odsetki 1.881 zł ; – IV raty podatku od nieruchomości za 2011 r. (płatna do dnia 15.04.2011 r.) na należność główną kwotę 5.953 zł i na odsetki 1.818 zł ; – V raty podatku od nieruchomości za 2011 r. (płatna do dnia 16.05.2011 r.) na należność główną kwotę 1.366,85 zł i na odsetki 402,19 zł ; Wpłatę w kwocie 187 zł zaliczono na poczet V raty podatku od nieruchomości za 2011 r. (płatna do dnia 16.05.2011 r.) na należność główną kwotę 144,48 zł i na odsetki 42,52 zł. W postanowieniu wskazano, że odsetki za zwłokę, zgodnie z art. 53 § 4 w związku z art. 54 § 1 pkt 3 oraz art. 54 § 1 pkt 7 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej: O.p.), naliczono od poszczególnych rat podatku od dnia następującego po terminie płatności każdej z rat do dnia 8 stycznia 2016 r. (data wpłaty) z wyłączeniem okresów od 16 kwietnia 2013 r. (włącznie) do 7 sierpnia 2015 r. (włącznie) oraz od 25 października 2015 r. (włącznie) do 16 listopada 2015 r. (włącznie). Wskazano także, że kwoty odsetek za zwłokę naliczone od rat I-IV podatku od nieruchomości za 2011 r. zostały zaokrąglone do pełnych złotych (art. 63 § 1 O.p.), natomiast odsetki za zwłokę naliczone od V raty podatku od nieruchomości za 2011 r. nie (art. 63 § 3 O.p.). Postanowienie to doręczono Spółce. W zażaleniu (wniesione przez pełnomocnika – radca prawny A. D.), pełnomocnik Spółki, wnosząc o uchylenie postanowienia, zarzucił naruszenie: - art. 6 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm. – dalej: u.p.o.l.) przez zaliczenie uiszczonych przez Spółkę kwot tytułem podatku od nieruchomości za 2011 r. na poczet odsetek za zwłokę od należności ratalnych za rzekomy okres opóźnienia w płatności, podczas gdy nie było dopuszczalne naliczanie odsetek od dnie doręczenia Spółce postanowienia SKO w W. z dnia 25.08.2015 r. (tj. w dniu 16.11.2015 r.) utrzymującego w mocy decyzję Prezydenta Miasta W. z dnia 27.07.2015 r. w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości; - art. 54 § 1 O.p. przez naliczenie odsetek za rzA.me opóźnienie płatności należności ratalnych w podatku od nieruchomości za 2011 r. pomimo, że naliczenia odsetek przed dniem doręczenia Spółce postanowienia SKO w W. z 25.08.2015 r. nie było dopuszczalne; - art. 122 O.p. przez wadliwą ocenę materiału dowodowego skutkującą błędnym ustaleniem stanu faktycznego, polegającym na błędnym przyjęciu, że zobowiązanie Spółki dotyczące podatku od nieruchomości za 2011 r., w tym w postaci odsetek od należności ratalnych istniały w dacie wydania zaskarżonego postanowienia, podczas gdy Spółka wcześniej dokonała wpłaty i należności takie nie istniały w dacie wydania zaskarżonego postanowienia; - art. 145 § 2 O.p. przez niedoręczenie zaskarżonego postanowienia ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi Spółki. SKO w W., po rozpoznaniu zażalenia, utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. Organ odwoławczy, powołując przepisy art. 6 ust. 9 u.p.o.l. oraz art. 21 § 3 O.p. stwierdził, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości osób prawnych powstaje z mocy prawa, a nie z chwilą doręczenia decyzji określającej wysokość podatku. Istotne jest zatem ustalenie terminów płatności zobowiązania podatkowego. Podatnik, będący osobą prawną, winien w terminie do 31 stycznia 2011 r. złożyć w gminnym organie podatkowym prawidłową deklarację na podatek od nieruchomości na 2011 r. i w 12 miesięcznych ratach opłacać ten podatek do dnia 15 każdego miesiąca. Spółka uchybił temu obowiązkowi i nie dokonał żadnych wpłat na poczet podatku od nieruchomości za 2011 r. Pierwsza wpłata pochodzi z 8 stycznia 2016 r. Jakkolwiek wysokość zobowiązania Spółki w podatku od nieruchomości za 2011 r. został ustalona ostatecznie przez organ podatkowy decyzją w 2015 r., to nie zwalniało to Spółki z dokonywania comiesięcznych wpłat podatku. Termin zapłaty podatku przypadał bowiem na 15 dzień każdego miesiąca 2011 r. Postępowanie podatkowe, dotyczące podatku od nieruchomości za 2011 r. wszczęte 16 kwietnia 2013 r. zakończyło się wydaniem przez Prezydenta