I SA/Wr 710/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędziowie Sędzia NSA Halina Betta (spr.), Sędzia WSA Ewa Kamieniecka, Protokolant Katarzyna Gierczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi H. i L. F. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi H. i L. F. jest postanowienie ostateczne Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] r. Nr [...] stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Burmistrza Miasta i Gminy P. z dnia [...] r. w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania z podatku od nieruchomości na 2006 r. Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy P. (w imieniu którego działa Kierownik referatu Finansowego) ustalił podatnikom wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2006 r. w kwocie 365.812,00 zł. Decyzja zawierała wymagane przepisem art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) pouczenie o trybie i terminie jej zaskarżenia. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru - decyzję tę organ I instancji doręczył w dniu 4 grudnia 2008 r. na adres Kancelarii rady prawnego B. B. S. uznając ją za pełnomocnika strony. Z umieszczonej pod decyzją dekretacji wynika, że decyzję przesłano też na adres zamieszkania podatników. Działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) zwanej dalej Ordynacją podatkową lub OP, Samorządowe Kolegium odwoławcze (SKO) w L. - zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] stwierdziło, że odwołanie H. i L. F. zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 OP. Organ uznał za skuteczne dla celów procesowych - doręczenie decyzji pełnomocnikowi w dniu 4 grudnia 2008 r. i przyjął, że termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 18 grudnia 2008 r., stąd uznał, że sporządzone w dniu 31 grudnia 2008 r. i wniesione w dniu 5 stycznia 2009 r. odwołanie podatników - zostało wniesione po terminie. Organ wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie strona była zastępowana przez pełnomocnika, zatem skutki procesowe wywołało doręczenie decyzji pełnomocnikowi, zaś doręczenie decyzji na adres podatników miało wyłącznie charakter informacyjny i nie miało wpływu na bieg terminu do wniesienia odwołania, liczonego od doręczenia decyzji pełnomocnikowi. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wniesionej przez pełnomocnika - radcę prawnego M. F. G., zarzucono zaskarżonemu postanowieniu naruszenie: 1. prawa materialnego – art. 98 k.c. (Kodeksu cywilnego) w związku z art. 137 § 2 i § 4 ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że radca prawny B. B. S. jest pełnomocnikiem skarżących w postępowaniu wszczętym z urzędu przez Burmistrza P. postanowieniem z dnia [...] r. w sprawie ustalenia podatku za 2006 r.; 2. prawa procesowego: - art. 137 § 2 z związku z art. 145 § 2 oraz art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że doręczenie decyzji administracyjnej radcy prawnemu nie umocowanemu do działania w imieniu skarżących wywołuje skutki prawne wynikające z art. 223 § 2 pkt 1 podczas gdy termin do wniesienia odwołania liczy się od dnia doręczenia decyzji w sposób unormowany w art. 144-154 OP; - art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nieustalenie daty doręczenia podatnikom - L. i H. F. decyzji organu podatkowego I instancji z dnia [...] r. Kwestionując udział pełnomocnika w tym postępowaniu, strona podważyła skuteczność doręczenia dokonanego do rąk pełnomocnika a w konsekwencji bezzasadność stanowiska organu, że odwołanie podatników wniesione zastało po terminie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 17 września 2009 r. oddalił skargę podatników. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Sąd zwrócił uwagę, że organ dysponując złożonym do akt sprawy uwierzytelnionym - urzędowym odpisem pełnomocnictw L. F. i H. F., z uwagi na określony w nich zakres przedmiotowy - zasadnie w ocenie Sądu - honorował udział radcy prawnego B. B. S. jako pełnomocnika w postępowaniu dotyczącym ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 r. Zdaniem Sądu. wykazano niekonsekwencję pełnomocnika, który powołując się na złożone do akt tej sprawy pełnomocnictwo, aktywnie nie uczestniczył w toczącym się postępowaniu (m.in. składał wnioski i środki zaskarżenia, przyjmował korespondencję), by następnie, na pewnym jego etapie - podważyć swoje umocowanie. Nastąpiło to w sytuacji, gdy spóźnione okazało się wniesione przez podatników odwołanie. Taka postawa pełnomocnika niepoparta żadnymi rzeczowymi