I SA/Wr 772/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA - Katarzyna Borońska, Sędziowie: Sędzia WSA - Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Sędzia WSA - Katarzyna Radom, Protokolant: Marek Sosnowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 września 2013 r. przy udziale - sprawy ze skargi A sp. z o.o. z siedzibą w Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę 1. Postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi. 1.1. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, wszczętego z urzędu przez Burmistrza Miasta Z. (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) w stosunku do A Sp. z o.o. z siedzibą w Z. (dalej: skarżąca, Spółka), organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia [...] sierpnia 2011 r. Nr [...] określił skarżącej podatek od nieruchomości za 2009 rok w kwocie 21.425 zł, przyjmując jako przedmiot opodatkowania budynki związane z działalnością gospodarczą (budynek hali magazynowej) o powierzchni 1081,50 m2 według stawki wynoszącej 19,81 zł za m2, określonej Uchwałą Rady Miejskiej w Z. z dnia 27 listopada 2008 r. Nr XXXIII/166/2008 w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości. Z uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia wynika, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą na terenie W. Strefy Ekonomicznej "B" podstrefa Z., w związku z czym korzysta ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie uchwały Rady Miejskiej w Z. z dnia 30 czerwca 2004 r. Nr XXV/149/2004 w sprawie zwolnień z podatku od nieruchomości dla podmiotów rozpoczynających działalność i prowadzących działalność gospodarcza na terenie gminy Z. i określenia zasad dopuszczalności udzielania pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. Urz. Województwa Dolnośląskiego z 2004 r., Nr 147, poz. 2544; dalej: uchwała z 2004r.). W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji owo zwolnienie podatkowe nie obejmuje jednak wszystkich nieruchomości, gdyż wymieniony akt prawa miejscowego obejmował inwestycje zrealizowane w latach 2004-2006, do których należy m.in. budynek przemysłowy o powierzchni 6.258 m2. Natomiast budynek hali magazynowej o powierzchni użytkowej 1.081,50 m2, który został przyjęty do użytkowania w dniu 15 czerwca 2007 r., jest według organu podatkowego pierwszej instancji kolejną inwestycją, która nie jest objęta ww. uchwałą, w związku z czym skarżąca nie może korzystać, jak zadeklarowała, ze zwolnienia z podatku od nieruchomości. Owa inwestycja mogłaby natomiast podlegać zwolnieniu podatkowemu na mocy kolejnej uchwały. Organ podatkowy pierwszej instancji podkreślił, że w chwili rozpoczęcia budowy hali magazynowej ww. uchwała już nie obowiązywała (decyzja Nr 1272/2006 z dnia 16 listopada 2006r. zatwierdzająca projekt budowlany). Dodał, że obowiązywała uchwała Rady Miejskiej w Z. z dnia 16 marca 2006 r. Nr XLVIII/297/2006 w sprawie przyjęcia programu pomocy regionalnej dla przedsiębiorców udzielanej w Gminie Z. (Dz. Urz. Województwa Dolnośląskiego z 2006 r. Nr 87, poz. 1477; dalej: uchwała z 2006r.), na podstawie której w przypadku nowej inwestycji skarżąca przed jej realizacją powinna była, czego nie uczyniła, zgłosić organowi podatkowemu taki zamiar w celu uzyskania zwolnienia podatkowego. Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał również, że zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006r. Nr 121, poz. 844 ze zm.; dalej: u.p.o.l.) rada gminy może wprowadzić jedynie zwolnienia przedmiotowe, a nie zwolnienia o charakterze podmiotowym. Uznanie natomiast za skarżącą, że może ona korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie ww. uchwały z 2004 r. w stosunku do wszystkich budynków i budowli, które jeszcze nie istnieją, ale zostaną wybudowane w przyszłości, oznaczałoby, że zwolnienie takie miałoby charakter podmiotowy, a takich zwolnień rada gminy wprowadzać nie ma prawa. 1.2. Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie, zarzucając naruszenie: art. 2, art. 3 ust. 1, art. 4, art. 5, art. 6 ust. 9 pkt 1 u.p.o.l., art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 187 § 1 i § 2, art. 193, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.). Uzasadniając zarzuty skarżąca podniosła, że nie rozpoczęła nowej inwestycji, tylko kontynuowała inwestycję rozpoczętą. Budynek przemysłowy - szwalnia z wydzieloną częścią magazynową oraz socjalno-biurową i halą produkcyjno-magazynową stanowi jeden środek trwały skarżącej i służy do prowadzenia na podstawie zezwolenia działalności gospodarczej w Strefie Ekonomicznej. Jest to jeden środek trwały, jeden budynek, którego budowa przebiegała w dwóch etapach. Skarżąca wskazała dalej, że pismem doręczonym w dniu 7 stycznia 2005 r. zwróciła się o zwolnienie z podatku od nieruchomości gruntów, budynków oraz budowli, które będą położone na działkach do niej należących, położonych w Z. na terenie Strefy Ekonomicznej na mocy ww. uchwały z 2004r. Tym samym, według skarżącej, nabyła ona prawo do zwolnienia z tego podatku na mocy § 2 ww. uchwały w związku z zamiarem i budową wymienionych składników budynku przemysłowego, który stanowi jeden środek trwały. Pozbawianie jej prawa do zwolnienia w sytuacji, gdy zakończyła ona inwestycję, w rażący sposób narusza podstawowe zasady demokratycznego państwa prawa. W ocenie skarżącej, nie można bowiem pozbawiać praw nabytych i zmieniać zasad zwolnień z podatku od nieruchomości wbrew prawu, w przypadku gdy skarżąca wykonała wszystkie warunki jakie nakłada na nią zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w Strefie Ekonomicznej. Utrata mocy prawnej ww. uchwały nie może zatem powodować utraty prawa do rzeczonego zwolnienia z podatku od nieruchomości, a działanie takie musi być oceniane w aspekcie ochrony słusznie nabytych praw wynikających z art. 1 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. z 1997r. Nr 78, poz. 483 ze zm.). 1.3. Po rozpoznaniu sprawy w trybie odwoławczym Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej: organ podatkowy drugiej instancji) decyzją z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji utrzymało w mocy. Oceniając podniesione przez skarżącą zarzuty organ podatkowy drugiej instancji w uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia wskazał, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w momencie uzyskania decyzji z dnia [...] listopada 2006 r. Nr [...] o pozwoleniu na budowę przedmiotowej hali magazynowej wraz z urządzeniami budowlanymi o powierzchni 1.081,50 m2, co do której decyzją z dnia [...] maja 2007 r. Nr [...]/2007 wydano pozwolenie na użytkowanie, obowiązywała uchwała z 2006 r. w sprawie przyjęcia programu pomocy regionalnej dla przedsiębiorców udzielanej w Gminie Z.. Zgodnie z § 4 pkt 3 tej uchwały warunkiem korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości było dokonanie zgłoszenia organowi podatkowemu przed rozpoczęciem realizacji inwestycji o zamiarze korzystania z pomocy, którego, jak uznał organ podatkowy drugiej instancji, skarżąca nie złożyła. W ocenie organu podatkowego drugiej instancji za takie zgłoszenie nie może być potraktowane pismo złożone w dniu 7 stycznia 2005 r., gdyż dotyczyło ono innych obiektów, a w chwili jego składania ww. uchwała jeszcze nie obowiązywała. Ponadto, z żadnych dokumentów nie wynika, że skarżąca będzie realizować inwestycję w dwóch etapach. Poza tym zwolnienie z podatku od nieruchomości zawsze dotyczy konkretnych przedmiotów opodatkowania i zwolnieniem nie mogą być objęte obiekty budowlane, które nie istnieją. Dalej organ podatkowy drugiej instancji wskazał, że gdyby skarżąca złożyła w odpowiednim terminie pismo, w którym wykazałaby chęć korzystania ze zwolnienia, to uzyskałaby prawo do zwolnienia, z którego mogłaby jednak korzystać dopiero po powstaniu obowiązku podatkowego, tj. w niniejszej sprawie dopiero od roku 2008. Dodał, że w chwili uzyskania pozwolenia na budowę hali magazynowej uchwała z 2004 r. już nie obowiązywała. Ponadto w myśl § 2 pkt 1 uchwały z 2006 r. ilekroć w uchwale jest mowa o nowej inwestycji - należy przez to rozumieć inwestycję polegającą