Miasta W. 27 lipca 2015 r. decyzji określającej wysokość zobowiązania. Decyzją ta został utrzymana w mocy przez organ odwoławczy (decyzją z 7 sierpnia 2015 r.). SKO w W. podkreśliło, że postępowanie to miało na celu ustalenie prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r., a nie momentu powstania tego zobowiązania. Podatnik dokonał wpłaty podatku 8 stycznia 2016 r. w wysokości kwoty głównej zobowiązania. Uwzględniając przepisy art. 54 § 4, § 1 pkt 3 i pkt 7 O.p. nie naliczono odsetek za wskazane okresy tj.: - do dnia 16.04.2013 r. (dzień wszczęcie postępowania podatkowego) do dnia 7.08.2015 r. (wydanie decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r.) oraz - od dnia 25.10.2015 r. (dzień w którym powinno zostać rozpoznane odwołanie Spółki od decyzji określające zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r.) do 16.11.2015 r. ( dzień doręczenie decyzji organu odwoławczego). Organ odwoławczy, odnosząc się do zarzuty pominięcia pełnomocnika i doręczenie postanowienia Spółce, stwierdził, że radca prawny A. D. nie był pełnomocnikiem Spółki w postępowaniu w sprawie zaliczenia dokonanych przez Spółkę wpłat prowadzonym przez przed Prezydenta Miasta W. Radca prawny A. D. pełnomocnictwo szczególne złożył jako złącznik do zażalenia na postanowienie Prezydenta Miasta W. Zakres pełnomocnictwa określono jako reprezentowanie spółki w postępowaniu zażaleniowym przed SKO w W. na określone z daty i numeru postanowienie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu pełnomocnik Spółki zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego, skutkujące nieuzasadnionym utrzymaniem w mocy postanowienie organu I instancji, tj. naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 w zw. z art. 239 O.p., przez ich niezastosowanie, polegające na naruszeniu: - art. 76 §1 O.p. przez jego zastosowanie, polegające na zaliczeniu wpłat Skarżącej tytułem podatku od nieruchomości z dnia 8.01.2016 r. na poczet rzekomych zaległości podatkowych Skarżącej tytułem podatku od nieruchomości za 2011 r., pomimo, że nie istnieją zobowiązania podatkowe Skarżącej dotyczące w/w należności podatkowej; - art. 54 §1 pkt 7 O.p., przez jego niezastosowanie polegające na naliczeniu od Skarżącej odsetek za zwłokę w płatności należności tytułem podatku od nieruchomości za 2011 r., tj. za raty I-V tego podatku, pomimo, że odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres trwania postępowania podatkowego i odwoławczego, tj. aż do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego; - art. 21 §1 pkt 1 O.p. przez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości powstaje w każdym przypadku w sposób deklaratoryjny (z mocy prawa) i obowiązek zapłaty rat podatku nie jest uzależniony od prawidłowej wysokości należnego podatku i powinien być wykonany natychmiastowo także mimo błędnie ustalonej, rażąco zawyżonej, wysokości podatku, zatem w niniejszej sprawie podatnik powinien był uiścić raty w rażąco zawyżonej wysokości, pomimo, że takie działanie mogło prowadzić do powstania problemów finansowych podatnika, które mogły w konsekwencji prowadzić do niewypłacalności; 2) naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny i bezpośredni wpływ na treść zaskarżonego postanowienia, skutkujące nieuzasadnionym utrzymaniem w mocy postanowienia organy I instancji , tj. naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 w związku z art. 239 O.p., przez ich niezastosowanie, polegające na naruszeniu: - art. 145 § 2 w związku z art. 138e § 3 O.p. przez przyjęcie, że brak przedłożenia pełnomocnictwa szczególnego do reprezentowania podatnika w postępowaniu w sprawie zaliczenia wpłat tytułem podatku od nieruchomości, w każdym wypadku powoduje brak umocowania pełnomocnika podatnika do występowania w tym postępowaniu; - art. 122 O.p. przez wadliwą ocenę materiału dowodowego skutkującą błędnym ustaleniem stanu faktycznego sprawy, polegającym na bezzasadnym przyjęciu przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe Skarżącej dotyczące podatku od