I SA/Wr 714/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek Sędziowie Sędzia WSA Piotr Kieres Asesor WSA Tomasz Trybuszewski (sprawozdawca) , Protokolant: starszy specjalista Anna Terlecka, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 marca 2025 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą we W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 lipca 2024 r. nr 0115-KDIT1.4011.46.2024.3.MN w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi P. sp. z o.o. z siedzibą we W. (dalej: Spółka, Wnioskodawca, Strona, Skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: organ, DKIS) z dnia 22.07.2024 r. nr 0115-KDIT1.4011.46.2024.3.MN, utrzymujące w mocy własne postanowienie z dnia 6.05.2024 r. nr 0115-KDIT1.4011.46.2024.2.AS o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Strony o wydanie interpretacji indywidualnej. Postępowanie przed organem. W dniu 17.01.2024 r. do DKIS wpłynął wniosek Strony o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie, która dotyczyła kwestii obowiązków Strony, jako płatnika podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji wypłaty kwot pieniężnych na rzecz wspólnika. We wniosku Spółka przedstawiła następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Strona powstała z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, w trybie art. 551 § 5 ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz.18, dalej: k.s.h.) Jedynym udziałowcem Spółki z o.o. po przekształceniu jest osoba fizyczna (dalej również: Wspólnik), uprzednio prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą, która została przekształcona w Spółkę z o.o. Wspólnik, w czasie prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej (przed przekształceniem), nie dokonywał w całości wypłat zysku z lat ubiegłych. Wspólnik, przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej dokonał wycofania części wypracowanych zysków i przeznaczył je do wypłaty. Wnioskodawca wyjaśnił, że podejmując decyzję o zwrocie środków pieniężnych – wycofaniu części aktywów, Wspólnik w sprawozdaniu finansowym stanowiącym załącznik do planu przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o., zaprezentował część kwoty niewypłaconych dotychczas zysków po stronie zobowiązań jako zobowiązanie w stosunku do Wspólnika. Pozostała część kapitału podstawowego przedsiębiorstwa jednoosobowego zasiliła natomiast kapitały Spółki z o.o. i taka również była prezentacja w bilansie otwarcia Spółki z o.o., w której widnieje zobowiązanie Spółki z o.o. do Wspólnika. Spółka wyjaśniła, że wniosek dotyczy jedynie środków przeznaczonych do wypłaty właścicielowi przedsiębiorstwa, które uległo przekształceniu w Spółkę z o.o. Pomimo przeznaczenia części zysków do wypłaty, kapitał zakładowy Spółki z o.o. ustalony został w takiej wysokości, aby zapewnić Spółce z o.o. płynność finansową. Kapitał zakładowy Spółki z o.o. znajduje pokrycie w kapitale własnym wykazanym w sprawozdaniu sporządzonym na cele przekształcenia, przy uwzględnieniu tego, że na wysokość tego kapitału ujemnie wpływa wyżej wskazane zobowiązanie. Wypłaty na rzecz Wspólnika z tytułu niewypłaconych dotąd zysków dokonywane będą przez Spółkę z posiadanych przez nią środków w zależności od jej sytuacji finansowej. Kwota przeznaczona do wypłaty nie będzie zasilać żadnego z kapitałów Spółki z o.o. Spłaty będą sukcesywnie zmniejszać zobowiązanie względem Wspólnika, nie będą one wpływać na żaden kapitał Spółki z o.o. (podstawowy, zapasowy, rezerwowy). Spłaty będą dokonywane wyłącznie na rzecz Wspólnika, niezależnie od przyszłego składu osobowego udziałowców Spółki z o.o. Strona wyjaśniła we wniosku, że poprzez "zyski z lat ubiegłych" i "niewypłacone dotąd zyski wypracowane przez jednoosobową działalność gospodarczą" rozumie dochody Wspólnika z jednoosobowej działalności gospodarczej, które nie zostały wypłacone z przedsiębiorstwa do majątku prywatnego. Zyski te uzyskiwane były przez Wspólnika na przestrzeni całego okresu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, tj. od 2005 r. do końca października 2023 r. Wnioskodawca zaznaczył, że zyski przeznaczone do wypłaty nie stanowią całości