m.in. na utworzeniu lub rozbudowie przedsiębiorstwa. Według organu podatkowego drugiej instancji wybudowanie przedmiotowej hali magazynowej uznać należało za rozbudowę przedsiębiorstwa. Analiza materiału dowodowego nie pozwala bowiem na stwierdzenie, że budowa zarówno budynku przemysłowego - szwalni z wydzieloną częścią magazynową oraz socjalno-biurową i przedmiotowego budynku hali magazynowej wraz z urządzeniami budowlanymi, odbyła się w dwóch etapach. Żadne z dokumentów dotyczących tych inwestycji, które zostały wydane odrębnie do każdej z nich (pozwolenie na budowę, umowa o roboty budowlane – inni wykonawcy, różne terminy rozpoczęcia i zakończenia budowy), nie potwierdzają bowiem tej okoliczności. Dalej organ podatkowy drugiej instancji stwierdził, że dla powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości w odniesieniu do budynku nie ma znaczenia sposób zapisania tego budynku w ewidencji środków trwałych. W tym zakresie podniósł, że w dokumencie przyjęcia środka trwałego OT wskazano, że dokument ten dotyczy hali produkcyjno-magazynowej dobudowanej do hali magazynu, co w ocenie organu podatkowego drugiej instancji świadczy o tym, że w sprawie nie miało miejsca wybudowanie jednego budynku w dwóch etapach. Wyjaśnił, że w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. (w dniu 31 grudnia 2006 r. utraciła moc uchwała z 2006 r.) do dnia 15 listopada 2007 r., tj. do dnia wejścia w życie uchwały Rady Miejskiej w Z. z dnia 27 września 2007 r. Nr XIV/76/2007 w sprawie udzielania przez Gminę Z. zwolnień od podatku od nieruchomości, stanowiących regionalną pomoc inwestycyjną (Dz. Urz. Województwa Dolnośląskiego z 2007 r., Nr 263, poz.3066; dalej: uchwała z 2007r.), nie istniała podstawa prawna do skorzystania przez podatników realizujących w tym okresie nowe inwestycje na terenie Gminy Z. (polegające na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa) ze zwolnienia od podatku od nieruchomości. Tak więc, w momencie przyjęcia spornej budowli do używania na terenie Gminy Z., nie obowiązywała żadna uchwała Rady Miejskiej wprowadzająca zwolnienie od podatku od nieruchomości. Przy czym skarżąca nie nabyła także prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie uchwały z 2007 r., ponieważ zawarto w niej zapis uzależniający możliwość korzystania ze zwolnienia podatkowego od złożenia przed rozpoczęciem inwestycji zgłoszenia właściwemu organowi. W chwili wejścia tej uchwały w życie, sporna inwestycja została już zakończona, co potwierdza m.in. decyzja Starosty S. z dnia [...] maja 2007 r. Nr [...] o pozwoleniu na użytkowanie hali oraz dokument OT z dnia 15 czerwca 2007 r. W odniesieniu do zarzutu naruszenia praw nabytych organ podatkowy drugiej instancji stwierdził, że na podstawie ww. uchwały z 2004 r. skarżąca nabyła prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości jedynie w zakresie gruntów, budynków i budowli, które powstały w okresie jej obowiązywania, co respektowane jest przy wymiarze tego podatku. Dodał, że uchwała ta nie gwarantowała zwolnienia z podatku od nieruchomości wszystkich przedmiotów opodatkowania, które powstaną w okresie na jaki skarżąca uzyskała zezwolenie na powadzenie działalności w Strefie Ekonomicznej, czy na cały okres istnienia Strefy. 2. Postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym we Wrocławiu. 2.1. W skardze na ww. decyzję organu podatkowego drugiej instancji skarżąca, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego w tym kosztów zastępstwa prawnego, podtrzymała zarzuty złożone w trakcie prowadzonego postępowania, a ponadto zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez zastosowanie tego przepisu, który nie powinien być zastosowany, gdyż decyzja organu podatkowego pierwszej instancji wydana została z naruszeniem: art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b), art. 6 ust. 9 i ust. 10 u.p.o.l. poprzez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, gdyż zastosowany powinien być przepis art. 7 ust. 3 u.p.o.l. w związku z § 2 w związku z § 6 uchwały z 2004 