I SA/Wr 770/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia WSA Marta Semiczek Sędziowie : Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Asesor WSA Alojzy Wyszkowski (sprawozdawca) Protokolant: Szymon Krzyszczuk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...], Nr [...] w przedmiocie umorzenia jako bezprzedmiotowego postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej we W. po rozpatrzeniu odwołania z dnia [...] S. P. decyzją z dnia [...] Nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia jako bezprzedmiotowego postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. Wnioskiem z dnia [...] S. P. wystąpił o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 75 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w kwocie [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał wnioskodawców o sprecyzowanie żądania (wezwanie z dnia [...]) Pismem z dnia [...] stanowiącym uzupełnienie wniosku S. P. wniósł o: - stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r., wskazując przy tym na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 8.11.2004r. sygn. akt I SA/Wr 3100/02, - wykreślenie hipoteki przymusowej ustanowionej z wniosku Urzędu Skarbowego na mocy decyzji podatkowej nr [...], - unieważnienie tytułów wykonawczych na podstawie, których zajmowane są jego pobory. Z treści przedmiotowego pisma wynika, iż Urząd Skarbowy w G. określił stronie decyzją zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie [...], która w postępowania odwoławczego została określona przez organ podatkowy II instancji w kwocie [...]. Jednakże w ocenie wnioskodawcy "(...) właściwe jest zobowiązanie podatkowe wynikające ze złożonej deklaracji podatkowej za 1996r., a wpłacona na żądanie Urzędu kwota [...] stanowi nadpłatę i skutkuje koniecznością naliczenia odsetek w myśl art. 78 ustawy Ordynacja podatkowa - co stanowi kwotę nie mniejszą niż [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. decyzją z dnia [...] na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej umorzył postępowanie podatkowe w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. W uzasadnieniu podał, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. została wydana przez Urząd Skarbowy w G. decyzja nr [...] z dnia [...], którą określono stronie inną niż wynikała ze złożonego zeznania wysokość podatku dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie po denominacji [...], zaległość podatkową w kwocie [...] oraz odsetki za zwłokę na dzień wydania decyzji w kwocie [...]. Od powyższej decyzji Pan S. P. wniósł odwołanie, Izba Skarbowa we W. uchyliła w części decyzję Urzędu Skarbowego w G. i określiła podatek dochodowy w kwocie [...], zaległość podatkową w kwocie [...], i odsetki w kwocie [...]. Od decyzji Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Wyrokiem z dnia 8 listopada 2004 r. sygn. akt I S.A./Wr 3100/02 WSA we Wrocławiu uchylił decyzję Izby Skarbowej. Dyrektor Izby Skarbowej we W. O/Z w L. ponownie wydał decyzję z dnia [...], nr [...] uchylił w części decyzję organu I instancji i określił podatek dochodowy za 1996 r. w kwocie [...], zaległość podatkową w kwocie [...] i odsetki w kwocie [...]. Na poczet tej decyzji została zapłacona lub zaliczona łączna kwota [...], z której zarachowano na należność główną [...] i na odsetki [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że w obrocie prawnym istnieje decyzja określająca zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych Pana S. P. w innej wysokości niż wynikająca z zeznania podatkowego jak również określająca wysokość zaległości podatkowej, która nie została przez Stronę w całości uregulowana. Oznacza to, że zobowiązanie podatkowe wynika z decyzji organu podatkowego, a nie z zeznania sporządzonego przez Stronę postępowania. Natomiast uprawnienie do złożenia żądania o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego przysługuje podatnikom w sytuacji, gdy wysokość zobowiązania podatkowego została wyliczona wyłącznie w drodze samoobliczenia podatku przez podatnika. Zgodnie bowiem z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. W myśl § 2 pkt 1 lit. a) tego artykułu uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli w zeznaniach, o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależnie lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości niniejszej od należnej. W takich sytuacjach podatnik jest obowiązany równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty złożyć skorygowane zeznanie. Jak stanowi art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji. Jednakże bez względu na upływ terminu do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przez Stronę należy stwierdzić, że dopóki istnieje w obrocie prawnym decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w innej wysokości niż wynikające z zeznania podatkowego nie jest możliwe korygowanie wymiaru podatku w drodze korekty zeznania podatkowego lub wydawanie decyzji stwierdzającej nadpłatę. To bowiem organ podatkowy poddał już kontroli zobowiązanie podatkowe podatnika za 1996 r. i dał temu wyraz w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] określającej wymiar tego zobowiązania i zaległości podatkowej w tym podatku. Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego S. P. złożył odwołanie - pismo z dnia [...] zarzucając organowi podatkowemu błędny pogląd i sprzeczny z art. 72 Ordynacji podatkowej, że podatnik zapłacił tylko część podatku wynikającego z decyzji wydanej przez Izbę Skarbową po wyroku orzeczonym przez WSA. Do odwołania strona dołączyła dodatkowo m.in. zestawienie "decyzji podatkowych wygranych przed NSA i WSA" oraz nie zaskarżonych. W załączniku tym dokonano wyliczenia kwoty nadpłaconej przez stronę na poczet tych decyzji. Zdaniem strony Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. nie dokonał analizy wpłat i należnych im odsetek, a tym samym nie odpowiedział na wniosek podatników stwierdzający, "iż znamiona nadpłaty w podatku jednak występują". W treści uzasadnienia odwołania podniesiono nadto, iż brak jest podstaw do istnienia hipoteki przymusowej Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego przychylając się w uzasadnieniu do przedstawionego w niej stanowiska organu I instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca wniosła uchylenie zaskarżonej decyzji w całości jako sprzecznej ze stanem faktycznym opis zarówno w odwołaniu, jak i w zaskarżonej decyzji, co stanowi naruszenie art. 75 Ordynacja podatkowa. W jej uzasadnieniu strona skarżąca podniosła, iż Naczelnik Skarbowego w G. umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe stwierdzając, obrocie prawnym istnieje decyzja podatkowa określająca zobowiązanie w innej wysokości niż podaje skarżący, a ponadto sposób powstawania tego zobowiązania nie uprawni wydania decyzji o stwierdzenie nadpłaty w trybie art. 75 ustawy Ordynacja podatków, ocenie skarżącej z analizy wpłat, a także z analizy sporządzonej w toku postępów jednoznacznie wynika, że nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych istnieje. Dodatkowo zarzucono, że Urząd nie podejmuje żadnych skutecznych działań ani wyjaśnienia tej sprawy ani też do zwrotu nadpłaconych należności i to w sytuacji, gdy istnieje też zabezpieczenie hipoteczne w wysokości niewspółmiernej do naliczonego uszczuplenia podatkowego. Nadto wskazano, iż nigdy nie wydano zgodnego z art. 76a § 1 ustawy Ordynacja podatkowej postanowienia o sposobie zaliczenia nadpłaty na poczet ewentualnych innych zaległości podatkowych. Brak postanowienia uniemożliwia skarżącemu skorzystanie z prawa złożenia zażalenia w kwestii sposobu zaliczenia nadpłaty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Określone w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) podstawy prawne uwzględnienia skargi ograniczone zostały do naruszenia prawa, a zatem kontrolując decyzję administracyjną sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu zaistniałego pomiędzy stronami w niniejszej sprawie dotyczy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. Zgodnie z art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. W orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że przesłanka bezprzedmiotowości występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego to brak przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu. Z przedstawionych okoliczności wynika, że w obrocie prawnym istnieje decyzja określająca zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych stronie skarżącej w innej wysokości niż wynikająca z zeznania podatkowego jak również określająca wysokość zaległości podatkowej, która nie została przez stronę w całości uregulowana (decyzja Dyrektor Izby Skarbowej we W. O/Z w L. ponownie wydał decyzję z dnia [...], nr [...] uchylił w części decyzję organu I instancji i określił podatek dochodowy za 1996 r. w kwocie [...], zaległość podatkową w kwocie [...] i odsetki w kwocie [...]). Oznacza to, że zobowiązanie podatkowe wynika z decyzji organu podatkowego, a nie z zeznania sporządzonego przez Stronę postępowania. Prawo do złożenia żądania o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego przysługuje podatnikom w sytuacji, gdy wysokość zobowiązania podatkowego została wyliczona wyłącznie w drodze samoobliczenia podatku przez podatnika. Zgodnie bowiem z art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. W myśl § 2 pkt 1 lit. a) tego artykułu uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli w zeznaniach, o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależnie lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości niniejszej od należnej. W takich sytuacjach podatnik jest obowiązany równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty złożyć skorygowane zeznanie. Prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty stosownie do art. 79 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia deklaracji. Jednakże bez względu na upływ terminu do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przez stronę należy stwierdzić, że dopóki istnieje w obrocie prawnym decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w innej wysokości niż wynikające z zeznania podatkowego nie jest możliwe korygowanie wymiaru podatku w drodze korekty zeznania podatkowego lub wydawanie decyzji stwierdzającej nadpłatę. Zasadnie zatem wskazano w zaskarżonej decyzji argument, iż organ podatkowy poddał już kontroli zobowiązanie podatkowe podatnika za 1996 r. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji