I SA/Wr 677/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres Sędziowie: Sędzia WSA Marta Semiczek Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca) po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 28 kwietnia 2021 r. sprawy ze skargi: Z. i M. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...]sierpnia 2020 r. nr SKO [....] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r.: I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. solidarnie na rzecz skarżących Z. i M. W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy orzeczenie Wójta Gminy K. z dnia [...] stycznia 2019 r. ustalające skarżącym M. i Z. W. wysokość zobowiązania w podatku nieruchomości za 2018 r. Jak wynika z akt skarżący w dniu 18 czerwca 2018 r. nabyli do majątku wspólnego prawo użytkowania wieczystego działki nr [...] obręb [...] o powierzchni 1.278 m² sklasyfikowane jako inne tereny zabudowane (Bi) oraz własność posadowionego tam budynku transportu i łączności (odrębna nieruchomość stanowiąca budynek dawnego dworca kolejowego). Nabyta przez strony działka powstała z podziału nieruchomości, której pierwotnym użytkownikiem było przedsiębiorstwo A (PKP). W informacji złożonej organowi podatkowemu w dniu 17 lipca 2018 r. skarżący wykazali do opodatkowania: budynek mieszkalny o pow. 226 m² oraz grunty o pow. 1.278 m² - zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1445 ze zm., dalej u.p.o.l.). W złożonych wyjaśnieniach strony wskazały, że na nabytej działce znajdują się elementy infrastruktury kolejowej, tj. perony wraz z infrastrukturą towarzyszącą, system oświetlenia do celów ruchu kolejowego i bezpieczeństwa, grunty oznaczone jako działki ewidencyjne, droga dojazdowa do infrastruktury kolejowej, dostęp do peronów, rozdzielnia elektryczna, zasilanie oświetlenia przejazdu. W dziale III księgi wieczystej nieruchomości, wpisano ograniczone prawo rzeczowe związane z inną nieruchomością. W dniu 2 października 2018 r. strony poinformowały, że wszczęły procedurę związaną ze zmianą sposobu użytkowania nabytego budynku na funkcję mieszkalną. Powołaną na wstępie decyzją organ I instancji ustalił skarżącym zobowiązanie w podatku od nieruchomości, przyjmując opodatkowanie budynku wg stawki właściwej dla pozostałych (niemieszkalnych). W tym zakresie powołał się na związanie ewidencją gruntów i budynków, zapisy aktu notarialnego potwierdzającego nabycie nieruchomości oraz jej oględziny wskazujące, że nie jest ona przystosowana i wykorzystywana do celów mieszkalnych. Strony nie podjęły również kroków w celu zmiany przeznaczenia tego obiektu na cele mieszkaniowe. Odnosząc się do gruntów wskazał, że obecny sposób zabudowania nie świadczy o powiązaniu z infrastrukturą kolejową. W ocenie organu podatkowego nie można uznać za element infrastruktury kolejowej jako część drogi dojazdowej (technologicznej) części gruntu utwardzonego kostką granitową oraz kostką wykonaną z piaskowca potocznie zwanego drogą. Cech tych nie ma linia energetyczna opisana przez stronę jako rozdzielnia elektryczna wraz z linią zasilającą oświetlenie przejazdu; "plac dworcowy", tj.: plac przed budynkiem (utwardzony kostką granitową oraz kostką wykonaną z piaskowca), tylko dlatego, że wg stron stanowi jedyne dojście do peronów znajdujących się na sąsiedniej działce. W opinii organu podatkowego pojęcie "infrastruktura kolejowa" wyznacza nie tylko wyliczenie w załączniku nr 1 ustawy o transporcie kolejowy, ale także wstęp do niego. Stanowi on wskazane w złączniku elementy muszą tworzyć część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej albo być przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania. Kluczowe jest więc pojęcie drogi kolejowej, która obejmuje zasadniczo budowle (tor lub tory), a inne