nieruchomości za 2011 r., w tym w postaci odsetek od należności ratalnych za ten podatek istniały w dacie wydania zaskarżonego postanowienia, podczas gdy analiza dokumentacji niniejszej spawy powinna prowadzić do stwierdzenia, że Skarżąca w całości uiściła należności dotyczące podatku od nieruchomości za 2011 r. i w dacie wydania zaskarżonego postanowienia należności takie nie istniały, gdyż odsetki naliczone od zawyżonej wartości podatku od nieruchomości w chwili prawomocnego ustalenia niższej i rzeczywistej wartości tego zobowiązania podatkowego, w wyniku postepowania odwoławczego, należało uznać za nieistniejące, zatem niewymagalne; - art. 76 § 1 O.p. przez zaliczenie wpłat Skarżącej tytułem podatku od nieruchomości w wysokości 29.890 zł i 187 zł w całości wyłącznie na poczet rzA.mo istniejących zaległych należności dotyczących podatku od nieruchomości za 2011 r., pomimo spłaty przez Skarżącą wszystkich zobowiązań podatkowych dotyczących podatku od nieruchomości za 2011 r., tj. nieistnienia jakichkolwiek zaległości tytułem podatku od nieruchomości za 2011 r. Wobec takich zarzutów pełnomocnik Skarżącej wniósł: 1) na podstawie art. 185 § 1 ustawy Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi o uchylenie w całości postanowień organów obu instancji; 2) na podstawie art. 145a § 1 ww. ustawy o zobowiązanie Prezydenta Miasta W. do wydanie, w terminie 30 dni od dnia przekazania temu organowi prawy do ponownego rozpoznania, postanowienia o zaliczeniu wpłat Spółki w całości na poczet należności głównej tytułem zobowiązania podatkowego Skarżącej za 2011 r., w ten sposób, że wpłata prowadzi do wygaśnięcia jakichkolwiek zobowiązań Skarżącej w podatku od nieruchomości za 2011 r.; 3) zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę SKO w W. wniosła o oddalenie skargi i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016, poz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017, poz. 1369 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 §1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Skarga, z uwagi na przedmiot zaskarżenia (postanowienie), została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 P.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia w podanym trybie Sąd uznał, że skarga nie jest zasadna. Organy orzekające w sprawie nie naruszyły bowiem ani przepisów prawa procesowego ani prawa materialnego. Strona skarżąca kwestionuje prawidłowość zaliczenia dokonanych 8 stycznia 2016 r. wpłat na poczet zaległości jakie posiadała Spółka w podatku od nieruchomości za 2011 r., w szczególności proporcjonalne zaliczenie wpłat na poczet należności głównej i odsetek za zwłokę. Organ odwoławczy, powołując się na przepisy ustawy i podatkach i opłatach lokalnych oraz Ordynacji podatkowej, twierdzi, że dokonał prawidłowego zaliczenia wpłat. Rozstrzygniecie spornej w sprawie kwestii wymaga wyjaśnienia, że stosowanie do art. 6 ust. 1 i ust. 9 u.p.o.l. dla osób prawnych, a taką jest strona skarżąca, zobowiązanie w podatku od nieruchomości powstaje z mocy prawa a nie z chwilą doręczenia decyzji określającej jej wysokość. Na Skarżącej ciążył obowiązek złożenia w terminie do 15 stycznia 2011 r. organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracji na podatek od nieruchomości za 2011 r. oraz obowiązek dokonywania wpłat obliczonego w deklaracji podatku od nieruchomości za 2011 r. - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca (art. 6 ust. 9 pkt 1 i pkt 3 u.p.o.l.). Stwierdzenie przez organ podatkowy, że podatek od nieruchomości został nieprawidłowo określony przez osobę prawną w deklaracji i prawidłowe określenie tego podatku decyzją, wydaną po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, nie oznacza, że zobowiązanie to powstaje ponownie na podstawie wydanej przez organ podatkowy decyzji. Prawidłowo w zaskarżonym postanowieniu Kolegium powołało przepis art. 21 § 3 O.p., który stanowi, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji, albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Zgodnie z powołanym