r.; art. 21 § 1 O.p. poprzez zastosowanie tego przepisu, który w przedmiotowej sprawie nie powinien być zastosowany; art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez ich niezastosowanie i prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych i nie działanie zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa; art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, gdyż organ podatkowy nie dokonał należytej oceny zebranych dowodów, co doprowadziło do niewłaściwego określenia podstawy opodatkowania i podatku od nieruchomości, która powinna być zwolniona z podatku. Zdaniem skarżącej zaskarżona decyzja nie zawiera uzasadnienia prawnego i faktycznego, w tym w żaden sposób nie uzasadnia, jak organ zastosował wskazane w decyzji przepisy prawa. W uzasadnieniu tak postawionych zarzutów skarżąca wskazała, że nie rozpoczęła nowej inwestycji, tylko kontynuowała inwestycję rozpoczętą, zaś w piśmie z dnia 7 stycznia 2005 r. (zredagowanym wspólnie z pracownikiem Urzędu Gminy Z.) zwróciła się o zwolnienie z podatku od nieruchomości całej inwestycji w postaci budynku przemysłowego – szwalni z wydzieloną częścią magazynową oraz socjalno- biurową i halą produkcyjno-magazynową, która stanowi jeden środek trwały. Skarżąca podniosła, że na ww. pismo nie otrzymała żadnej odpowiedzi, co utwierdziło ją w przekonaniu, że zwolniona jest od przedmiotowego podatku. Ponadto, organ podatkowy pierwszej instancji do dnia 25 lutego 2010 r. podatku tego nie żądał. Skarżąca wyjaśniła, że inwestycja realizowana była w dwóch etapach, z uwagi na inną specyfikę wykonania konstrukcji oraz warunki banku kredytującego tę inwestycję, który uzależnił udzielenie kredytu od wykonania w pierwszej kolejności elementów służących produkcji, a następnie - służących magazynowaniu. W ocenie skarżącej, wypełniła ona wszystkie warunki dla zwolnienia podatkowego, w tym wynikające z ww. uchwały z 2004 r. Podkreśliła, że uchwała ta nie uzależniała otrzymania rzeczonego zwolnienia od oddania do użytkowania wybudowanych nieruchomości i w żaden sposób nie odwoływała się do prawa budowlanego, jak również nie zakazywała, by inwestycje realizował ten sam wykonawca oraz nie zabraniała realizacji inwestycji w etapach. Uchwała ta stwierdzała, że zwolnienie od gruntów budowli i budynków położonych na terenie Strefy (nie budynków, budowli odebranych, oddanych do użytku w rozumieniu prawa budowlanego, itp.) przysługuje na wniosek przedsiębiorcy. Skarżąca podniosła, że skoro wniosek został złożony w momencie, gdy sporny budynek był wybudowany, lecz nieskończony w części, nieodebrany, to ograny podatkowe nie mogą stwierdzać, że nie wypełniła ona wymogów tej uchwały i nie nabyła prawa do zwolnienia podatkowego od nieruchomości, wybudowanej i położonej na terenie Strefy, której realizację rozpoczęto w 2004 r. a zakończono w 2007 r. Ponadto, zdaniem skarżącej, uchwala ta nie określała do kiedy obowiązuje zwolnienie z podatku od nieruchomości uzyskane w oparciu o wniosek złożony na jej podstawie oraz brak było przepisów przejściowych przy uchylaniu tej uchwały. Według skarżącej, pozbawienie jej prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości musi być ocenione w aspekcie ochrony słusznie nabytych praw, wynikającej z art. 1 Konstytucji RP. Dlatego też, skoro nabyła ona prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie ww. uchwały z 2004 r. dotyczące gruntu, budowli i budynku, położonych na działkach znajdujących się w Strefie Ekonomicznej i zwolnienie to nie wymagało decyzji organu podatkowego, w której określono by w jakim okresie i w jakim zakresie owo zwolnienie obowiązuje, przyjąć należy, że zwolnienie nastąpiło z mocy prawa na podstawie tej uchwały i zgodnie z § 6 ust. 1 tej uchwały do wszystkich gruntów, budowli i budynków położonych na tym terenie, których inwestycje rozpoczęto w czasie obowiązywania tej uchwały. W ocenie skarżącej, nie można zgodzić się z twierdzeniem, że skoro ww. uchwała została uchylona, to przestała ona obowiązywać. Tym bardziej, że organ podatkowy pierwszej instancji