elementy o tyle, o ile są z nimi funkcjonalnie połączone. Samo stwierdzenie, że mamy do czynienia z infrastrukturą kolejową nie oznacza, że podlega ona automatycznemu zwolnieniu z opodatkowania, musi ona spełniać warunki wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a -c u.p.o.l. W opinii organu podatkowego wymogów takich nie spełnia sporny grunt. Ponadto skarżący nie są podmiotami uprawnionymi do zarządzania infrastrukturą kolejową w świetle przepisów ustawy o transporcie kolejowym i nie posiadają przymiotu zarządcy infrastruktury kolejowej. Odwołując się do poglądów judykatury organ podatkowy, wskazał, że użyty w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. zwrot "jest udostępniana przewoźnikom kolejowym" oznacza faktyczne umożliwienie korzystania z infrastruktury przez przewoźnika. W związku z tym, zwolnieniem objęte są tylko nieruchomości stanowiące infrastrukturę kolejową rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym, która jest faktycznie udostępniana przewoźnikom kolejowym lub faktycznie wykorzystywana do przewozu osób lub stanowi linie kolejowe ponadnormatywne. Strony zaś, wywodzą prawo do zwolnienia z istnienia na sąsiedniej działce elementów infrastruktury kolejowej. Na skutek odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] marca 2019 r. utrzymało w mocy orzeczenie organu I instancji. Rozstrzygnięcie to zostało uchylone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2020 r. o sygn. akt I SA/Wr 714/19. W uzasadnieniu Sąd wskazał na naruszenie zasad postępowania, brak ponownej oceny sprawy i ograniczenie się do kontroli prawidłowości działania organu I instancji. W zaleceniach nakazano merytoryczne rozpoznanie sprawy z poszanowaniem zasady dwuinstancyjności. Wydaną w następstwie orzeczenia Sądu, zaskarżoną obecnie decyzją, organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu przywołał brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.o.l., wywodząc, że warunkiem jego zastosowania jest istnienie infrastruktury kolejowej udostępnianej przewoźnikom kolejowym. W ramach pierwszej przesłanki (pojęcia infrastruktury kolejowej) wskazał na odesłanie do ustawy o transporcie kolejowym, zaś w obrębie drugiej odwołał się do judykatury, wskazując, że "udostępnienie" winno być pojmowane jako faktyczne wykorzystywanie przez przewoźnika kolejowego. Taką też wykładnię tego przepisu przedstawił Sąd w wyroku z dnia 22 stycznia 2020 r., zaznaczając równocześnie, że od 1 stycznia 2017 r. pomiotem udostępniającym nie musi być zarządca infrastruktury, a udostępnienie może być dobrowolne. Zatem chodzi o faktyczne udostępnienie infrastruktury kolejowej przewoźnikowi, celem dokonywania przejazdów, przy czym nie ma wątpliwości, że infrastruktura musi być czynna. Przenosząc te uwagi na tło sprawy organ odwoławczy wskazał, że z chwilą nabycia nieruchomości nastąpiła trwała zmiana sposobu korzystania z niej, gdyż strony nie mogły realizować celu utrzymania, zarządzania infrastrukturą kolejową. Nowa działka nie stanowiła linii kolejowej ale z nią graniczyła. Organ podatkowy nie podzielił poglądu stron, że z uwagi na posadowienie na gruntach elementów infrastruktury kolejowej (drogi dojazdowej i rozdzielni elektrycznej należącej do PKP) grunt winien być zwolniony od opodatkowania. W tym zakresie wskazał, że graniczy z nieruchomością na której znajduje się peron oraz teren kolejowy. Posiada dostęp do drogi publicznej, na jej części znajduje się droga do nieczynnego dworca. Brak na działce oznaczeń droga kolejowa, trakcja kolejowa, brak torów. Strona nie posiada żadnej dokumentacji potwierdzającej zabudowanie działki wskazywanymi elementami sieci czy infrastrukturą kolejową. W terenie jest dojście do peronów ale nie jest uwidocznione na mapie. Powoływany