przepisem organ podatkowy określa tylko prawidłową wysokość powstałego z mocy prawa zobowiązanie podatkowego, a nie ustala fakt istnienia tego zobowiązania. Skarżąca jako osoba prawna w 2011 r. zobowiązana była w deklaracji określić prawidłowo wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2011 r. i dokonywać wpłat tego podatku w ratach miesięcznych w terminie do 15 każdego miesiąca (art. 6 ust. 9 u.p.o.l.). Z uwagi na nieprawidłowe określenie w deklaracji wysokości tego zobowiązania przez Spółkę Prezydent Miasta W. decyzją z 27 lipca 2015 r. (doręczona stronie w dniu 7.08.2015 r.) określił prawidłową wysokość tego zobowiązania na kwotę 29.890 zł. Decyzję tę utrzymał w mocy organ odwoławczy decyzją z 25 sierpnia 2015 r. (doręczona stronie w dniu 16.11.2015 r.) i decyzja ta stała się ostateczna. Jak wynika z ww. decyzji zobowiązanie w podatku od nieruchomości, jakie ciążyło na Spółce (za pierwsze 5 miesięcy 2011 r.), nie zostało zapłacone w terminach wynikających w art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. W terminach tych Spółka nie dokonał żadnych wpłat z tytułu podatku od nieruchomości, powstały zatem zaległości podatkowe w płatności pięciu rat podatku od nieruchomości 2011 r. (I-V). Zgodnie z art. 53 § 1 O.p. od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 52 §1 pkt 2 i art. 54 O.p. naliczane są odsetki za zwłokę. Przy czym, stosownie do art. 53 § 3 O.p. odsetki za zwłokę nalicza podatnik, płatnik, inkasent, następca prawny lub osoba trzecia odpowiadająca za zaległości podatkowe, z zastrzeżeniem art. 53a, art. 62 § 4, art. 66 § 5, art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 i art. 76a § 1 i zgodnie z art. 55 §1 O.p. kwotę odsetek wpłaca bez wezwania organu podatkowego. W przypadku gdy dokonana przez podatnika wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę organ podatkowy zalicza tę wpłatę proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę (art. 55 § 2 O.p.). Przepis art. 55 § 2 O.p. wprowadza zatem w przypadku istnienia zaległości podatkowej obligatoryjne zaliczenie dokonanej przez podatnika wpłaty zarówno na należność główną jak i na odsetki za zwłokę. Nie ma zatem racji strona skarżąca domagając się od organu podatkowego zaliczenia dokonanych 8 stycznia 2016 r. wpłat wyłącznie na poczet należności głównej. Niewątpliwie bowiem z dacie dokonania wpłaty Spółka zaległa z płatnością podatku i to zaległa z płatnością od dni w których upłynęły terminy płatności poszczekanych rat (I-V) podatku od nieruchomości za 2011 r., prawidłowo określone w zaskarżonym postanowieniu. To zaś oznacza, że powstały odsetki od zaległości podatkowych i nie było możliwe zaliczenie wpłat z dnia 8 stycznia 2016 r. wyłącznie na poczet należności głównej. Takie działanie jakiego oczekuje strona skarżąca naruszałoby przepisy art. 6 ust. 1 i 9 u.p.o.l., art 21 § 3, art. 53 § 1 i 55 § 2 O.p. W rozpoznawanej sprawie, wyliczając odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych w kolejnych ratach (od stycznia do maja) podatku od nieruchomości za 2011 r. przyjęto okres naliczania odsetek za zwłokę, stosując przepisy art. 53 § 4 oraz art. 54 §1 pkt 3 i pkt 4 O.p. Zgodnie z art. 53 § 4 O.p. odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku (..). Tak też przyjęły organy podatkowe w niniejszej sprawie początkowe daty naliczania odsetek za zwłokę. Końcowe terminy płatności rat podatku od nieruchomości za (styczeń - maj) 2011 r. zostały określone w art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. Jako końcową datą naliczania odsetek za zwłokę przyjęły dzień dokonania przez Spółkę wpłaty kwot 29.890 i 187 zł, tj. 8 stycznia 2016 r. Organy podatkowe w niniejszej sprawie uwzględniły także prawidłowo okresy wyłączenia naliczania odsetek za zwłokę wynikające z przedłużających się postępowania podatkowego oraz postępowania odwoławczego. I tak wyłączono naliczanie odsetek za zwłokę w okresie od 16 kwietnia 2013 r. (włącznie) do 7 sierpnia 2015 r. (włącznie) stosownie do art. 54 § 1 pkt 7 O.p. Przepis ten