wypracowanych w tych latach dochodów. Odzwierciedleniem zysków wypracowanych przez Wspólnika w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności są aktywa obrotowe, a konkretnie półprodukty i produkty w toku, zgromadzone w majątku przedsiębiorstwa. Zysk częściowo zgromadzony jest również w formie środków pieniężnych w kasie i na rachunkach. Wspólnik częściowo wykorzystywał wypracowywane w ramach działalności zyski do finansowania bieżącej działalności oraz do nabywania składników majątkowych przedsiębiorstwa. Wartość tych zysków, które są przeznaczone do wypłaty na rzecz przedsiębiorcy przekształcanego, nie była ujmowana w kosztach uzyskania przychodów. Zyski uwzględniane są w wartości niewypłaconych dotąd zysków wypracowanych przez jednoosobową działalność gospodarczą, o której mowa w pytaniu zadanym przez Wnioskodawcę. Decyzja o wycofaniu zysków z przedsiębiorstwa i przeznaczeniu ich do wypłaty dotyczy kwoty 478.074,57 zł Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że począwszy od momentu rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej przez Wspólnika, wysokość wypracowanych przez niego zysków, które zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie zostały przeznaczone do wypłaty, jest wielokrotnie wyższa. Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz.120, dalej: u.o.r.) sporządzone zostało sprawozdanie finansowe, które stanowiło załącznik do planu przekształcenia. Zarówno plan przekształcenia, jak i sprawozdanie finansowe zostały zbadane przez biegłego rewidenta. Wartość przedsiębiorstwa została ustalona na kwotę 252.173,00 zł. Jednocześnie, kwota ustalonych wypłat zysku, których dotyczy przedmiotowy wniosek o interpretację, została ujęta jako zobowiązania przez co pomniejszyła, a nie powiększyła wartość przedsiębiorstwa. Dalej Strona wskazała, że na moment przekształcenia zyski przeznaczone do wypłaty będą figurować jako zobowiązanie Spółki względem Wspólnika. Dochód, o którym mowa we wniosku stanowi dochód w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz.2647, dalej: uPIT) i na moment podejmowania decyzji (sporządzania planu przekształcenia) miał on realne odzwierciedlenie w majątku działalności gospodarczej, ponieważ posłużył on do sfinansowania zakupów składników majątku przedsiębiorstwa jednoosobowej działalności gospodarczej Wspólnika. Wnioskodawca wyjaśnił, że Wspólnik nie chciał wypłacić środków, których nie posiada w działalności gospodarczej, lecz zdecydował on o wycofaniu środków, a przez to pomniejszeniu majątku przekształcanego przedsiębiorstwa. Wskutek tej decyzji, doszło do pomniejszenia wkładów Wspólnika do Spółki z o.o. o część dochodów (zysków) opodatkowanych już uprzednio w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, a których wypłata przed przekształceniem nie była możliwa z przyczyn płynnościowych, z uwagi na to, że posłużyły one do sfinansowania składników majątkowych, które trafią do Spółki z o.o. Wnioskodawca używa we wniosku pojęcia "zobowiązanie" wyłącznie w odniesieniu do sposobu ujmowania w ewidencjach księgowych składników majątku przesuwanych z majątku służącego w działalności gospodarczej do majątku prywatnego (niezwiązanego z działalnością). Służy to wyłącznie prezentacji zamiaru pomniejszenia wartości majątku przekształcanego przedsiębiorcy o kwoty wycofywanych zysków przez co w efekcie nie zwiększały one majątku Spółki z o.o. i w jej bilansie otwarcia również figurują jako zobowiązanie w stosunku do przekształcanego przedsiębiorcy (Wspólnika). Następnie Strona wskazała, że z chwilą powstania Spółki z o.o. w ramach przekształcenia, po stronie Spółki z o.o. figuruje zobowiązanie względem przekształcanego przedsiębiorcy, które ma wymiar bilansowy jak i cywilnoprawny, a źródłem jego powstania jest decyzja, która została podjęta przez przekształcanego przedsiębiorcę o wycofaniu części zysków wypracowanych i opodatkowanych w działalności jednoosobowej. Zobowiązanie, w wymiarze cywilnoprawnym (Spółki względem Wspólnika) powstało z chwilą przekształcenia. Spółka nie przejmuje zobowiązania cywilnoprawnego, lecz zobowiązanie to powstało z chwilą wpisu spółki do rejestru. Dalej