przez strony wpis w księdze wieczystej służebności gruntowej polegającej na prawie przejazdu i przechodu w celu dostępu do infrastruktury linii kolejowej oraz dostępu do peronu podróżnych na rzecz każdoczesnego właściciela (użytkownika) działki sąsiedniej nie spełnia wymogu jej użytkowania. W przepisie tym chodzi o faktyczne udostępnianie infrastruktury przewoźnikowi. Oceny tej nie zmienia także zapis w akcie nabycia nieruchomości zobowiązujący strony do zapewnienia w przyszłości pomieszczeń związanych z eksploatacją i utrzymaniem infrastruktury w przypadku zrealizowania przez właściwe organy administracji inwestycji związanej z uruchomieniem połączeń pasażerskich. Postawy zwolnienia od opodatkowania nie stanowi fakt posadowienia na nieruchomości rozdzielani elektrycznej należącej do PKP. Z protokołu oględzin wynika, że na nieruchomości posadowiono betonowy słup elektryczny, wokół którego umiejscowiono dwie skrzynki elektryczne, jedną należącą do stron, zasilającą budynek dworca kolejowego. Druga skrzynka jest własnością B S.A., a użytkownikiem licznika jest PKP [...]. W piśmie z dnia 3 grudnia 2018 r. PKP wyjaśniła, że na tym gruncie znajduje się napowietrzna linia energetyczna nie będąca majątkiem PKP. Dowodzi to, że urządzeniem będącym elementem oświetlenia jest wyłącznie licznik zainstalowany przez B S.A. W opinii organu podatkowego zwolnieniem nie może być objęty także budynek dworca kolejowego, przekonują o tym zapisy księgi wieczystej, aktu notarialnego dokumentującego zakup, zawiadomienia Starosty K. z dnia 30 października 2019 r. o zmianie danych w ewidencji gruntów i budynków. Zaznaczył, że strony podjęły działania zamierzające do zmiany funkcji budynku, składając w tym zakresie zgłoszenie do właściwego organu administracji, w następstwie czego w dniu 30 października 2019 r. dokonano zmian w ewidencji. Zmiany te są istotne od daty ich ujawnienia, zatem nie wpływają na opodatkowanie w 2018 r. W skardze strony zarzucały, że pomimo uchylenia poprzedniej decyzji przez sąd nadal nie przeprowadzono prawidłowego postępowania, a część dowodów pominięto. Strony nie były informowane o toczącej się sprawie, nie wezwano ich do przedstawienia stanowiska i okoliczności faktycznych. Organy podatkowe pominęły, że na działce znajduje się infrastruktura kolejowa udostępniona licencjonowanemu przewoźnikowi. Są to: droga dojazdowa do infrastruktury kolejowej, dojście do peronów, rozdzielnia elektryczna i zasilanie oświetlenia przejazdu. Na załączonej do skargi mapie geodezyjnej (Kolejowego Ośrodka Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej PKP S.A.) oznaczona jest lokalizacja rozdzielni elektrycznej. Widoczna jest też droga publiczna kończąca się na granicy spornej działki, a zatem dojście do peronów możliwe jest tylko z działki stron. Linia kolejowa jest czynna, prowadzone są przewozy do pobliskiego kamieniołomu. Kolegium nie odniosło się do zarzutu stron, że rozdzielnia jest zlokalizowana na spornej działce i stanowi infrastrukturę kolejową. Pominięto pismo B S.A. z dnia 21 września 2019 r. (załączone do poprzedniej skargi), a zatem będące w posiadaniu organu podatkowego, potwierdzające, że w szafce energetycznej znajduje się licznik zasilający oświetlenie przejazdu kolejowego, a odbiorcą energii jest PKP. Organ podatkowy odnosi się wyłącznie do licznika, pomijając istnienie rozdzielni. Powołując się na ogólną wiedzę i stan faktyczny strony wywodziły, że dostarczana energia jest odbierana za pośrednictwem rozdzielni i podziemnej linii kablowej zasilającej oświetlenie przejazdu kolejowego stanowiącej infrastrukturę kolejową. Strony nie zgadzały się też z oceną, że droga dojazdowa nie stanowi infrastruktury kolejowej faktycznie udostępnianej przewoźnikowi. Przeczy