I SA/Wr 742/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca), Sędzia WSA Tadeusz Haberka, Asesor WSA Iwona Solatycka po rozpoznaniu w dniu 4 października 2022 r. w Wydziale I, na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi: S. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 12 maja 2021, nr 0201-IOM.4104.1.2021 w przedmiocie podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku: oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi S.S. (dalej jako: Strona, Podatnik Skarżący) jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej jako Organ odwoławczy, DIAS) z 12 maja 2021 r., nr 0201-IOM.4104.1.2021 utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zgorzelcu (dalej jako Organ I instancji, NUS) z 24 listopada 2020 r. nr 0231-SPV.4104.2020.2019, którą ustalony został Stronie podatek od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia po zmarłym J.W.. Sąd zobowiązany w oparciu o przepis art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) do zwięzłego przedstawienia stanu sprawy, a nie powielania zawartości akt wskazuje jak niżej. Strona nabyła spadek po zmarłym w udziale 3/12 części (postanowienie Sądu Rejonowego w Zgorzelcu Wydział I Cywilny I NS 577/18 (prawomocne). Podatnik złożył zeznanie SD-3 w dniu 23.07.2019 r., w którym wykazał udział 3/12 w: lokalu mieszkalnym – bez podania wartości, w środkach pieniężnych – bez podania wartości, wyposażeniu mieszkania – około 10.000,00 zł. W wyniku wystosowanych przez NUS do Strony wezwań kolejnym zeznaniem SD-3 Podatnik podał wartość udział 3/12 w lokalu mieszkalnym w wysokości 160.000,00 zł i wysokość środków pieniężnych: 27,66 zł i 106.523,14 zł. Postanowieniem z 7 listopada 2019 r. Organ I instancji w wyniku przeprowadzonej analizy cen transakcyjnych na rynku nieruchomości w Bogatyni, wezwał Stronę do obniżenia wartości odziedziczonego udziału 3/12 lokalu mieszkalnego w Bogatyni. Według NUS podana kwota 160.000,00 zł może dotyczyć całego mieszkanie, natomiast część przypadająca na Podatnika to 15.000,00 zł. Strona w odpowiedzi poinformowała NUS, że złożyła wniosek od prokuratury o popełnieniu przestępstwa urzędniczego i zażądała uznania wyceny takiej jak zadeklarowała w zeznaniu SD-3. NUS pismem z dnia 27.01.2020 r. poinformował Podatnika, że z zeznania SD-3 nie wynikało, czy podana kwota 160.000,00 zł dotyczy całości lokalu w Bogatyni, czy też udziału w nim Strony. Pismem z 15 lutego 2020 r. Strona zażądała wypłaty 10.000,00 zł tytułem opieszałości NUS i utraty wiary w prawidłowe funkcjonowanie Organu I instancji oraz obniżyła do kwoty 35.100,00 zł wartość udziału. W sprawie NUS przeprowadził dowód z opinii biegłego – na wartość rynkową udziału 3/12 w lokalu mieszkalnym o pow. 44,30 m2 w Bogatyni ul. (...). Zgodnie z wyceną biegłego z 17 sierpnia 2020 r. wartość udziału Strony w przedmiotowym lokalu to 28.125,00 zł. W odpowiedzi na otrzymane postanowienie dotyczące wypowiedzenia się względem zebranego materiału dowodowego Strona w piśmie z 11 września 2020 r. poinformował Organ I instancji, że nie jest w stanie zapoznać się z materiałem dowodowym, zażądała 25.000,00 zł odszkodowania i pokrycia przez NUS kosztów opinii biegłego. W dniu 02.10.2020 r. Strona dostała informację o przedłużenie postępowania oraz kopie akt. W decyzji z 24 listopada 2020 r. Organ I instancji ustalił Stronie podatek od spadków i darowizn w wysokości 1.681,00 zł biorąc pod uwagę wartość nieruchomości ustaloną przez biegłego tytułem udziału Strony w lokalu: 28.125,00 zł + 27,66 zł wartości wykazanych środków pieniężnych (łącznie: 28.132,00 zł). Równocześnie do podstawy opodatkowania nie przyjęto wykazanej wartości wyposażenia (10.000,00 zł) z uwagi na zwolnienie osoby z II grupy podatkowej oraz wkładu oszczędnościowego zmarłego w wysokości: 106.523,14 zł z uwagi na dyspozycja zmarłego, co do tego wkładu na inną osobę niż Strona. W złożonym od decyzji NUS odwołaniu Strona wniosła o wypłatę odszkodowania 25.000,00 zł tytułem błędów Organu I instancji, albowiem sugerował On wartość dziedziczonego udziału w lokalu na 15.000,00 zł, a biegły ustalił tą wartość na ponad 27.000,00 zł. Wskazano, że Organ działał na szkodę Skarbu Państwa uszczuplając podatek. W ww. decyzji z 12 maja 2021 r. Organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie NUS. Wskazując m.in. przepisy ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 644 ze zm.) – dalej jako p.s.d. DIAS uznał, że prawidłowo został ustalona podstawa opodatkowania według stanu rzeczy i praw majątkowych na dzień nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Wobec