Wnioskodawca podał, że z uwagi na wykazanie w bilansie otwarcia Spółki z o.o. wyżej wskazanego zobowiązania, spółka już z chwilą powstania ma kapitał własny niższy niż wynikałoby to z wartości majątku wniesionego przez przedsiębiorcę przekształcanego, bowiem już z chwilą powstania, Spółka posiada zobowiązanie względem Wspólnika. Spłata tego zobowiązania będzie tytułem wypłat dokonywanych ze Spółki. Wypłata środków nie będzie stanowić darowizny Wnioskodawcy na rzecz Wspólnika. Źródłem uprawnienia nie będzie posiadanie przez Wspólnika statusu udziałowca Spółki. Uprawnienie do wypłaty niewypłaconego dotąd zysku będzie niezależne od statusu udziałowca, ponieważ zobowiązanie jakie powstaje z chwilą przekształcenia, jest zobowiązaniem względem przedsiębiorcy przekształcanego (Wspólnika), który na ten moment jest jedynym udziałowcem Spółki, ale nawet gdyby przestał nim być, to nadal pozostanie on wierzycielem spółki. W związku z powyższym opisem stanu faktycznego zadano następujące pytanie: Czy Wnioskodawca, wypłacając na rzecz Wspólnika niewypłacone dotąd zyski, wypracowane przez jednoosobową działalność gospodarczą Wspólnika przed przekształceniem i przeznaczone do wypłaty jeszcze przed przekształceniem, będzie pełnić funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych zysków? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, Wnioskodawca uznał, że Spółka w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych zysków. Strona wskazała, że środki przeznaczone do wypłaty przedsiębiorcy przekształcanemu przedstawione zostały w sprawozdaniu finansowym stanowiącym załącznik do planu przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę z o.o. po stronie zobowiązań jako zobowiązanie w stosunku do Wspólnika. W związku z przekształceniem w skład przejmowanych przez Spółkę obowiązków weszły również wszelkie zobowiązania, które istniały po stronie przedsiębiorcy przekształcanego w dniu przekształcenia. Bezsprzecznie zaliczyć do nich należy także wskazane wyżej zobowiązanie wypłaty zysku wypracowanego, ale niewypłaconego dotychczas w przedsiębiorstwie Wspólnika. Tym samym, w przedstawionym opisie stanu faktycznego, Spółka nie będzie pełniła roli płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 1 uPIT, ponieważ przychód uzyskany przez Wspólnika, będącego udziałowcem Spółki nie będzie miał charakteru dywidendy lub innych wypłat związanych z ich prawem do udziału w zyskach. Zdaniem Wnioskodawcy wypłacone przez Spółkę środki pieniężne stanowić będą wykonanie zobowiązania ciążącego na tej Spółce. Pismem z dnia 9.04.2024 r. nr 0115-KDIT1.4011.46.2024.1.AS, DKIS na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz.2383 ze zm., dalej: O.p.), wezwał Spółkę do uzupełnienia wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Jak wyjaśniono w wezwaniu, opis sprawy, który Strona przedstawiła we wniosku nie był wyczerpujący – wymagał doprecyzowania i wyjaśnienia. Zadano Stronie m.in. pytanie (nr 7): Jakie zobowiązanie cywilnoprawne Spółki wobec Wspólnika powstało z chwilą przekształcenia? Co było podstawą prawną powstania tego zobowiązania? Jakie świadczenie (należne od Spółki, z jakiego tytułu) mają realizować planowane wypłaty dla Wspólnika? Pismem z dnia 26.04.2024 r. Spółka, odpowiedziała na wezwanie. Wyjaśniła m.in., że uprawnienie Wspólnika do uzyskania opisanych wypłat wynika z faktu uprzedniego prowadzenia przez Wspólnika jednoosobowej działalności gospodarczej i podjęcia decyzji o wycofaniu części zysków z przedsiębiorstwa, na moment przekształcenia i przeznaczenia ich do wypłaty. Środki te, przed przekształceniem zostały przeznaczone do wypłaty – celem Wspólnika było, aby nie zasiliły one kapitałów Spółki. Stąd, z chwilą przekształcenia, po stronie Spółki powstało zobowiązanie względem Wspólnika. Wypłata ta, nie będzie stanowić darowizny na rzecz Wspólnika. DKIS, postanowieniem z dnia 6.05.2024 r. pozostawił bez rozpatrzenia wniosek Strony o wydanie interpretacji indywidualnej. Wskazał, że wniosek ma braki, które uniemożliwiają wydanie interpretacji indywidualnej. Organ podał, że odpowiedź na wezwanie nie wyjaśniła wszystkich okoliczności