stanowi, że odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. W rozpoznawanej sprawie postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania Spółki w podatku od nieruchomości za 2011 r. wszczęto 16 kwietnia 2013 r. (data doręczenia stronie postanowienia), a decyzję określająca wysokość tego zobowiązania organ I instancji wydał 27 lipca 2015 r. (wcześniejsze decyzje uchylił organ odwoławczy). Decyzję tę doręczono stronie skarżącej 7 sierpnia 2015 r. Wyłączono także z naliczania odsetek za zwłokę okres od 25 października 2015 r. (włącznie) do 16 listopada 2015 r. (włącznie) zgodnie z art. 54 §1 pkt 3 O.p. Przepis ten stanowi, że odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3, tj. nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy. W niniejszej sprawie odwołanie od decyzji Prezydenta Miasta W. z 27 lipca 2015 r. określającej Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. zostało przekazane do organu odwoławczego 24 sierpnia 2015 r. Dwumiesięczny termin załatwienia sprawy upłynął zatem 24 października 2015 r. a decyzje SKO w W. z 25 sierpnia 2015 r. utrzymującą w mocy decyzje pierwszoinstancyjną doręczono stronie 16 listopada 2015 r. Przyczyną formułowanych z skardze zarzutów, co do braku podstaw zaliczeniu wpłat dokolnych przez Spółkę proporcjonalnie na poczet zobowiązania głównego i odsetek za zwłokę, jest przekonanie Skarżącej, że jej zobowiązanie w podatku od nieruchomości ma charakter konstytutywny, a nie deklaratoryjny. Przekonanie to nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie Spółki (osoby prawnej) w podatku od nieruchomości ma charakter deklaratoryjny (art. 6 ust. 1 i 9 u.p.o.l.) i charakter zobowiązania nie ulega zmianie na skutek określenia prawidłowej wysokości tego zobowiązania decyzja przez organ podatkowy (art. 21 § 3 O.p.). Nie są także trafne zarzuty skargi dotyczące pominięcia przez organ I instancji pełnomocnika Spółki i doręczenie postanowienia Spółce, a nie pełnomocnikowi Spółki. Z akt sprawy wynika, że postanowienia organu I instancji z 20 grudnia 2017 r. o zaliczeniu wpłat na poczet podatku od nieruchomości za 2011 r. doręczono Spółce 22 grudnia 2017 r. Wówczas radca prawny A. D. nie był pełnomocnikiem Spółki. Pełnomocnictwo szczególne zostało złożone jako załącznik do zażalenia na postanowienie organu I instancji z 30 stycznia 2017 r. (następnie uchylone). Pełnomocnictwo to obejmował reprezentowanie Spółki w postępowaniu zażaleniowym przed SKO w W. na postanowienie Prezydenta Miasta W. z 30 stycznia 2017 r. o podanym numerze. Zasadnie zatem przyjął organ I instancji, że pełnomocnictwo to dotyczyło wyłącznie postępowania przed SKO w W. i odnosiło się do konkretnego zaskarżonego rozstrzygnięcia, tj. uprawniało pełnomocnika do działania w postępowaniu zażaleniowym, a nie w postępowaniu przed organem I instancji. Zasadnie też SKO w W. stwierdziło, że z treści tego pełnomocnictwa wynikało jednoznacznie, że obowiązywało one i umocowało pełnomocnika do działania w imieniu Spółki wyłącznie we wskazanym w nim postępowaniu zażaleniowym toczącym się uprzednio przed SKO w W.. Pełnomocnictwo nie obejmowało zaś swoim zakresem prawa pełnomocnika do reprezentowania mocodawcy w dalszym postępowaniu toczącym się przed organem podatkowym pierwszej instancji w przedmiocie zaliczenia wpłat z 8 stycznia 2016 r. W postępowaniu w przedmiocie zaliczenia wpłat z 8 stycznia 2016 r. nie złożono pełnomocnictwa ogólnego. Pełnomocnictwa ogólnego nie złożono też w postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. Organ I instancji nie miał zatem podstaw do doręczania postanowienia z 20 grudnia 2017 r. w sprawie zaliczenia wpłaty z 8 stycznia 2016 r. na poczet podatku od nieruchomości za 2011 r. Końcowo Sąd zauważa, że powołany w skardze przepis art. 185 §1 P.p.s.a. ma zastosowanie w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, sąd pierwszej instancji uchyla zaskarżone decyzje (postanowienia) na podstawie art. 145 §1 P.p.s.a. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę jako bezzasadną.