nie pobiera podatku od całej powierzchni budynku 7.338,50 m2 a jedynie od powierzchni 1.081,5 m2. Na koniec skarżąca podniosła, że nie może ona odpowiadać i ponosić szkody w sytuacji zmiany przepisów uchwały lub jej uchylenia, skoro inwestycję rozpoczęła zgodnie z określonymi prawnie warunkami, które winny - jej zdaniem – obowiązywać przez cały okres prowadzonej inwestycji, gdyż na tym polega ochrona praw nabytych. Interpretacja przeciwna narusza natomiast podstawowe zasady państwa prawa, w tym zaufanie do organów państwa, tworzonego i stosowanego prawa oraz ochrony interesów strony i praw nabytych przy rozpoczęciu inwestycji. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy drugiej instancji wniósł o jej oddalenie podtrzymując zajęte w sprawie stanowisko wraz z jego argumentacją. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: 3.1. Skarga jest bezzsadna. 3.2. Spór w sprawie dotyczy prawa skarżącej do korzystania w 2009 r., na podstawie przepisów uchwały z 2004 r., ze zwolnienia z podatku od nieruchomości w odniesieniu do hali magazynowej o powierzchni 1081,50 m2. 3.3. Stosownie do treści art. 7 ust. 3 u.p.o.l. (brzmienie na dzień 30 czerwca 2004 r.) Rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw. Powołany przepis, poza warunkiem, że zwolnienia z podatku od nieruchomości, wprowadzone aktem prawa miejscowego, muszą mieć charakter zwolnień przedmiotowych nie formułuje żadnych kryteriów ani ograniczeń. Należy jednak pamiętać, że zwolnienia podatkowe dla przedsiębiorców, jako stanowiące pomoc publiczną, muszą uwzględniać przepisy regulujące zasady udzielania pomocy publicznej. Warunki zwolnienia podatkowego dla przedsiębiorców, stanowiącego pomoc publiczną, z dniem przystąpienia Polski do Unii Europejskiej do 2006 r. musiały odpowiadać warunkom określonym najpierw w Wytycznych w sprawie krajowej pomocy regionalnej (Dz. Urz. UE z 1998r. Nr C 74 s. 9 i nast. ze zm.), a następnie w latach 2006-2013 w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1628/2006 z dnia 24 października 2006 r. (Dz. Urz. UE z 2006r. Nr L 302 s. 29 i nast.). Rozporządzenie to dotyczy programów, które wchodzą w życie lub zostają uruchomione od dnia 31 grudnia 2006 r. i pozostają w mocy do dnia 31 grudnia 2013 r. Na podstawie ww. rozporządzenia Komisji (WE) Rada Ministrów wydała rozporządzenie określające warunki pomocy udzielonej w ramach pomocy regionalnej (krajowej). Zasady postępowania w sprawach dotyczących pomocy publicznej, tj. pomocy państwa spełniającej przesłanki określone w art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, określała, od dnia 6 października 2002 r., ustawa z dnia 27 lipca 2002 r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz. U. Nr 141, poz.1177 ze zm.), a od dnia 31 maja 2004 r., ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. Nr 123, poz.1291 ze zm.). Przepisy tych ustaw określają też zasady notyfikacji programów pomocy regionalnej przez Komisję Europejską. 3.4. Uwzględniając charakter zwolnienia w podatku od nieruchomości, jakie może być uchwalone w ramach prawa miejscowego, a także uwzględniając ograniczenia wynikające z prawa unijnego, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie, Rada Miejska w Z. przyznała zwolnienia z podatku od nieruchomości kolejnymi uchwałami: tj. uchwałą z 2004r.(wejście w życie w dniu 24 sierpnia 2004r.; utrata mocy obowiązującej w dniu 13 maja 2006r.); uchwałą z 2006r.(wejście w życie w dniu 13 maja 2006r.; wygaśnięcie 31 grudnia 2006r.); uchwałą z 2007r.