zdarzenia przyszłego. W opinii organu, przedstawiony opis budzi istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanej wypłaty środków – tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej. Z tego względu wydanie interpretacji nie jest możliwe. Nie można bowiem prawidłowo ocenić skutków podatkowych sytuacji, której kształt jest niejasny. Na postanowienie to Strona wniosła zażalenie. W wyniku rozpatrzenia zażalenia Spółki, postanowieniem z dnia 22.07.2024 r., DKIS utrzymał w mocy własne postanowienie, wydane w I instancji. Organ w uzasadnieniu wyjaśnił, że wniosek, miał braki dotyczące opisu zdarzenia. Opis nie pozwalał na zrozumienie, co miałoby być tytułem prawnych do wypłaty problemowych środków – co było istotne dla oceny skutków podatkowych takiej wypłaty. W szczególności, część podanych w opisie informacji wydawała się niespójna i wymagała wyjaśnienia i doprecyzowania. Według DKIS w postanowieniu wydanym w I instancji prawidłowo uznano, że Spółka nie uzupełniła braków wniosku w sposób, który pozwoliłby na wydanie interpretacji indywidualnej – pomimo, że udzieliła odpowiedzi na wezwanie organu. Organ, kierując do Strony wezwanie o doprecyzowanie opisu sprawy, zmierzał do ustalenia okoliczności kluczowej dla oceny skutków podatkowych wypłat środków ze Spółki – mianowicie ich charakteru prawnego. Aby spełnić ten cel, zawarł w wezwaniu szereg pytań dotyczących niewypłaconych dotychczas "zysków" wypracowanych w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej Wspólnika, których będzie dotyczyła decyzja o ich przeznaczeniu do wypłaty. Pytania zawarte w wezwaniu były wynikiem szczegółowej analizy wniosku, w tym analizy opisu zdarzenia w kontekście przepisów dotyczących zasad prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej, zasad przekształcania tego rodzaju działalności w spółkę i zasad funkcjonowania spółek kapitałowych. DKIS podkreślił, że na gruncie uPIT wypłata środków uzyskana przez podatnika, co do zasady jest przychodem (art. 11 uPIT). Niemniej jednak ustawa przewiduje wyjątki od tej zasady. Przewiduje również określone wyłączenia spod opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 2 uPIT). Jednocześnie ustawa różnicuje sposób opodatkowania przychodów w zależności od źródła, z jakiego pochodzą. Od kwalifikacji uzyskiwanych przysporzeń zależy również, czy podmiot wypłacający świadczenia ma obowiązki płatnika. Charakter świadczenia, jakim będą planowane wypłaty na rzecz Wspólnika jest więc kluczowy dla oceny skutków podatkowych tych wypłat po stronie Wspólnika jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz po stronie Spółki, jako ewentualnego płatnika podatku. Konieczne było więc m.in. ustalenie w drodze wezwania: Jakie zobowiązanie cywilnoprawne Spółki wobec Wspólnika powstało z chwilą przekształcenia? Co było podstawą prawną powstania tego zobowiązania? Jakie świadczenie (należne od Spółki z jakiego tytułu) mają realizować planowane wypłaty dla Wspólnika? Od tych elementów zależała ocena: Czy Spółka wypłacając na rzecz Wspólnika niewypłacone dotąd zyski będzie pełnić funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych zysków? Zdaniem DKIS w postanowieniu wydanym w I instancji organ zasadnie uznał, że pomimo próby wyjaśnienia przez Spółkę charakteru prawnego planowanych wypłat, ich charakter nadal budzi wątpliwości. Strona, zdaniem organu, nie precyzuje, jakie zobowiązanie Spółki wobec Wspólnika, na gruncie prawa cywilnego, mają realizować wypłaty. Zaznacza jedynie, że zobowiązanie to ma wymiar cywilnoprawny. Jednocześnie Strona nie wyjaśnia podstawy prawnej istnienia po stronie Wspólnika uprawnienia do uzyskania tychże wypłat ze Spółki. W dalszym ciągu nie wiadomo również, w jaki sposób decyzja podjęta wobec samego siebie miałaby generować zobowiązanie cywilnoprawne, które miałoby w istocie powstać z chwilą przekształcenia podmiotu i wpisu Spółki do rejestru. Cechą stosunku zobowiązaniowego jest istnienie przynajmniej dwóch stron – wierzyciela i dłużnika. W związku z tym nawet gdyby zysk, wygenerowany w działalności gospodarczej przedsiębiorcy jednoosobowego przed przekształceniem, został w bilansie