I SA/Wr 847/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant: sekretarz sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 września 2016 r. sprawy ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącego K. C. kwotę 177 zł (sto siedemdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżoną (powołaną w sentencji) decyzją, po rozpatrzeniu odwołania K. C. (dalej: podatnik, strona, skarżący), Dyrektor Izby Celnej we W. (dalej: Dyrektor IC) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego we W. (dalej: Naczelnik UC) z dnia [...] r. nr [...], określającą zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego "A" (nr VIN: [...], rok produkcji: [...], pojemność silnika: 1461 cm3) w wysokości 282 zł. Z akt sprawy wynika, że w postępowaniu podatkowym (wcześniej w kontroli podatkowej) Naczelnik UC ustalił, iż podatnik - prowadzący działalność gospodarczą pod firmą "B" - nabył na terenie Francji ww. pojazd za kwotę 2.273,08 euro (faktura z 8 lutego 2010 r.). Na podstawie podjętych ustaleń (m.in. oględzin samochodu potwierdzonych protokołem i dokumentacją zdjęciową) stwierdził, że pojazd ten, jako: nabyty wewnątrzwspólnotowo, niezarejestrowany wcześniej na terenie kraju, przypisany do kodu CN 8703, przeznaczony zasadniczo do przewozu osób, podlegał podatkowi akcyzowemu, którego podatnik nie zapłacił. Organ I instancji ustalił podstawę opodatkowania w kwocie 9.111 zł (2.273,08 euro według kursu z dnia powstania obowiązku podatkowego, tj. 30 lipca 2010 r. - 4,0080 zł) i określił podatek akcyzowy w wysokości 282 zł (według stawki 3,1%). Powyższe znalazło potwierdzenie w przywołanej na wstępie decyzji Naczelnika UC. Jako podstawę prawną decyzji organ wskazał art. 207, art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. - dalej: O.p.), art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 104 ust. 1 pkt 2 i ust. 12, art. 105 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r., nr 3, poz. 11 ze zm. - dalej: u.p.a.). W odwołaniu, strona wniosła o uchylenie ww. decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, zarzucając naruszenie przepisów: 1) prawa materialnego: ← art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. przez nałożenie podatku akcyzowego na samochód ciężarowy, którego wewnątrzwspólnotowe nabycie nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, ← art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. przez ustalenie podstawy opodatkowania w sposób sprzeczny z tym przepisem, 2) postępowania podatkowego, które miało wpływ na wynik sprawy: ← art. 122 w zw. z art. 180 i art. 187 § 1 O.p. przez brak zebrania kompletnego materiału dowodowego, nierozpatrzenie zebranych dowodów i niewyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy, ← art. 191 O.p. przez dokonanie zupełnie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz pominięcie - bez uzasadnienia - części dowodów. Po rozpatrzeniu sprawy w trybie instancyjnym, zaskarżoną decyzją, Dyrektor IC utrzymał decyzję Naczelnika UC w mocy. Na wstępie organ odwoławczy zastrzegł, że sprawy związane z opodatkowaniem wyrobów podatkiem akcyzowym reguluje u.p.a. Wskazał, że w myśl art. 3 ust. 1 u.p.a., do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN). Dalej poddał analizie przepisy traktujące o opodatkowaniu samochodów osobowych podatkiem akcyzowym (art. 100-106 u.p.a.). Zauważył, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podniósł, że samochody osobowe to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703, przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) i samochodami wyścigowymi. Dodał, że opodatkowaniu akcyzą podlegają samochody osobowe o kodzie CN 8703 i że bez znaczenia pozostaje kwalifikacja samochodów z punktu widzenia ogólnie pojętych przepisów o ruchu drogowym. W dalszej części decyzji Dyrektor IC odniósł się do cech pojazdów zaliczanych do pozycji CN 8703, zgodnych z Notami wyjaśniającymi dla tej pozycji (omówił te cechy). Uznał, że określenie "samochody osobowo - towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Na poparcie swoich racji organ przywołał orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) oraz polskich sądów administracyjnych. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy, Dyrektor IC stwierdził, że - w kontekście właściwej klasyfikacji spornego pojazdu do odpowiedniej pozycji CN - kluczowym dowodem pozostaje protokół oględzin pojazdu z dnia 7 grudnia 2012 r. Zauważył, że z ww. dowodu wynika, iż - w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego - pojazd posiadał szereg cech, które decydują, że powinien on być zaklasyfikowany jako samochód osobowy (zgodnie z pozycją CN 8703). I tak, ze zdjęć załączonych do protokołu oględzin i z treści samego protokołu wynika, że pojazd: ma kabinę identyczną z osobowymi typami tego modelu; posiada: szyby wzdłuż dwubocznych paneli, dach tapicerowany w całości, jednolitą wykładzinę podłogową, przestrzeń pasażerską i towarową niewydzieloną, na ścianach bocznych znajdują się wyprofilowane podłokietniki, zaślepione górne uchwyty dla pasażerów tylnego rzędu siedzeń. Organ ocenił, że opis ten potwierdza, że jest on fabrycznie przystosowany do przewozu osób pomimo modyfikacji wnętrza, które nie naruszają zasadniczej konstrukcji pojazdu. Zdaniem organu dokonane w przedmiotowym samochodzie zmiany w wyposażeniu (usunięcie tylnych siedzeń, zamontowanie przegrody oddzielającej część tylną pojazdu od części, w której znajdują się przednie siedzenia) nie zmieniają klasyfikacji kodu CN, do której powinien być zaliczony przedmiotowy samochód. Dyrektor IC podkreślił, że z - datowanego na 4 października 2013 r. - pisma "C" sp. z o. o. wynika, iż w spornym pojeździe istnieje możliwość zamontowania tylnej kanapy po demontażu fragmentu podłogi części towarowej, co - w opinii organu - dowodzi, że wprowadzenie powyższej zmiany nie wymaga ingerencji w konstrukcję pojazdu. Organ II instancji uznał, że sporny samochód przejawia cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów objętych kodem CN 8703 i że cechy te - jako trwałe - ów samochód musiał posiadać także w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Dyrektor IC stwierdził, że bez wpływu na wynik sprawy pozostaje kwalifikacja samochodu przez producenta (świadectwo homologacji ciężarowej) i to, że samochód był za granicą zarejestrowany jako ciężarowy. Przywołując cechy konstrukcyjne samochodów ciężarowych (objętych kodem CN 8704), organ zauważył, że sporny pojazd takich cech, jako dominujących, nie posiada. Dyrektor IC przyjął, że pojazd spełniał warunek "zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób", w szczególności biorąc pod uwagę zaliczenie do pozycji CN 8703 samochodów osobowo - towarowych. Wyjaśnił, że dla klasyfikacji spornego samochodu do odpowiedniego kodu CN bez znaczenia pozostaje jego dopuszczalna ładowność. Podkreślił, że okoliczność klasyfikacji pojazdów marki "A" do pozycji CN 8703 została potwierdzona w orzecznictwie sądowym (także w wyrokach oddalających, wydanych w sprawach, w których podatnik był stroną). Organ odwoławczy ocenił, że stan faktyczny sprawy ustalono prawidłowo, wyczerpująco zebrano materiał dowodowy, a przy ocenie zgromadzonych dowodów nie przekroczono granic ich swobodnej oceny, zatem nie naruszono art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Uznał, że - wbrew uwagom zgłoszonym przez stronę - w sprawie nie wystąpiła konieczność zgromadzenia większej ilości dowodów. Dyrektor IC nie znalazł uzasadnienia dla zarzutu naruszenia art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a., zwłaszcza, że strona nie podała, na czym to naruszenie miałoby polegać. Organ odwoławczy dokonał ponownego rozliczenia podatku akcyzowego z tytułu nabycia przez stronę wewnątrzwspólnotowo ww. samochodu osobowego, stwierdzając i w tym zakresie prawidłowość rozstrzygnięcia organu I instancji. W skardze, skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora IC i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika UC, zarzucając naruszenie: art. 100 ust. 1 pkt 2 i art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. w związku z ich niewłaściwym zastosowaniem; art. 122 w zw. z art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. przez niezebranie i nierozpatrzenie pełnego materiału dowodowego oraz odmowę przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów, co w rezultacie doprowadziło do niewyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy; art. 191 O.p. poprzez dokonanie całkowicie dowolnej oceny zgromadzonych dowodów oraz pominięcie - bez uzasadnienia - części dowodów. Strona zaprezentowała obszerne uzasadnienie swojego stanowiska w sprawie. Zarzuciła błędne przyjęcie, że w jej sytuacji nastąpiło wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego, generujące obowiązek w podatku akcyzowym. Informowała, że na terenie UE (Francji) nabyła pojazd ciężarowy, po czym - jako taki - pojazd ten sprzedała. Podała, że pojazd marki "A" nie mieści się w pozycji CN 8703, jako przeznaczony zasadniczo do przewozu osób (osobowo - towarowy). W odpowiedzi na skargę, Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie. Sąd I instancji rozpoznając skargę K. C. na powyższą decyzję uznał, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia odwołał się do pozycji CN 8703 – odnoszącej się do pojazdów przeznaczonych do przewozu osób i 8704 – odnoszącej się do pojazdów przeznaczonych do przewozu towarów, Nomenklatury Scalonej zawartej w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07. 