(wejście w życie 15 listopada 2007r.). Uchwała z 2004 r. przyjęła program pomocy regionalnej dla przedsiębiorców udzielanej w gminie Z.. Program ten, stanowiący załącznik do ww. uchwały, obowiązywał w latach 2004 – 2006, adresowany był m in. do przedsiębiorców podejmujących działalność na terenie WSSE w podstrefie Z. i przewidywał zwolnienie z podatku od nieruchomości gruntów, budynków oraz budowli. Zgodnie z § 2 ust. 1 uchwały z 2004 r., zwolnieniem od podatku od nieruchomości objęto grunty, budynki oraz budowle położone na terenie WSSE – podstrefa Z., które służą do prowadzenia na podstawie zezwolenia działalności gospodarczej na terenie strefy, z zastrzeżeniem, że przedsiębiorca, który otrzyma pomoc, której wartość, łącznie z pomocą udzieloną w ciągu trzech kolejnych lat poprzedzających dzień tego udzielenia, przekroczy kwotę będącą równowartością 100.000 Euro, albo prowadzi działalność w transporcie, może uzyskać pomoc regionalną w formie zwolnienia z podatku od nieruchomości z przeznaczeniem: na tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją lub na nowe inwestycje, spełniające warunki wskazane w § 7 Uchwały. Zgodnie z § 6 ust. 1 uchwały z 2004 r. zwolnienie z podatku od nieruchomości, wynikające z uchwały, przysługuje na wniosek przedsiębiorcy i następuje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został złożony wniosek. 3.5. Jak wynika ze stanu faktycznego, na podstawie uchwały z 2004 r. skarżąca uzyskała zwolnienie z podatku od nieruchomości, które objęło grunty, budowle, budynki, w tym budynek przemysłowy o powierzchni 6.258 m2. Wskazany budynek objęto zwolnieniem z podatku od nieruchomości także za 2009 r. na zasadach wcześniej obowiązujących. W tym zakresie, w ocenie Sądu, organ podatkowy realizował prawa nabyte Spółki. 3.6. Wbrew temu, co twierdzi skarżąca organy podatkowe nie naruszyły art. 191 O.p. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie uzasadnia stanowiska o dowolności, ani w zakresie odnoszącym się do przeprowadzonych w sprawie dowodów, poczynionych na ich podstawie ustaleń faktycznych, ani też oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w konsekwencji również w zakresie odnoszącym się do ustalenia prawnopodatkowych konsekwencji stwierdzonych faktów. Prowadzi to do wniosku, iż rozstrzygnięcia te, w zakresie odnoszącym się do realizacji funkcji uzasadnienia decyzji administracyjnej realizują standard określony przepisem art. 210 § 1 i § 4 pkt 6 O.p. Niewątpliwie z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynika aby skarżąca realizowała inwestycje tj. budowę zarówno budynku przemysłowego - szwalni z wydzieloną częścią magazynową oraz socjalno-biurową i przedmiotowego budynku hali magazynowej wraz z urządzeniami budowlanymi w dwóch etapach. Tej okoliczności nie potwierdza żaden z dokumentów dotyczących poczynionych przez skarżącą inwestycji, które zostały wydane odrębnie do każdej z nich (pozwolenie na budowę, umowa o roboty budowlane – inni wykonawcy, różne terminy rozpoczęcia i zakończenia budowy). Powyższy wniosek potwierdza również dokument przyjęcia środka trwałego OT w którym wskazano, że dokument ten dotyczy hali produkcyjno-magazynowej dobudowanej do hali magazynu, a zatem zupełnie nowej inwestycji. Niewątpliwie też skarżąca na podstawie uchwały z 2004r. nabyła prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości jedynie w zakresie gruntów oraz budynków i budowli, które powstały w okresie obowiązywania tej uchwały. Prawa te organy podatkowe respektowały w rozliczeniu podatku od nieruchomości za 2009 r. obejmując te przedmioty opodatkowania zwolnieniem. Nie można zapominać, że wspomniane zwolnienie przedmiotowe może dotyczyć jedynie konkretnych przedmiotów opodatkowania i zwolnieniem tym nie mogą być objęte budynki czy budowle, które nie istnieją. 3.7. Ponadto w chwili uzyskania pozwolenia na budowę hali magazynowej uchwała z 2004 r. już nie obowiązywała. Co więcej w okresie od 1 stycznia 2007 r. (w dniu 31 grudnia 2006 r. utraciła moc uchwała z 2006 r.) do dnia 15 listopada 2007 r., tj. do dnia wejścia w życie uchwały z 2007 r. nie istniała podstawa prawna do skorzystania przez podatników realizujących w tym okresie nowe inwestycje na terenie Gminy Z. (polegające na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa) ze zwolnienia od podatku od nieruchomości. Tak więc, w momencie przyjęcia spornej budowli do używania na terenie Gminy Z. (z dniem 15 czerwca 2007r.), nie obowiązywała żadna uchwała Rady Miejskiej wprowadzająca zwolnienie od podatku od nieruchomości. Racje ma organ podatkowy drugiej instancji, że skarżąca nie nabyła także prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie uchwały z 2007r., ponieważ zawarto w niej zapis uzależniający możliwość korzystania ze zwolnienia podatkowego od złożenia przed rozpoczęciem inwestycji zgłoszenia właściwemu organowi. Z powyższego wynika, że gdyby skarżąca złożyła w odpowiednim terminie pismo, w którym wykazałaby chęć korzystania ze zwolnienia, to uzyskałaby prawo do zwolnienia, z którego mogłaby jednak korzystać dopiero po powstaniu obowiązku podatkowego, tj. w niniejszej sprawie dopiero od roku 2008. Za takie zgłoszenie nie można uznać pisma złożonego w dniu 7 stycznia 2005 r. Z jego treści wprost wynika, że dotyczy ono innego przedmiotu opodatkowania tj. gruntów – działek nr [...], 892/1 i [...] położonych w Z. przy ul. [...] na terenie WSSE. 3.8. Wbrew twierdzeniom skargi, decyzje organów podatkowych nie naruszają, ani praw nabytych skarżącej, ani interesów w toku. Jak zostało powiedziane wyżej w odniesieniu do gruntów oraz budynków i budowli, które powstały w okresie obowiązywania tej uchwały organy podatkowe respektują zastosowanie rzeczonego zwolnienia z podatku od nieruchomości. Brak jest także podstaw do przyjęcia, że uchylenie uchwały z 2004 r. naruszyło "interesy w toku". Przyjęty bowiem tą uchwałą program pomocy regionalnej, stanowiący załącznik do uchwały, czas trwania programu określał na lata 2004-2006, a kolejne uchwały z 2006 r. i z 2007 r. przewidywały analogiczne zwolnienia z podatku od nieruchomości. Spełnienie przez skarżącą, przewidzianych w tych uchwałach, warunków zwolnienia z podatku od nieruchomości umożliwiało korzystanie z pomocy publicznej także w odniesieniu do budynków i budowli powstałych po uchyleniu uchwały z 2004 r . Wstępnym warunkiem korzystania, na podstawie uchwał z 2006 r. i 2007 r., było dokonanie przed rozpoczęciem realizacji inwestycji zgłoszenia, właściwemu organowi podatkowemu, zamiaru korzystania z pomocy (zgłoszenia w formie pisemnej, zawierające dane przedsiębiorcy i wskazujące z której formy pomocy publicznej zamierza korzystać). Powyższego warunku skarżąca nie spełniła. 3.9. Nie zasługują na uwzględnienie twierdzenia skarżącej, że inwestycje podjęte po uchyleniu uchwały z 2004 r. objęte były zwolnieniem z podatku od nieruchomości na zasadach przewidzianych w tej uchwale. Zwolnienie z podatku od nieruchomości, wprowadzone uchwałą rady gminy zgodnie z art. 7 ust. 3 u.p.o.l., ma charakter przedmiotowy odnosi się zatem przedmiotu opodatkowania, a nie podmiotu. Uchwała z 2004 r. nie gwarantowała zwolnienia z podatku od nieruchomości wszystkich przedmiotów opodatkowania, które powstaną w okresie, na jaki skarżąca uzyskała zezwolenie na powadzenie działalności w strefie ekonomicznej czy na cały okres istnienia strefy. Czas trwania programu pomocy regionalnej uchwała z 2004r. określała na lata 2004-2006, co oznacza, że ze zwolnienia podatkowego korzystają przedmioty opodatkowania (budynki, budowle) powstałe w tym okresie (por. też wyrok WSA z dnia 9 lutego 2012r. sygn. akt I SA/Wr 1639/11, opubl. CBOSA). 3.10. Należy tym samym uznać za bezzsadne wskazane przez skarżącą zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego tj. art. 120 i art. 121 § 1 O.p., art. 21 § 1 O.p., jak też art. 233 § 1 pkt 1 O.p. jak i zarzuty naruszenia prawa materialnego. Zasadnie, bowiem organy podatkowe, działając w granicach prawa, na skutek braku możliwości skorzystania przez skarżącą ze zwolnienia opodatkowały przedmiotową nieruchomość w oparciu o art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 2, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b), art. 6 ust. 9 i ust. 10 u.p.o.l. Jako, że w przedmiotowej sprawie uchwała z 2004r. nie miała zastosowania do wybudowanej hali magazynowej za bezpodstawny również należy uznać zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 7 ust. 3 u.p.o.l. w związku z § 2 w związku z § 6 uchwały z 2004 r. 3.11. Z tych też względów oddalono skargę w oparciu o treść art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze z zm.).