wykazany jako zobowiązanie względem właściciela, nie mógłby być przedmiotem wkładu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, ponieważ w takim przypadku nie istniałoby jakiekolwiek zobowiązanie o charakterze cywilnoprawnym względem przedsiębiorcy jednoosobowego. W przypadku prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej zyski wypracowane przez podatnika są jego własnością. Podatnik może dysponować takimi środkami, w tym "przesunąć" je do majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, na cele prywatne. Takie "przesunięcie" – które umownie można nazwać "wypłatą zysków" z działalności – jest prawem, a nie obowiązkiem podmiotu prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą. W szczególności w żadnym momencie prowadzenia takiej działalności nie powstaje roszczenie podatnika jako osoby prywatnej wobec samego siebie jako przedsiębiorcy o "wypłatę" takich zysków, tj. o przesunięcie ich do majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą. Także przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o. nie wiąże się z powstaniem po stronie osoby fizycznej, której działalność jest przekształcana, roszczenia wobec spółki z o.o., która powstanie w wyniku przekształcenia, o "wypłatę" zysków wypracowanych w działalności tej osoby fizycznej. DKIS zaznaczył, że Spółka z o.o. nie może wypłacać środków na rzecz wspólników bez tytułu prawnego. Spółka z o.o. jest bowiem konstrukcją prawną, w której uprawnienia i zakres odpowiedzialności wspólników są nakreślone przepisami ustawy. K.s.h. wprowadza określone ramy prawne działania spółki z o.o. po to, aby zapewnić skuteczność jej funkcjonowania, ale także aby zabezpieczyć interesy wierzycieli spółki. Skoro więc przedstawiony opis sprawy po jego uzupełnieniu budzi istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanych wypłat środków: tytułu prawnego tych czynności i ich skuteczności prawnej, nie sposób uznać, że organ powinien był zakończyć postępowanie inaczej niż poprzez pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Organ nie mógłby bowiem wydać interpretacji, w oparciu o przedstawiony, niejasny stan faktyczny. W konsekwencji, zdaniem DKIS, organ I instancji słusznie uznał, że wniosek po uzupełnieniu, nie pozwalał na wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego i zasadnie pozostawił go bez rozpatrzenia. Postępowanie przed Sądem. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, Strona zaskarżyła w całości postanowienie DKIS. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisów: 1. art. 14g § 1 i art. 14b § 3 w zw. z art. 14h i art. 233 § 1 pkt 1 O.p., przez utrzymanie w mocy, a przez to zaaprobowanie stanowiska przedstawionego w postanowieniu z dnia 6 maja 2024 r., polegającego na przyjęciu, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 17 stycznia 2024 r. nie spełnia wymogów formalnych. Nadto opis zdarzenia przyszłego, opisanego we wniosku, pozostaje niepełny, pomimo uzupełnienia jego braków i budzi wątpliwości, a w konsekwencji pozostawienie przez organ wniosku bez rozpatrzenia, podczas gdy przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego wraz z uzupełnieniem braków w odpowiedzi, na wezwanie organu stanowią dane wystarczające do wydania w sprawie orzeczenia merytorycznego, tj. interpretacji indywidualnej; 2. art. 14h w zw. z art. 121 § 1 i art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez wydanie postanowienia z naruszeniem zasady nakazującej jednolite stosowanie przepisów prawa podatkowego oraz zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w związku z brakiem merytorycznego rozpatrzenia wniosku Skarżącej, pomimo tego, że uprzednio organ wydawał interpretacje indywidualne w analogicznych stanach faktycznych i prawnych; 3. art. 14g § 1 i art. 14b § 3 oraz art. 14h O.p. w zw. z art. 169 § 1 i art. 169 § 4 O.p. przez przerzucenie ciężaru interpretacyjnego na Skarżącą, a następnie przyjęcie przez organ, że Strona ciężarowi temu nie podołała, podczas gdy organ powinien odnieść się do opisu zdarzenia przedstawionego przez Skarżącą, zamiast toczyć spór na gruncie prawa zobowiązań oraz prawa spółek handlowych, bowiem