I SA/Wr 678/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak Asesor WSA Dagmara Dominik Protokolant Aleksandra Słomian po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2005 r. sprawy ze skargi E. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...], nr [...] stwierdzające niedopuszczalność odwołania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 rok I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz E. K. kwotę 355 (trzysta pięćdziesiąt pięć) zł - tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...], nr [...], wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. stwierdził niedopuszczalność odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r., sporządzonego przez doradcę podatkowego w imieniu strony w tym postępowaniu - E. K. Powodem takiego rozstrzygnięcia było niedołączenie przez wnoszącego odwołanie pełnomocnictwa uprawniającego do reprezentowania E. K. w postępowaniu odwoławczym. Organ II instancji kilkakrotnie wzywał doradcę podatkowego do przedłożenia pełnomocnictwa z pouczeniem zastosowania skutków prawnych na wypadek nieuzupełnienia braków odwołania w wyznaczonym terminie. Ponieważ mimo wezwań pełnomocnictwo nie zostało organowi II instancji przedstawione, podjęte zostało wskazane na wstępie postanowienie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucono naruszenie art. 136, 137 § 3 i 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jak również jej art. art. 120, 121, 122 i 124, domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu podniesiono, że w dniu 14.11.2002 r. (powinno być: 14.11.2003 r. - przypis Sądu) podatnik udzielił doradcy podatkowemu M. S. pełnomocnictwa do reprezentowania go przed organami kontroli skarbowej, organami podatkowymi, Wojewódzkim Sądem Administracyjnym oraz Naczelnym Sądem Administracyjnym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 rok. Pełnomocnik doręczył pełnomocnictwo Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej we W., który w I instancji prowadził postępowanie, w celu dołączenia dokumentu do akt sprawy podatkowej. Skarżący uważa, że skoro w aktach podatkowych znajdowało się pełnomocnictwo, to żądanie przez organ odwoławczy II-instancji dodatkowego pełnomocnictwa było bezpodstawne. Wskazano też, że organ odwoławczy pomimo zajętego ostatecznie stanowiska, niektóre pisma procesowe doręczał pełnomocnikowi, jak choćby postanowienie o odmowie wstrzymania wykonania decyzji, czy też pismo powiadamiające, że odwołanie nie zostanie załatwione w terminie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podnosząc, Sygn. akt I SA/Wr 678/04 że przedłożenie organowi kontroli skarbowej "pełnomocnictwa ogólnego w zakresie zobowiązań podatkowych" nie zwalniało pełnomocnika od przedłożenia pełnomocnictwa w sprawie odwoławczej stosownie do wymogu z art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej. Organ wyraził zapatrywanie, że postępowanie odwoławcze nie jest kontynuacją postępowania prowadzonego przed organem I-instancji i dlatego pełnomocnik nie był zwolniony z obowiązku przedłożenia pełnomocnictwa do akt w postępowaniu przed Dyrektorem Izby Skarbowej, pomimo iż nie było wątpliwości co do zakresu umocowania M. S., także do działania w II instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga była uzasadniona. Stosownie do art. 136 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Z przepisu tego wynika, że w postępowaniu podatkowym, podobnie jak i w wielu innych procedurach, strona może podejmować czynności procesowe osobiście lub za pośrednictwem pełnomocnika. Ponieważ pełnomocnik zastępuje stronę, może podejmować zasadniczo te wszystkie czynności, które są dostępne mocodawcy, z ograniczeniem wynikającym z charakteru czynności, jak stanowi przywołany przed chwilą przepis. In concreto o zakresie umocowania przedstawiciela decyduje strona, a zatem to od jej woli zależy, czy udzieli pełnomocnictwa procesowego, tj. do występowania w postępowaniu administracyjnym, czy też na przykład obejmować ono (umocowanie) będzie niektóre tylko czynności procesowe. Niesporne w sprawie było, że E. K. umocował pełnomocnika do działania w postępowaniu