argumentami, w zestawieniu z pełnomocnictwami jakimi dysponował organ w toku postępowania – o ocenie Sądu - nie dawała żadnych podstaw do zakwestionowania legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia. Stanowisko to odnosi się zarówno do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego (art. 98 Kodeksu cywilnego w związku z art. 137 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej), jak i zarzutów procesowych opartych na naruszeniu art. 137 § 2 w związku z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, z których skarżący wywodzą, zachowanie określonego z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej terminu do wniesienia odwołania, podważając umocowanie pełnomocnika w spornej sprawie. W ocenie Sądu zasadnie organ odwoławczy przyjął, że skoro skutecznie doręczono decyzję organu I instancji w dniu 4 grudnia 2008 r. ustanowionemu w tej sprawie pełnomocnikowi - radcy prawnemu B. B. S., to odwołanie podatników z 31 grudnia 2008 r., które wpłynęło do organu 5 stycznia 2009 r. - wniesione zostało z uchybieniem ustawowego terminu, co musiało skutkować stwierdzeniem na podstawie art. 228 Ordynacji podatkowej - uchybieniem terminowi do wniesienia odwołania. Od powyższego wyroku skarżący wnieśli skargę kasacyjną, w której zarzucili naruszenia przepisów postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności; 1) art. 145 § 1 pkt 1lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270; dalej p.p.s.a.) w związku z art. 137 § 2 oraz art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że doręczenie decyzji administracyjnej radcy prawnemu nie umocowanemu do działania w imieniu skarżących wywołuje skutki prawne wynikające z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, podczas gdy termin do wniesienia odwołania liczy się od dnia doręczenia decyzji tj. od doręczenia w sposób unormowany w art. 144-154 Ordynacji podatkowej; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269; dalej: p.p.s.a.), poprzez wadliwe wykonanie kontroli postanowienia organu odwoławczego z dnia [...] r,. pod względem jego zgodności z prawem. Wskazując na powyższe skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w całości i przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżący stwierdzili, że Sąd I instancji pominął okoliczność, że odpis (kserokopia) pełnomocnictwa z dnia 2 stycznia 2008 r. udzielonego przez skarżącego radcy prawnemu B. B. S., nie został złożony do przedmiotowej sprawy ani przez skarżących, ani przez ich pełnomocnika. Kserokopia pełnomocnictwa została wykonana przez pracownika działającego z upoważnienia Burmistrza P., który również urzędowo poświadczył odpis za zgodność z oryginałem. Pracownik organu podatkowego pierwszej instancji dysponował bowiem oryginałem pełnomocnictwa z dnia 2 stycznia 2008 r. które zostało złożone w innej sprawie podatkowej toczącej się przed organem podatkowym w P. W/w pełnomocnictwo wraz z pełnomocnictwem skarżącej dla jej męża (z dnia 30 stycznia 2008 r.), stanowiło umocowanie w sprawie zmiany decyzji ostatecznych - nakazów płatniczych za lata; 2002, 2003, 2004, 2005 i 2006 – w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za lata 2002, 2003, 2004, 2005 i 2006. Zostało ono przedłożone organowi podatkowemu pierwszej instancji wraz z odwołaniem z dnia 10 stycznia 2008 r. od decyzji Burmistrza P. z dnia [...] r., zmieniającej w części wymiar podatku od nieruchomości ustalonego decyzją - nakazem płatniczym [...] wydanym w dniu [...] 2002 r. na podatek od nieruchomości (sygn. akt [...]), zgodnie z pismem skarżącego z dnia 4 lutego 2008 r. adresowanym do Urzędu Gminy i Miasta P. W następstwie skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny (zwanym dalej: NSA) na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. wyrokiem z dnia 22 lutego 2011 r. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał, że zasadnie skarżący podnoszą, że Sąd I instancji nieprawidłowo dokonał oceny zakresu i właściwości pełnomocnictwa skarżącego dla radcy prawnego B. B. S. z dnia 2 stycznia 2008 r. co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia przepisu procedury tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. z związku z art. 137 § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej. NSA uznało, ze kluczowa jest dyspozycja normy zawartej w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, która nakłada na pełnomocnika strony obowiązek dołączenia do akt danej spraw w/w dokumentów poświadczających