całokształt okoliczności przedstawionych przez Skarżącą nie budzi wątpliwości co do zasadności podjętych czynności. Są one dozwolone w przepisach dotyczących przekształceń przedsiębiorców jednoosobowych w spółki kapitałowe i wynikają ze specyfiki tych zdarzeń, a jedynie organ nie chce albo nie jest w stanie zaakceptować jego elementów i rozstrzygnąć sprawę merytorycznie, mimo że z treści postanowienia można wywieść, że organ sprzeciwia się możliwości przeprowadzenia takich czynności, co tak naprawdę stanowi merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy przez organ; 4. art. 14g § 1 i art. 14b § 3 oraz art. 14h O.p. w zw. z art. 169 § 1 i art. 169 § 4 O.p. przez przyjęcie, że opis zdarzenia przyszłego jest niepełny i budzi wątpliwości podczas gdy z postanowień organów – zarówno z dnia 6 maja 2024 r., jak i z 22 lipca 2024 r. - wprost wynika, że organ w pełni rozumie opis zdarzenia przyszłego i nie ma wątpliwości co do opisanych tam faktów, a jedynie polemizuje na gruncie przepisów prawa cywilnego i handlowego z możliwością wystąpienia takiego zdarzenia. W związku z powyższymi zarzutami Spółka wniosła: 1) o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości; 2) o uchylenie postanowienia DKIS z dnia 6 maja 2024 r. o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, 3) o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego świadczonego przez radcę prawnego, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę, DKIS podtrzymał stanowisko zawarte w skarżonym postanowieniu i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej: p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżone postanowienie, jeśli stwierdzi, że wydano je z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Rozpoznając w tak zakreślonej kognicji skargę - Sąd stwierdził, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, organy nie dopuściły się bowiem naruszenia prawa w sposób skutkujący uchyleniem zaskarżonego aktu. Istota sporu w tej sprawie sprowadza się do tego, czy wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego umożliwiał merytoryczne jego rozpoznanie, tj. ocenę w nim prezentowanego stanowiska co do interpretacji przepisów prawa podatkowego. Źródło tego sporu tkwi przy tym w rozbieżności stanowisk stron postępowania co do tego, czy Skarżąca uzupełniła ten wniosek stosownie do wezwania organu, tj. czy określiła charakter prawny planowanej wypłaty środków polegającej na wypłacie przez przekształconą Spółkę na rzecz Wspólnika i czy organ mógł dokonać ich kwalifikacji podatkowej. Skarżąca uważa, że jej wniosek umożliwiał wydanie interpretacji i zajęcie przez organ stanowiska w sprawie opodatkowania podatkiem dochodowym wypłaconych środków. Skarżąca zmierza zatem do uzyskania interpretacji, czy zysk wypłacony przez Spółkę przekształconą będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz czy Spółka przekształcona jak płatnik będzie obowiązana do pobrania tego podatku. Oceniając tak zarysowany spór, Sądu podziela w całości stanowisko wyrażone w wyroku WSA w Łodzi z dnia 29.05.2024 r., sygn. akt I SA/Łd 197/24, w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 8.10.2024 r. sygn. akt I SA/Wr 427/24 oraz w wyroku NSA z dnia 11.01.2024 r. sygn. akt II FSK 73/23 (CBOSA) i w dalszej części przyjmuje je za własne. Sąd stwierdza, że problem w tej sprawie sprowadza się do tego, czy Skarżąca jako wnioskodawca przedstawiła kompletny wniosek o wydanie interpretacji, a więc wskazała podstawę prawną samego zdarzenia gospodarczego, tj. jaka jest podstawa prawna (causa), wskazanej we wniosku, czynności prawnej – przesunięcia środków, które będą przeznaczone do wypłaty jako zobowiązanie spółki z o.o. wobec byłego właściciela indywidualnie prowadzonego przedsiębiorstwa do wypłaty części zysku. Wobec tego kluczowym jest ocena, czy istotnie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie mógł być rozpoznany merytorycznie, lecz wymagał najpierw uzupełnienia, a końcowo formalnego załatwienia poprzez wydanie postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku. Sąd zauważa zatem, że przedmiotem interpretacji indywidualnej są przepisy prawa podatkowego, a