rozbieżności między wartością odziedziczonego udziału 3/12 w lokalu mieszkalnym w Bogatyni - oszacowaną przez NUS względem deklarowanej przez Stronę - zasadnym było powołanie biegłego do wyceny nieruchomości. Postępowanie Organu I instancji odpowiadało stosowej procedurze ustalania wartości rynkowej przedmiotu nabycia tytułem dziedziczenia. W przypadku niezgodności stanowisk między organem, a podatnikiem przepisy wprost przewidują obowiązek powołania biegłego, ponadto sama Strona przyjęła operat szacunkowy za dowód. Proponowana przez NUS wartość 15.000,00 zł miała charakter wstępny, a finalnie przyjęta została wartość oszacowana przez biegłego. Decyzja DIAS została zaskarżona skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której Strona wniosła o odrzucenie decyzji Organu odwoławczego w całości i rozpoczęcie postępowania od nowa oraz o przyznanie Stronie 25.000,00 zł zadośćuczynienia w związku z naruszeniem zasad współżycia społecznego. Decyzja została podpisana jeszcze przed odpowiedzią na wnioski Strony złożone do Ministerstwa Finansów. Podtrzymano wszystkie dotychczasowe wnioski i roszczenia oraz zwrócono się o skierowanie sprawy do Prokuratury, celem weryfikacji czy doszło do próby oszustwa na linii NUS – pozostali spadkobiercy. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Pismem procesowym z 5 lipca 2022 r. Strona zarzuciła naruszenie przepisu art. 121 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) – dalej jako o.p. przez wskazanie szacunkowej wartości nieruchomości nabytego spadku - 3/12 udziału w lokalu mieszkalnym przy ul. (...) w Bogatyni w wysokości 15.000 zł bez podania podstawy ustalenia takiej kwoty, gdy wartość deklarowana przez Skarżącego wynosiła 35.100,00 zł. Wskazano również na naruszenie art. 125 § 1 o.p. przez niezastosowanie tego przepisu i w konsekwencji przewlekłość postępowania. W oparciu o zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i przyznanie pełnomocnikowi wynagrodzenia z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej. Podtrzymano również stanowisko już wyrażone w skardze. W uzasadnieniu skargi wskazano, że Stronę kilkukrotnie wzywano do obniżenia podanej wartości rynkowej nabytego w drodze spadku udziału – czego skutkiem było naruszenie zasady zaufania do organu. Konieczność powołania biegłego nastąpiła już w doręczonym Skarżącemu postanowieniu z listopada 2019 r., a tym samym przedłużanie postępowania było niezrozumiałe. Pismem z dnia 10.08.2022 r. Organ odwoławczy ustosunkował się do pisma Skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021, poz. 137 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku (odnosi bowiem się do skarg dotyczących wydanych interpretacji indywidualnych). Sprawa została rozpoznana w postępowaniu uproszczonym, na posiedzeniu niejawny w składzie trzech sędziów stosownie do treści przepisu art. 119 pkt 2 i art. 120 p.p.s.a. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności Sąd wskazuje, że przedmiotem skargi w analizowanej sprawie było rozstrzygnięcie merytoryczne Organu odwoławczego – wymieniona na wstępie decyzja DIAS z 12 maja 2021 r. w zakresie podatku od spadków i darowizn, a więc akt z art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. Odrębnym przedmiotem zaskarżenia jest zaś stan bezczynności organu lub przewlekłości postępowania (art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a.), a Sąd zobowiązany jest w oparciu o art. 134 p.p.s.a. do orzekania w granicach danej sprawy – przedmiotu skargi. Tym samym niniejszym wyrokiem Sąd nie mógł odnieść się do sformułowanego w skardze zarzutu przewlekłości prowadzonego postępowania. Dokonując analizy postępowania podatkowego zakończonego zaskarżoną decyzją Sad nie stwierdził wad prawnych, które w oparciu o przepis art. 145 p.p.s.a. zobowiązywałyby do uchylenia zaskarżonej decyzji DIAS. Podstawową zasadą postępowania jest wyrażona w art. 122 o.p. zasada prawdy obiektywnej. Oznacza ona, że organy podatkowe mają obowiązek podjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy. Na organie ciąży obowiązek zebrania i rozpatrzenia wszelkich dowodów koniecznych do wyjaśnienia sprawy, o czym stanowi art. 187 § 1 o.p. W myśl natomiast art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału, czy dana okoliczność została udowodniona. Z przytoczonych przepisów wynikają dwa obowiązki organu: po pierwsze, zebranie materiału dowodowego, po drugie rozpatrzenie materiału dowodowego. Zgromadzenie materiału dowodowego wpływa bezpośrednio na obiektywizm prowadzonego postępowania dowodowego. Aby bowiem dojść do prawdy obiektywnej, organy