umocowanie do reprezentowania strony. Dokumenty te mogą mieć formę albo oryginału albo urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa Dopiero od chwili doręczenia organowi prowadzącemu postępowanie pełnomocnictwa pełnomocnik ten powinien być zawiadamiany o wszystkich czynnościach i wzywany do udziału w sprawie. W związku z powyższym obowiązkiem pełnomocnika strony, organy podatkowe nie są zobowiązane do podejmowania poszukiwań i sprawdzania, czy ewentualnie w innych postępowaniach nie znajduje się pełnomocnictwo strony dla określonego pełnomocnika. Organy podatkowe nie są władne do samodzielnego dołączania stosownych dokumentów do akt sprawy, jako potwierdzeń udzielonego przez stronę pełnomocnictwa, jak również do uwierzytelniania tegoż pełnomocnictwa. NSA uznało, że w rozpatrywanej sprawie pojawiły się zasadne wątpliwości co do zasadności przyjęcia, iż w przedmiotowym postępowaniu przed organem I instancji strona była reprezentowana przez pełnomocnika. Ponadto, w ocenie NSA, o zasadności zarzutów skargi kasacyjnej przesądza analiza treści w/w pełnomocnictwa skarżącego z dnia 2 stycznia 2008 r. Pełnomocnictwo zostało bowiem ustanowione do prowadzenia spraw ,...we wszystkich instancjach w postępowaniu podatkowym L. i H. F. w sprawie zmiany decyzji ostatecznych - nakazów płatniczych za lata 2002, 2003, 2004, 2005 i 2006 w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za lata 2002, 2003, 2004, 2005 i 2006. Zdaniem NSA przytoczona treść pełnomocnictwa czyni wątpliwym, czy rozciąga się ono jedynie na sprawy dotyczące zmiany decyzji ostatecznych - nakazów płatniczych, które były następstwem prowadzenia spraw o ustalenie wysokości podatku od nieruchomości za w/w lata czy też dotyczy spraw o zmianę decyzji ostatecznych - nakazów płatniczych, a obok tego także postępowań o ustalenie podatku od nieruchomości za lata 2002 - 2006. Powyższe wątpliwości interpretacyjne uzasadniały w ocenie NSA odwołanie się przez WSA do zasady in dubio pro tributario. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu ponownie rozpoznając skargę w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd badając legalność zaskarżonego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania ocenił, czy zasadnie organ przyjął, że w postępowaniu dotyczącym ustalenia podatku od nieruchomości za 2006 r. strona była zastępowana przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego B. B. S. Rozstrzygniecie kwestii udziału pełnomocnika w tym konkretnym postępowaniu ma istotne znaczenie, bowiem przesądza o skuteczności doręczenia decyzji organu I instancji i procesowych konsekwencjach upływu terminu do wniesienia odwołania. Jeżeli bowiem strona była zastępowana przez pełnomocnika, to doręczenie decyzji wymiarowej pełnomocnikowi w dniu 4 grudnia 2008 r. skutkowałoby oczywistą bezskutecznością wniesionego przez stronę w dniu 5 stycznia 2009 r. odwołania. Jeżeli natomiast organ bezpodstawnie przyjął udział pełnomocnika w tym postępowaniu, to skuteczność wniesionego odwołania należałoby ocenić z uwzględnieniem terminu doręczenia decyzji wymiarowej stronie. W rozpoznawanej sprawie należy uwzględnić właściwości pełnomocnictwa w kontekście granic wywieranych przez niego skutków procesowych. Analiza tychże właściwości wymaga sięgnięcia po stosowne regulacje instytucji pełnomocnictwa w postępowaniu podatkowym, zawarte w przepisach działu IV rozdziału 3 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 136 tej ustawy, strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu, o czym stanowi art. 137 § 2 Op. Na pełnomocniku ciąży obowiązek dołączenia do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, przy czym adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa, zgodnie 2 art. 13 7 § 3 OP. Skutkiem ustanowienia pełnomocnika jest m.in. obowiązek doręczania pism tej osobie (art. 145 § 1 i 2 Op). Systemowe odczytanie powyższych przepisów prowadzi na konstatacji, że w postępowaniu podatkowym strona może działać w sprawie przez pełnomocnika, jednakże niezbędne jest w tym celu złożenie do akt sprawy dokumentu stwierdzającego udzielenie pełnomocnictwa albo spisanie protokołu na okoliczność jego udzielenia. Tym samym w aktach sprawy zawsze powinien znaleźć się sporządzony pisemnie dokument zaświadczający o udzieleniu pełnomocnictwa. W analizowanej sprawie kluczowa jest dyspozycja normy w art. 137 § 3 Op, która nakłada na pełnomocnika strony obowiązek dołączenia do akt danej sprawy dokumentu poświadczającego umocowanie do