nie stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe. Służy ona bowiem wyjaśnieniu wątpliwości co do tego, jakie normy prawne i w jaki sposób mają lub nie mają zastosowania do indywidualnego zdarzenia (już minionego lub przyszłego), w którym uczestniczy wnioskodawca. W stanie prawnym właściwym dla rozpoznanej sprawy organ interpretacyjny, na wniosek zainteresowanego, miał wydać, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną); wniosek o nią mógł dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (art. 14b § 1 i § 2 O.p.). Z kolei składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, zainteresowany jej wydaniem, obowiązany był do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu fatycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego należy identyfikować poprzez uwzględnienie problemu prawnego o charakterze podatkowym, którego wyjaśnieniu ma służyć wydana interpretacja indywidualna. A zatem, to przez pryzmat wątpliwości interpretacyjnych wyrażonych przez wnioskodawcę na tle materialnoprawnych przepisów prawa podatkowego, trzeba postrzegać zakres niezbędnych informacji, jakie winny znaleźć się we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (zob. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2018 r., I FSK 498/16). Na gruncie art. 14b O.p. wnioskodawca jest wyłącznym kreatorem tego, co w danym przypadku staje się wątpliwe podatkowo. To on nakreśla zatem problem podatkowy z którym próbuje się zmierzyć, plasując go w określonych okolicznościach jego wywołujących. Także i podanie tych okoliczności, czyli informacji z zakresu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, które są uwzględniane przy ocenie prawnej przez niego wyrażanej i następnie przy ocenie stanowiska wnioskodawcy formułowanej przez organ w interpretacji indywidualnej wydanej na podstawie art. 14c O.p., leży w gestii wnioskodawcy. Aby możliwe było wydanie takiej interpretacji, co oczywiste, muszą zostać podane we wniosku wszystkie dane, które obiektywnie są konieczne do sformułowania prawidłowej oceny prawnej w świetle mających być przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego (tkwiących w nich norm prawnych). W świetle tej regulacji prawnej umknęło uwadze Skarżącej, że instytucja interpretacji podatkowej służy wykładni przepisów prawa podatkowego, zatem niezbędnym elementem wniosku o wydanie interpretacji jest wskazanie normy materialnoprawnej prawa podatkowego, której treść w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym budzi wątpliwości interpretacyjne. Nie wystarczy przy tym odwołać się wyłącznie do normy podatkowej określającej podstawę opodatkowania podatkiem przychodu podatnika, lecz konieczne jest wskazanie normy prawnej, która wiąże skutki podatkowe z dokonaniem określonej czynności prawnej, w tej sprawie z wypłatą zysku osiągniętego w samodzielnej działalności gospodarczej przez Wspólnika, lecz mającą zostać wypłaconą, zgodnie z opisem stanu faktycznego wniosku przez spółkę przekształconą – Wnioskodawcę. Nie wszystkie bowiem czynności prawne wiążą się bowiem z opodatkowaniem podatkiem dochodowym. Niezbędnym zatem w tej sprawie było wskazanie normy prawno-podatkowej, która wiązałaby po pierwsze skutki podatkowe z wypłatą przez Spółkę zysku Wspólnikowi, osiągniętego przed przekształceniem samodzielnej działalności gospodarczej w spółkę z o.o., a po drugie, która rodziłaby po stronie Spółki takie zobowiązanie, a ściślej, która pozwalałaby na ustanowienie zobowiązania Wspólnika (osoby fizycznej) jako przedsiębiorcy względem samego siebie jako osoby prywatnej. Takiej normy prawnej, która byłaby następnie przedmiotem interpretacji podatkowej, Wnioskodawca, pomimo wezwania nie wskazał. Organ interpretacyjny zaś sam takiej normy nie był obowiązany poszukiwać. Słusznie też organ ten uznał, że przedstawiony opis stanu faktycznego budzi istotne wątpliwości co do charakteru prawnego planowanej wypłaty środków – tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej. Prowadząc samodzielną jednoosobową działalność gospodarczą dysponentem zysków jest w jednej osobie przedsiębiorca, gdyż to on sam decyduje o sposobie