podatkowe prowadzące postępowanie są obowiązane zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi - na podstawie obowiązujących przepisów - wiążą się skutki prawne. Rozpatrzenie całego materiału dowodowego stanowi kolejny etap postępowania po zebraniu całego materiału dowodowego. Należy przez nie rozumieć ustosunkowanie się przez organ podatkowy do każdego dowodu bądź grupy dowodów i dokonanie ich oceny we wzajemnym ze sobą powiązaniu. Oznacza ono rozważenie, wzięcie pod uwagę, przeanalizowanie, zaznajomienie się z całym materiałem dowodowym. Rozpatrzenie materiału dowodowego musi być wyczerpujące, a zatem wszechstronne, dogłębne, szczegółowe, gruntowne i dokładne. Dopiero wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego pozwoli na dokonanie subsumcji faktów uznanych za udowodnione pod stosowną normę prawną, a następnie będzie podstawą do ustalenia skutków podatkowoprawnych tych faktów. W sprawie Strony z uwagi na zaistnienie przedmiotu opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn – nabycie przez Skarżącego tytułem dziedziczenia m.in. własności udziału 3/12 lokalu mieszkalnego w Bogatyni koniecznym było ustalenie – stosownie do przepisu art. 8 p.s.d. wartości rynkowej ww. udziału w lokalu mieszkalnym. Wartości podane przez podatnika - nabywcy rzeczy/praw majątkowych wiążą organ jedynie w przypadku, gdy odpowiadają wartości rynkowej. Jeśli zaś wartość określona przez podatnika, według oceny organu nie odpowiada wartości rynkowej, to organ ten ma obowiązek wezwać nabywcę do jej, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny (art. 8 ust. 4 p.s.d.). W przypadku zaś gdy w ocenie organu podana przez podatnika – nabywcę wartość nabytych rzeczy/praw majątkowych nie odpowiada wartości rynkowej organ winien ją określić z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez nabywcę wyceny rzeczoznawcy (art. 8 ust. 4 p.s.d.). Analiza postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją zdaniem Sądu uprawnia do stwierdzenia, że NUS, a następnie DIAS w sprawie Skarżącego zachowały przytoczoną zasadę prawdy obiektywnej i oficjalności postępowania dowodowego z uszczegółowieniem - na potrzeby wymiaru podatku tytułem dziedziczenia - przewidzianym w art. 8 p.s.d. – w tym obowiązku NUS wezwania Strony o obniżenie podanej wartości rynkowej nabytego w drodze spadku udziału w lokalu mieszkalnym. Wobec rozbieżności, co do wartości udziału 3/12 lokalu mieszkalnego w Bogatyni nabytego przez Stronę: – 15.000,00 zł - NUS; – 35.100,00 zł - Skarżący powołany został biegły, który udział w lokalu mieszkalnym operatem szacunkowym wycenił na 28.125,00 zł. Kwota z operatu szacunkowego została przyjęta przez organy obu instancji do wyliczenia podstawy opodatkowania i w tym zakresie Sąd nie stwierdził wad postępowania, w tym zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.). Należy zwrócić uwagę, że kwota podana przez biegłego odbiega od kwot przyjętych przez NUS i Skarżącego o: + 8.125,00 zł - Organ I instancji; - 6.975,00 zł - Strona Obie więc strony kontrolowanego postępowania wadliwie oszacowały wartość rynkową przedmiotu opodatkowania, a różnice w kwotach przeszacowania i niedoszacowania nie są znaczne. Skarżący nie wykazał również argumentacją merytoryczną, by przyjęta przez NUS do opodatkowania wartości odziedziczonego udziału w lokalu mieszkalnym miałby być inna. W opinii Sądu brak jest podstaw do podważenia legalności przeprowadzonego w sprawie Strony postępowania i zakwestionowania wydanej w oparciu o to postępowanie zaskarżonej decyzji DIAS w zakresie zarówno udziału 3/12 lokalu mieszkalnego jaki i pozostałych wartości środków pieniężnych oraz wyposażenia lokalu mieszkalnego. Informacyjnie Sąd podaje, że jako sąd administracyjny nie ma kompetencji w zakresie rozstrzygania o roszczeniach odszkodowawczych - w tym zakresie właściwa jest droga cywilnoprawna. Sąd administracyjny nie wyręcza również strony w zgłaszaniu organom ścigania o wiadomych tylko jej ewentualnych zachowaniach skutkujących odpowiedzialności karną. Prowadząc postępowanie organy obu instancji nie miały prawnego obowiązku oczekiwania na uzyskanie przez Stronę odpowiedzi na wskazywane wystąpienia Skarżącego – nie zostały naruszone w tym zakresie żadne przepisy. Mając powyższe na uwadze i nie stwierdzając naruszenia przepisów prawa skutkujących obowiązkiem uchylenia zaskarżonej decyzji, Sąd w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako nieuzasadnioną. W kwestii kosztów ustanowionego w postępowaniu sądowoadministracyjnym pełnomocnika z urzędu zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.