temu akt notarialny zakupu nieruchomości i stan faktyczny, gdyż dojście do peronów jest niczym nieograniczone. Korzystają z niego pracownicy PKP w celu utrzymania infrastruktury kolejowej. W zaskarżonej decyzji brak ustaleń w tym zakresie, strony podkreślały, że dojście z drogi publicznej jest możliwie wyłącznie przez sporną działkę. Strony zwracały uwagę na zapisy w akcie notarialnym zobowiązujące do zagwarantowania dostępu do peronów w związku z planowaną w przyszłości obsługą przewozów pasażerskich. Wskazywały też na rejestr Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego, w którym gromadzone są dane o działkach, na których znajduje się infrastruktura kolejowa. W zakresie opodatkowania budynku zarzucały pominięcie gotowości udostępniania budynku przewoźnikom stosownie do zobowiązania w akcie notarialnym. W części podziemnej budynku – pełniącej dawniej funkcje nastawni - znajdują się instalacje o nieznanym stronom przeznaczeniu, z zapisów aktu notarialnego wynika także, że nie wyklucza się istnienia innych, nie wskazanych na mapie, urządzeń podziemnych. Końcowo strony stwierdziły, że wystarczająca jest gotowość udostępnienia budowli przewoźnikowi. Podkreślały, że przewidywane jest przywrócenie przejazdów pasażerskich i są w gotowości udostępnienia infrastruktury przewoźnikowi. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie procesowym z dnia 15 lutego 2021 r. strony podtrzymały dotychczas składane zarzuty, dodatkowo wskazały, że pomimo posiadania załączonej do skargi mapy nie przeprowadzono jej analizy. W oświadczeniu PKP z dnia 19 kwietnia 2007r. potwierdzono istnienie na działce [...] infrastruktury kolejowej, w tym sieci elektroenergetycznej, peronów, dojazdu do nich. Potwierdza to też pismo B S.A. z dnia 21 września 2019 r. wskazujące, że licznik zasila oświetlenie przejazdu kolejowego. Decyzję organu podatkowego strony uznały za krzywdzącą i pomijającą ich interes. Stacja kolejowa jest zabytkiem doprowadzonym do ruiny działaniami organów administracji, dziania stron w kierunku zadbania o obiekt pozostają bez wsparcia. Do pisma strona załączyła kserokopie pism PKP z dnia 30 grudnia 2020 r., co do ustanowionej na nieruchomości stron służebności, wykaz budynków i urządzeń na działce [...] oraz pismo B S.A. z dnia 21 czerwca 2019r., powołując się na art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej p.p.s.a.). Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Na wstępie należy podkreślić, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2021 r. poz. 137 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 – art. 150 ustawy dnia z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 poz. 2325. ze zm. dalej: p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i lit. c p.p.s.a. Jedocześnie wskazać trzeba, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.) w składzie trzyosobowym. Skarga jest uzasadniona, gdyż zaskarżone orzeczenie w opinii Sądu narusza przepisy prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Tym samym wystąpiły okoliczności, do których odwołuje się przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Z punktu widzenia niniejszej sprawy istotny jest również zapis art. 153 p.p.s.a. stwierdzający, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Jak wynika z akt sprawy został już wydany wyrok przez Wojewódzki Sąd Administracyjny – w dniu 22 stycznia 2020 r. o sygn. akt I SA/Wr 714/19 uchylający do ponownego rozpoznania poprzednią decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 27 marca 2019 r., którą utrzymano w mocy orzeczenie organu I instancji. Powodem uchylenia ww. rozstrzygnięcia były kwestie procesowe. Jak wskazano w uzasadnieniu, Sąd badając wówczas legalność zaskarżonego aktu dostrzegł