dysponowania wypracowanymi zyskami. Nie jest więc zrozumiały planowany przez Wspólnika zabieg "przerzucenia" wypłaty własnego zysku na spółkę przekształconą. W analogicznej kwestii, aczkolwiek dotyczącej nieco innego stanu faktycznego, judykatura w prawomocnym wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 25 sierpnia 2022 r., I SA/Rz 368/22, utrzymanym w mocy wyrokiem NSA z dnia 20 grudnia 2023 r., II FSK 1473/22, zajęła jednoznaczne stanowisko co do wadliwości wniosku z uwagi na niewskazanie charakteru prawnego czynności, wskazując iż ma ona kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia przedstawionych we wniosku wątpliwości wnioskodawcy czy wypłaty pieniędzy z kapitału zapasowego spółki, utworzonego z opodatkowanych przed przekształceniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów osiągniętych w jednoosobowej działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Uznała zatem, że "Dyrektor KIS nie mógł ocenić skutków podatkowych uzyskania określonego składnika majątku (w przedmiotowej sprawie środków pieniężnych) jeśli nie wiedział/nie miał pewności, jakim tytułem podatnik uzyskał ten składnik. Zbliżone stanowisko zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyroku z dnia 11.01.2024 r. sygn. akt II FSK 73/23 (CBOSA). Zdaniem NSA skutki podatkowe czynności prawnej, w jakiej uczestniczy podatnik, zależą od charakteru prawnego tej czynności. Organ nie może ocenić skutków podatkowych uzyskania określonego składnika majątku (w tym wypadku środków pieniężnych), jeśli nie wie/nie ma pewności, jakim tytułem prawnym podatnik uzyskał ten składnik. Charakter świadczenia, jakim będzie wypłata na rzecz Skarżącej jest kluczowy dla oceny skutków podatkowych tej wypłaty zarówno po stronie Skarżącej - jako podatnika, który miałby otrzymać taka wypłatę, jak i po stronie spółki z o.o., którą utworzyła Skarżąca przez przekształcenie swojej działalności gospodarczej, jako ewentualnego płatnika. NSA podkreślił, że we wniosku należy podać charakter prawny czynności, której elementem ma być świadczenie przekazania środków pieniężnych i jej podstawę prawną. Od wskazania charakteru prawnego czynności oraz jej podstawy prawnej zależała bowiem ocena czy otrzymanie wypłaty będzie powodowało powstanie po stronie Skarżącej przychodu, czy taki ewentualny przychód będzie objęty opodatkowaniem zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 19% oraz czy Spółka będzie miała obowiązki płatnika w odniesieniu do problemowej wypłaty. Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie, organ miał zatem podstawy do wezwania Strony do uzupełnienia wniosku, co też uczynił, precyzyjnie wskazując, jakie informacje są niezbędne dla dokonania oceny prawnej. Udzielenie przez Skarżącą jednoznacznych odpowiedzi na sformułowane w wezwaniu pytania miało na celu doprecyzowanie okoliczności faktycznych sprawy w taki sposób, aby było pewne, jakie skonkretyzowane zdarzenia zaistniały i jakie zdarzenia (w jakim kształcie) zaistnieją u Skarżącej oraz aby pozwoliło organowi na interpretację przepisów mających zastosowanie w sprawie". Skoro zatem Skarżąca – pomimo prawidłowego wezwania organu – nie wskazała charakteru planowanej czynności i podstawy prawnej tej czynności w kontekście podatkowym, to wniosek nie mógł zostać rozpoznany merytorycznie. W sprawie zaistniały zatem podstawy do zastosowania art. 14g § 1 i art. 169 § 4 w zw. z art. 14h O.p. W ocenie Sądu, o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. nie świadczy natomiast fakt, że w podobnych sytuacjach organy decydowały się na merytoryczną odpowiedź. Należy podkreślić, że każde rozstrzygnięcie zapada na gruncie unikalnych okoliczności danej sprawy w kontekście konkretnych okoliczności faktycznych wskazanych przez wnioskodawcę, które pomimo podobieństw, różnią się jednak między sobą w szczegółach, mogących mieć decydujące znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej wnioskodawców. Reasumując Sąd stwierdza, że przy wydaniu zaskarżonego postanowienia nie doszło do zarzucanych w skardze naruszeń przepisów prawa, stąd zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę w całości.