reprezentowania strony. Dokumenty te mogą mieć formę albo oryginału albo urzędowo poświadczonego przez adwokata, radcę prawnego lub doradcę podatkowego odpisu pełnomocnictwa. Jest to kluczowy w rozpoznawanej kwestii obowiązek prawny. Dopiero bowiem od chwili doręczenia organowi prowadzącemu postępowanie pełnomocnictwa, pełnomocnik ten powinien być zawiadamiany o wszystkich czynnościach i wzywany do udziału w nich, gdyż to zapewnia prawidłowy udział strony w postępowaniu. Od tego momentu pominięcie pełnomocnika przez organ podatkowy musiałoby być traktowane jako pominięcie samej strony. Podkreślenia też wymaga okoliczność, że z tym obowiązkiem pełnomocnika strony wiąże się kwestia obowiązków organów podatkowych. Organy prowadzące postępowanie nie są zobowiązane do podejmowania poszukiwań i sprawdzania, czy ewentualnie innym organom, osobom nie zostało złożone pełnomocnictwo strony (por. wyrok NSA z dnia 21 maja 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 1649/02, ONSA i WSA 2005, nr 1, poz. 5). Jednakże na mocy omawianego przepisu w żaden sposób nie można wyprowadzić uprawnienia dla organów podatkowych do samodzielnego dołączenia stosownych dokumentów do akt sprawy jako potwierdzeń udzielonego przez stronę postępowania pełnomocnictwa, jak również do uwierzytelniania tegoż pełnomocnictwa. Organ podatkowy nie ma wpływu na zakres pełnomocnictwa, moment jego wystawiania oraz wybór osoby umocowanej do reprezentowania strony. Jedyną kompetencją organów podatkowych w tym zakresie jest ocena, czy pełnomocnik odpowiada wymogom wyrażonym przez ustawodawcę w art. 137 § 1 ordynacji podatkowej pod względem zdolności do czynności prawnych. Pogląd wyrażony wyżej został zawarty w przedmiotowej sprawie przed Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2011 r., którym to stanowiskiem Sąd I instancji w niniejszej sprawie jest związany zgodnie z art. 153 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skoro co jest niesporne w sprawie znajdujące się w aktach sprawy przedmiotowe pełnomocnictwo udzielone radcy prawnemu B. B. S. nie zostało dołączone do akt sprawy przez pełnomocnika, uwierzytelnienie zgodności odpisu pełnomocnictwa z oryginałem nie dokonał radca prawny figurujący na tym pełnomocnictwie a uczynił to samodzielnie organ to tym samym nie sposób uznać mając na uwadze powyższe wywody, iż strona w postępowaniu wymiarowym w sprawie podatku od nieruchomości za 2006 r. była reprezentowana przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego B. B. S. Nadto słusznie skarżący podnoszą, że zakres pełnomocnictwa z dnia 2 stycznia 2008 r. nie sugeruje, że jest to pełnomocnictwo ogólne do wszystkich spraw podatników. Pełnomocnictwo zostało bowiem ustanowione do prowadzenia spraw "...we wszystkich instancjach w postępowaniach podatkowych państwa L. i H. F. w sprawach zmiany decyzji ostatecznych - nakazów płatniczych za lata 2002, 2003, 2004, 2005, 2006 w sprawach ustalenia wysokości podatku od nieruchomości za 2002, 2003, 2004, 2005, 2006. Przytoczona treść pełnomocnictwa czyni wątpliwym, czy rozciąga się ono jedynie na sprawy dotyczące zmiany decyzji ostatecznych - nakazów płatniczych, które były następstwem prowadzenia spraw o ustalenie wysokości podatku od nieruchomości za w/w lata, czy też dotyczy spraw o zmianę decyzji ostatecznych - nakazów zapłaty, a obok tego także postępowań o ustalenie podatku od nieruchomości za lata 2002 - 2006 r. Będąc związanym stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku zapadłym przez ten Sąd w rozpatrywanej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny odwołując się do zasady in dubio pro tributario uznał, iż zakres przedmiotowy znajdującego się w aktach sprawy pełnomocnictwa nie rozciąga się na przedmiot postępowania jakim jest określenie wysokości obciążającego skarżących podatku od nieruchomości za 2006 r. Konkludując w świetle okoliczności niniejszej sprawy błędnie organ odwoławczy uznał, iż strona była w postępowaniu podatkowym toczącym się przed organem I instancji reprezentowana przez pełnomocnika w osobie radcy prawnego B. B. S. Ponownie rozpoznając skuteczność wniesionego przez podatników środka odwoławczego jakim jest odwołanie od decyzji organu I instancji organ odwoławczy winien uwzględnić stanowisko wyrażone przez Sąd w przedmiotowej sprawie. Uchylenie zaskarżonego postanowienia uzasadnia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzeczenie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 200 ustawy powołanej wyżej.