naruszenie zasady dwuinstancyjności, w jego opinii orzeczenie organu odwoławczego skupiło się na zbadaniu poprawności działania organu I instancji, nie zbadano wówczas zgromadzonych w sprawie dowodów, nie dokonano ich samodzielnej oceny pod katem zastosowania zwolnienia od opodatkowania. W zaleceniach Sąd wskazał na konieczność merytorycznego rozpoznania sprawy, z poszanowaniem zasady dwuinstancyjności, przedstawienie uregulowań prawnych znajdujących zastosowanie w sprawie, ustalenie stanu faktyczny, przeprowadzenie subsumcji oraz odniesienie się w sposób wyczerpujący do wszystkich zarzutów odwołania. W opinii Sądu rozpoznającego obecnie sprawę organ podatkowy nie zastosował się do wszystkich opisanych zaleceń. Jakkolwiek rozpoznał sprawę merytorycznie, czyniąc zadość zasadzie dwuinstancyjności, właściwie powołał i zinterpretował mające zastosowanie w niniejszej sprawie przepisy prawa materialnego, to nie w pełni odniósł się do zarzutów odwołania, pomijając okoliczności dotyczące kwestii zabytkowego charakteru budynku dawnego dworca oraz co w sprawie ma najistotniejszą wagę – nie dokonał prawidłowego, zgodnego z wymogami przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej O.p.) ustalenia stanu faktycznego. I te właśnie uchybienia, naruszenie art. 122, art. 180, art. 187 § 1 O.p. legły u podstaw uchylenia zaskarżonej obecnie decyzji. Przechodząc do wyjaśnienia w czym Sąd upatruje wspomnianych naruszeń nie sposób pominąć dalszych wywodów zawartych w uzasadnieniu wyroku z dnia 22 stycznia 2020 r. Na marginesie, w końcówce swych rozważań, Sąd ten wskazał, że uwzględnienia regulacji zawartych w ustawie o transporcie kolejowym wymaga wyłącznie pierwsza z przesłanek zwolnienia (z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Z 2018 r., poz. 1445 ze zm., dalej u.p.o.l. – przypomnienie Sądu). Przepis ten (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.) odsyła do tej ustawy w ściśle wskazanym w tym przepisie zakresie, tj. do przyjęcia znaczenia określenia "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej". Natomiast wskazane w punktach 1–12 załącznika nr 1 do ustawy o transporcie kolejowy elementy mogą być zaliczone do infrastruktury kolejowej, jeśli spełniają jeden z alternatywnych warunków: • tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub • są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania. Z kolei w zakresie drugiej z przesłanek zwolnienia (udostępnianie infrastruktury kolejowej przewoźnikowi kolejowemu) interpretacja występującego w tym przepisie terminu "udostępnienie" nie wymaga sięgnięcia do ustawy o transporcie kolejowym, tak jak ma to miejsce w przypadku pierwszej przesłanki zwolnienia. Przesłankę tę należy interpretować literalnie, w oparciu o gramatyczne brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Inaczej mówiąc, przesłankę "udostępnienia infrastruktury kolejowej" należy rozpatrywać zgodnie z dosłownym brzmieniem, tj. chodzi o faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury kolejowej. Oznacza to, że jeżeli infrastruktura kolejowa jest wykorzystywana przez przewoźnika kolejowego, na podstawie stosownych umów, porozumień, to należy przyjąć, że dana infrastruktura jest udostępniana. Pamiętać również należy, że od dnia 1 stycznia 2017 r. zwolnieniem objęte zostały elementy infrastruktury kolejowej, które są udostępnianie przez podmioty inne niż zarządcy infrastruktury, jak również elementy infrastruktury kolejowej, które są udostępniane dobrowolnie (bez obowiązku). Czyli podmiotowe przesłanki tego zwolnienia nie są już takie restrykcyjne. Obecnie elementy kolejowe mogą być udostępniane przewoźnikom kolejowym lub wykorzystywane do przewozu osób. Sąd w powołanym wyroku udzielił zatem wykładni spornego w tej sprawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Zgodnie z jego brzmieniem: zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym. W niniejszej sprawie organ podatkowy prawidłowo wyłożył treść powołanego przepisu, stosując się tym samym do wykładni dokonanej przez Sąd. Jednakże przedwcześnie przyjął, że przepis ten nie znajdzie zastosowania na gruncie niniejszego stanu faktycznego. Sąd obecnie rozpoznający sprawę, stosowanie do art. 153 p.p.s.a., jest także związany wykładnią ww. przepisu dokonaną w powołanym orzeczeniu, niezależnie od tego w pełni ją podziela. Istotnie, jak dostrzegł Sąd w sprawie nie jest istotne, że skarżący są zarządcami infrastruktury kolejowej. Znacznie ma wyłącznie to, czy na ich działce znajdują się elementy infrastruktury kolejowej, o której mowa w ww. przepisie i czy jest ona udostępniana przewoźnikom kolejowym. Stosownie do wskazanej wykładni przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.o.l. pojęcia infrastruktury kolejowej należy poszukiwać w ustawie z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 2117 ze zm., dalej u.t.k.). Tak z resztą (właściwie) postępuje organ podatkowy. Zgodnie z art. 4 u.t.k. infrastruktura kolejowa oznacza elementy określone w załączniku nr 1 do ustawy. Wskazano w nim, że w skład infrastruktury kolejowej wchodzą następujące elementy, pod warunkiem że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania. Dalej załącznik wymienia poszczególne elementy, w tym m.in: nastawnie, urządzenia sterowania ruchem kolejowym, w tym urządzenia zabezpieczające, sygnalizacyjne i łącznościowe na szlaku, w stacjach i stacjach rozrządowych, urządzenia służące do wytwarzania, przetwarzania i dystrybucji prądu elektrycznego do celów sygnalizacji i łączności; budynki, w których takie urządzenia lub instalacje się znajdują; przytorowe urządzenia kontroli bezpiecznej jazdy pociągów i wykrywania stanów awaryjnych w przejeżdżającym taborze; hamulce torowe; urządzenia do ogrzewania rozjazdów (pkt 5 załącznika); perony wraz z infrastrukturą umożliwiającą dotarcie do nich pasażerom, pieszo lub pojazdem, z drogi publicznej lub dworca kolejowego (pkt 6 załącznika); grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1-11 (pkt 12 załącznika). Jak słusznie wywodzi organ podatkowy opisane w poszczególnych punktach załącznika nr 1 elementy stanowią infrastrukturę kolejową, pod warunkiem że: tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania. Ponadto aby warunki zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. zostały spełnione grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej muszą być udostępniane przewoźnikom kolejowym. Przy czym, co istotne, a wynika z pkt 12 załącznika nr 1 do ustawy o transporcie kolejowym, grunty ewidencyjne, na których znajdują się elementy wskazane w pozostałych punktach ww. załącznika stanowią infrastrukturę kolejową. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe przyjęły, że będący w użytkowaniu wieczystym przez skarżących grunt nie stanowi takiej infrastruktury, gdyż nie znajdują się na nim wskazane elementy powiązane w sposób opisany w załączniku do ustawy o transporcie kolejowym, poza tym infastruktura nie jest udostępniana przewoźnikom i na tej trasie nie odbywają się żadne przewozy. W opinii Sądu wskazane wnioskowanie organu podatkowego nie ma jednak odzwierciedlenia w aktach sprawy. Po pierwsze brak jakichkolwiek informacji czy opisywana w decyzji droga kolejowa jest nieczynna. Skarżący wskazywali, że odbywają się tam przewozy towarowe do kamieniołomu w R. Analiza akt nie daje odpowiedzi, czy w istocie taki stan rzeczy ma miejsce, zatem fakt ten winien być w sposób niewątpliwy ustalony i winien mieć odzwierciedlenie aktach sprawy. O tym, że taka okoliczność (przewozy towarowe) ma (miała) miejsce świadczyć może także znajdujące się w aktach sprawy pismo, będące odpowiedzią na interpelacje nr 21107, której autorem jest podsekretarz stanu w Ministerstwie Infrastruktury. Wynika z niego, że na pewnym odcinku odbywa się ruch pociągów towarowych i na czynnym obecnie odcinku C S.A. prowadzi bieżące prace utrzymaniowo – naprawcze. Pismo datowane jest na dzień 18 kwietnia 2018 r. Zatem już ten pierwszy fakt nie został przez organy podatkowe zbadany. W zaskarżonej decyzji znajduje się bowiem stwierdzenie, że na linii kolejowej przechodzącej przez O. K. nie odbywają się żadne przewozy. Powyższe, w świetle zarzutów skargi i wskazanego pisma, wymaga jednak jednoznacznego potwierdzenia materiałem dowodowym. Drugim elementem, wadliwie przyjętym przez organ podatkowy, jest stwierdzenie, że skarżący nie udostępnili nieruchomości przewoźnikowi. Takiego działania w opinii organu podatkowego nie stanowi ustanowienie służebności gruntowej (przejścia i przejazdu) szczegółowo opisanej w akcie notarialnym. Jednocześnie organ podatkowy w treści zaskarżonej decyzji przywołuje rozumienie tego pojęcia (udostępnienienie) przyjęte przez Sąd w powołanym już orzeczeniu z dnia 22 stycznia 2020 r. Tymczasem z twierdzeń Sądu, które skład Sądu obecnie rozpoznający sprawę w pełni podziela, wynika, że chodzi o faktyczne, rzeczywiste udostępnienie elementów infrastruktury. Jeśli zatem nieruchomość (grunt ewidencyjny), na której posadowione są elementy infrastruktury opisane w załączniku nr 1 do ustawy o transporcie kolejowym, stanowią taką infrastrukturę, to możliwość korzystania z niej na podstawie służebności stanowi w opinii Sądu udostępnienie jej przewoźnikowi. Potwierdza to załączone do pisma procesowego z dnia 15 lutego 2021 r. pismo PKP z dnia 30 grudnia 2020 r. Jednakże ustalenia, czy istotnie jest przewoźnik, który w aktywny sposób korzysta z drogi kolejowej muszą poprzedzać badania dotyczące elementów infrastruktury kolejowej, która miałaby się znajdować na gruncie skarżących. W tym zakresie strony wskazywały na istnienie drogi dojazdowej do nieczynnego budynku dworca oraz rozdzielni elektrycznej. Odnosząc się do pierwszego z elementów, to niewątpliwe – stosownie do pkt 6 załącznika nr 1 – mógłby on stanowić infrastrukturę kolejową, jako perony wraz z infrastrukturą umożliwiającą dotarcie do nich pasażerom, pieszo lub pojazdem, z drogi publicznej lub dworca kolejowego. Pod warunkiem, że na ww. liniach odbywałyby się przewozy pasażerskie. O ile kwestia przewozów towarowych nie jest jasna, o tyle akta sprawy dają podstawy do przyjęcia, że takie przewozy nie są obecnie realizowane. Zatem ww. element słusznie został wykluczony jako cześć infrastruktury kolejowej służącej przewoźnikom kolejowym. Sam zaś fakt możliwości uruchomienia takich przewozów w przyszłości i obowiązek stron do zapewnienia udostępnienia pewnych elementów na rzecz tych przewozów nie może, w opinii Sądu, stanowić podstawy zwolnienia. Z treści załącznika nr 1 do ustawy o transporcie kolejowym wynika bowiem, że muszą to być części linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania, które zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.o.l. są udostępniane przewoźnikowi. Użyta przez ustawodawcę forma "udostępniane" wskazuje na ciągłość i aktualność tej czynności, zatem nie może odnosić się ani do zdarzeń przyszłych ani przeszłych. Zatem w odniesieniu do tego elementu stanowisko organu podatkowego należy ocenić jako poprawne. Oceny tej nie można natomiast wyrazić w odniesieniu do drugiego ze wskazanych elementów. W tym zakresie strony wskazywały, że znajdującą się na ich gruntach rozdzielnia elektryczna służy do zasilania oświetlenia przejazdu kolejowego. Potwierdził to również B