podatkowym w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 rok precyzując dodatkowo, że pełnomocnictwo obejmuje zarówno działanie przed organami kontroli skarbowej i organami podatkowymi oraz we wszystkich instancjach. Niesporne było także i to, ze pełnomocnik - doradca podatkowy M. S. przedłożył pełnomocnictwo Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej, prowadzącemu postępowanie w I instancji, oraz że znajdowało się ono w aktach sprawy podatkowej. Uznać zatem należało, że w ten sposób przedstawiciel ujawnił skutecznie wobec organu fakt ustanowienia go pełnomocnikiem oraz zakres, w jakim stronę reprezentuje, wypełniając dyspozycję art. 137 § 3 zd. 1 Ordynacji podatkowej, według którego pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub Sygn. akt I SA/Wr 678/04 urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Pomimo, wydawało by się, oczywistego przebiegu zdarzeń, Dyrektor Izby Skarbowej uznał jednak, że pełnomocnik powinien ponownie dołączyć do akt pełnomocnictwo (jego odpis) w postępowaniu odwoławczym zasadniczo z tego powodu, że jest to inne postępowanie niż prowadzone w I-instancji, a przedłożone uprzednio pełnomocnictwo było pełnomocnictwem ogólnym. Należy przeto stwierdzić, że przepisy Ordynacji podatkowej nie podają kryteriów według których należałoby wyróżnić poszczególne rodzaje pełnomocnictw procesowych. Z kolei w doktrynie przyjmuje się, że pełnomocnictwo procesowe ogólne obejmuje upoważnienie do występowania we wszystkich sprawach strony, pełnomocnictwo szczególne dotyczy działania w danej sprawie, zaś obok tych pełnomocnictw przedstawiciel może również być umocowany jedynie do niektórych czynności procesowych (J. Pokrzywnicki, Postępowanie administracyjne. Komentarz, Warszawa 1948, s. 79). Przyjmując za podstawę podaną tu dystynkcję, pełnomocnictwo przedłożone w sprawie organowi kontroli skarbowej było pełnomocnictwem szczególnym, dotyczącym sprawy podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 rok, nie zaś pełnomocnictwem ogólnym, jak uznał organ odwoławczy. Jednakże wobec braku ustawowego określenia rodzajów pełnomocnictw procesowych w postępowaniu podatkowym według zaprezentowanego tu rozróżnienia, rozważania czy upoważnienie M. S. miało charakter ogólny, czy szczególny jest bezprzedmiotowe, skoro wynikało z niego, że był umocowany do działania zarówno przed organem I jak i II instancji, gdyż zakres jego umocowania był dostatecznie jasny. Nie można było przeto podzielić stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej, że składając odwołanie pełnomocnik powinien ponownie dołączyć do akt pełnomocnictwo. Przede wszystkim z treści art. 137 § 3 zd. 1 Ordynacji wynika jedynie konieczność przedstawienia organowi pełnomocnictwa udzielonego w formie pisemnej, co wyrażono poprzez zwrot "pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa". Nie ma podstaw aby wyprowadzać stąd wniosek, że obowiązek prezentacji pisemnego pełnomocnictwa musi następować - jako zasada - w każdej instancji odrębnie. Jeżeli strona upoważniła pełnomocnika do występowania w sprawie, nie precyzując o jaką instancję chodzi, to wobec zgłoszenia się pełnomocnika i tak należałoby przyjąć, że umocowanie obejmuje działanie przed organem zarówno I jak i II instancji, skoro oba te organy załatwiają tę samą sprawę administracyjną (art. 127 Ordynacji). Jednakże Sygn. akt I SA/Wr 678/04 w okolicznościach niniejszej sprawy strona nie dość, że wskazała przedmiot sprawy, to jeszcze dosadnie podała, że M. S. upoważniony jest także do działania przed organem odwoławczym, co jednoznacznie wynikało z treści pisemnego upoważnienia. Brak było zatem podstaw do kwestionowania formalnej poprawności zaskarżenia decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. Biorąc pod uwagę przedstawione powody uznać należało, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem art. 228 § 1 pkt 1 i art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, co uzasadniało jego uchylenie po myśli art. 145 § 1 pkt 1 lit a) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania sądowego postanowiono na podstawie art. 200 przywołanej ustawy procesowej.