S.A. w piśmie z dnia 21 czerwca 2019 r. kierowanym do stron. W zaskarżonej decyzji organ podatkowy powołał się na dowód z oględzin, wskazując na istnienie szafki elektrycznej, z której korzysta PKP oraz pismo PKP z dnia 3 grudnia 2018 r. wskazujące, że na spornych gruntach znajdowała się napowietrzna linia energetyczna nie będąca majątkiem PKP. W opinii Sądu dowody te nie wskazują czym jest opisywana przez strony rozdzielnia energetyczna, nie odnosi się do niej także powołane pismo PKP. Organ podatkowy twierdzenie, że nie jest to element infrastruktury oparł na własnym bliżej nie sprecyzowanym poglądzie. Okoliczność ta, w opinii Sądu, wymaga zatem wyjaśnienia szerszego niźli tylko pogląd organu podatkowego, że jest to tylko licznik do dokonywania rozliczeń. W pkt 5 załącznika nr 1 do ustawy o transporcie kolejowym wskazano, że element infrastruktury kolejowej stanowią "urządzenia służące do wytwarzania, przetwarzania i dystrybucji prądu elektrycznego do celów sygnalizacji i łączności". Należy zatem ocenić, czy znajdujące się na nieruchomości stron urządzenia (wewnątrz skrzynki) stanowią jednej z takich elementów. Jest to tym bardziej istotne, że w powoływanym piśmie B S.A. wskazał, że licznik zasila oświetlenie przejazdu kolejowego. Brak poczynienia ustaleń w opisanym zakresie narusza powołane już uprzednio przepisy prawa procesowego, tj. art. 122, art. 180, art. 187 § 1 O.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Braki w zakresie ustaleń dowodowych potwierdzają dopuszczone przez Sąd dowody z dokumentów, wskazane w postanowieniu Sądu z dnia 28 kwietnia 2021 r. Jak wynika z dotychczasowych rozważań nie przesądziły one o uchyleniu zaskarżonej decyzji. ale uwypukliły niedostatki w zakresie poczynionych ustaleń faktycznych. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy winien dokonać ustaleń faktycznych w tym zakresie, wspartych na dokumentach i dowodach pozyskanych od właściwych podmiotów. Zbadania wymaga czym jest owa rozdzielnia elektryczna i czy może stanowić element, o którym mowa w pkt 5 ewentualnie pkt 10 załącznika nr 1 do ustawy o transporcie kolejowym, czy na tej trasie są prowadzone przewozy kolejowe i czy z ww. infrastruktury korzysta przewoźnik wykonujący ewentualne przewozy. Kolejnym spornym między stronami zagadnieniem jest opodatkowanie budynku dawnego dworca. W tym zakresie ustalenia organu podatkowego dotyczące 2018 r. i braku podstaw do zastosowania stawki właściwej dla budynków mieszkalnych jest prawidłowa. Słusznie wywodzi organ podatkowy, że ewentualne zmiany przeznaczenia nieruchomości na mieszkalną dokonane w 2019 r. mogą być uwzględnione jedynie w rozliczeniach za ten okres i nie mogą działać ex tunc. Brak również podstaw do uwzględnienia twierdzeń skarżących, że budynek ten jest wykorzystywany jako infrastruktura kolejowa. Opisano to już w rozważaniach dotyczących gruntu. Wątpliwości Sądu budzi jednak fakt, że pomimo zaleceń zawartych w orzeczeniu Sądu z dnia 22 stycznia 2020 r. organ podatkowy nie odniósł się do zarzutów odwołania i nie zbadał, nie wyjaśnił, w żadnym słowie zaskarżonej decyzji nie poruszył kwestii zabytkowego charakteru tego obiektu i skutków z tym związanych. Skarżący w treści odwołania wskazywali na takie cechy budynku. W tym zakresie organ odwoławczy nie poczynił żadnych ustaleń, nie odniósł się do tego problemu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Uchybienie to stanowi o naruszeniu art. 153 p.p.s.a. w powiazaniu z art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy będzie zobowiązany do wyjaśnienia tej kwestii i przedstawienia swojej oceny w treści decyzji wydanej wobec stron. Uznając, że zaskarżona decyzja narusza powołane przepisy prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a.