09. 1987 r., str. 1, ze zm. Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.), których charakterystykę szeroko przestawił. Sąd I instancji stwierdził, że organy słusznie przyjęły, iż cechy konstrukcyjne i wyposażenie spornego pojazdu potwierdzają, że pełni on głównie funkcje pasażerskie (jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób), co wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego. Na podstawie uzyskanych danych - specyfikacji spornego pojazdu pochodzącej z bazy VIN DECODER, pisma od "C" sp. z o.o., dowodu rejestracyjnego i przykładowej zdjęć, można przyjąć, że: pojazd - w momencie jego nabycia wewnątrzwspólnotowego - posiadał szereg cech, które decydują, że powinien on być zaklasyfikowany jako samochód osobowy (zgodnie z pozycją CN 8703). Zebrane dowody wskazują, że ma kabinę identyczną z osobowymi typami tego modelu; posiada: szyby wzdłuż dwubocznych paneli, dach tapicerowany w całości, jednolitą wykładzinę podłogową, przestrzeń pasażerską i towarową niewydzieloną, na ścianach bocznych znajdują się wyprofilowane podłokietniki, zaślepione górne uchwyty dla pasażerów tylnego rzędu siedzeń. Z kolei we francuskim dowodzie rejestracyjnym wskazano, że w chwili nabycia pojazd był zarejestrowany, jako ciężarowy ze wskazaniem samochód ciężarowy w nadwoziu samochodu osobowego. Natomiast w piśmie z dnia z dnia 17 lipca 2013 r. . od firmy "C" Sp. z o.o. z/s w Wa. wskazano, że pojazd był wyprodukowany jako ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi, auto nie posiadało fabrycznie przegrody między częścią towarową a pasażerską, a w części towarowej możliwe jest zamontowanie 3 miejscowej kanapy po demontażu fragmentu podłogi części towarowej, nadwozie pojazdu w całości przeszklone. W ocenie Sądu cechy konstrukcyjne opisanego pojazdu potwierdzają, że jest on (był w chwili jego wewnątrzwspólnotowego nabycia) przystosowany do przewozu osób i że ewentualne modyfikacje jego wnętrza nie naruszają zasadniczej konstrukcji pojazdu. Sąd następnie uznał, że o klasyfikacji pojazdu do danej pozycji CN nie mogą przesądzać dane w dowodzie rejestracyjnym czy też zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym, gdyż są oparte na przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 1997 r. Nr 98, poz. 602 ze zm.), a dla potrzeb podatku akcyzowego podstawę rozstrzygnięcia stanowią wyłączenie przepisy podatkowe. Sąd wskazał, że kryterium stosunku ładowności części towarowej i pasażerskiej dotyczy pojazdów o podwójnej kabinie (np. typu pickup), a poza tym reguła ta została zniesiona. Na marginesie zauważył, że również Noty wyjaśniające do HS do pozycji CN 8703 zaliczają pojazdy wielozadaniowe, które można wykorzystywać do transportu zarówno osób, jak i towarów. W ocenie Sądu, w sprawie nie naruszono przepisów Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w tym powołanego art. 2 tego Kodeksu. Konieczność jednolitego stosowania prawa celnego na obszarze całej Wspólnoty nie rodziła po stronie polskich organów celnych obowiązku inicjowania - za stronę - działań celem ustalenia, dla celów poboru akcyzy, przeznaczenia celnego spornego samochodu na terenie Francji. Nie podzielił Sąd twierdzenia strony, że zakwalifikowanie pojazdu przez producenta na terenie Francji, jako ciężarowego, powoduje, że organy celne UE, także polskie, obowiązane są do jego kwalifikacji do pozycji CN 8704. Sąd za bezpodstawne uznał zarzuty naruszenia art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 o.p., ponieważ organy - w kontekście kwalifikacji spornego samochodu do odpowiedniego kodu CN i opodatkowania podatkiem akcyzowym - dokładnie ustaliły stan faktyczny sprawy i uwzględniły całokształt zgromadzonego Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 02 lutego 2016 r. sygn. akt I GSK 1771/14 uchylił ww. wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Naczelny Sąd Administracyjny za zasadny w części uznał zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.); dalej: p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 O.p. Zdaniem Sądu Kasacyjnego dokonana przez organ podatkowy ocena stanu faktycznego nie jest adekwatna do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a tym samym podjęte przez Sąd I instancji orzeczenie narusza prawo, przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe nie wyjaśniało w sposób jednoznaczny kluczowej kwestii, tj. "zasadniczego przeznaczenia pojazdu". Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje : W myśl art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, przy czym, jak stanowi art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, a zatem w rozpoznawanej wykładnia dokonaną w wyroku z dnia 10 lutego 2016 r. sygn. akt I GSK 272/15. Kontrola zaskarżonego rozstrzygnięcia dokonana w oparciu o ww. kryterium prowadzi do wniosku, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Spór między stronami dotyczy ustalenia, czy samochód marki "A" (nr VIN: [...], rok produkcji: [...], pojemność silnika: 1461 cm3), w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia był samochodem osobowym (przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób) i powinien być klasyfikowany do kodu CN 8703, czy też samochodem ciężarowym klasyfikowanym do kodu CN 8704. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dokonana przez organ ocena stanu faktycznego jest przedwczesna, a tym samym podjęte przez Sąd I instancji orzeczenie naruszało prawo. Działając w oparciu o przywołany art.190 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu dokonując porównania przykładowo wskazanych cech projektowych w Notach wyjaśniających pojazdów klasyfikowanych do wskazanych pozycji z ustaleniami, jakie miały miejsce w sprawie zauważa, że organ podatkowy nie wykazał, aby przedmiotowy pojazd był przeznaczony raczej do przewozu osób, co by uzasadniało jego klasyfikację do pozycji CN 8703. Wydaje się, że w przypadku tzw. samochodów osobowo-towarowych konieczne jest wykazanie, że wnętrze pojazdu za kierowcą jest przystosowane do przewozu osób, a także, że jest takie, jak to, które posiadają kabiny samochodów osobowych, co wymaga stwierdzenia chociażby obecności siedzeń z pasami bezpieczeństwa, czy też możliwość ich prostego zamontowania (bez potrzeby ingerowania w konstrukcję pojazdu). Sam fakt wyprodukowania pojazdu na ramie samochodu osobowego (co nie stanowi przedmiotu sporu) w sytuacji, gdy jednocześnie nie jest kwestionowana okoliczność, że pojazd ten został wyprodukowany z przeznaczaniem do przewozu towarów małogabarytowych oraz, że jest on w tym celu użytkowany, nie pozwala na automatyczne zaklasyfikowanie do pozycji CN 8703. W sytuacji kwestionowania przez stronę istotnych dla sprawy kwestii organ powinien wykazać (za pomocą konkretnych dowodów), że dostosowanie pojazdu do przewozu towaru nie zmieniło w istocie jego osobowego charakteru, dokonane zmiany nie wymagały ingerencji w konstrukcję pojazdu i nie miały trwałego charakteru. Ogólny zewnętrzny opis wyglądu oraz wyposażenie kabiny tego pojazdu opisane w zaskarżonej decyzji nie pozwala na jednoznaczne zaklasyfikowanie pojazdu do pozycji CN 8703 bez wykazania, że zmiany te nie mają charakteru trwałego, co powinno nastąpić na moment powstania obowiązku podatkowego. W kontekście rozpoznawanej sprawy, za nietrafne trzeba też uznać spostrzeżenie organu podatkowego, że cechą charakterystyczną samochodów ciężarowych jest wydzielenie dwóch oddzielnych przestrzeni, tj. zamkniętej kabiny dla przewozu osób i otwartej lub zamkniętej dla towaru. Tego typu budowa jest charakterystyczna dla pojazdów typu pickup, a mimo to mogą one być klasyfikowanie bądź do pozycji CN 8703, bądź do pozycji CN 8704, w zależności od stanu pojazdu. Podsumowując, przeprowadzone przez organ postępowanie dowodowe nie wyjaśniało w sposób jednoznaczny kluczowej kwestii jaką było "zasadnicze przeznaczenie pojazdu". Jak wynika z Not wyjaśniających, dla oceny charakteru pojazdu istotne znaczenie ma wygląd i wyposażenie wnętrza pojazdu z punktu widzenia pełnionej przez ten pojazd funkcji czy to towarowej czy to osobowej i na tym powinny skupić się działania organu. Trudno bowiem nie przyznać racji twierdzeniom strony, że ani wygląd, ani wyposażenie wnętrza samochodu nie wskazuje, że pełni on funkcję osobową. Nie wystarczy bowiem stwierdzić, że istnieje możliwość zamontowania tylnej kanapy, ale trzeba też wykazać, że ich użycie jest konstrukcyjnie możliwe bez skomplikowanych zbiegów technicznych. Fakt kwestionowania przez stronę charakteru dokonanych modyfikacji, wymagało przeprowadzenia w tym zakresie dodatkowego postępowania wyjaśniającego, m.in. na okoliczność czy przegroda ma charakter trwały, czy konstrukcja do przewozu towaru została zamontowana w miejscu przeznaczonym do zamontowania kanapy. Zbadanie tej okoliczności jest także uzasadnione tym, że według Not wyjaśniających do CN, w wersji obowiązującej od marca 2007 r., do pozycji CN 8704 należy klasyfikować pojazd typu VAN z jednym rzędem siedzeń i nieposiadający żadnych stałych punktów ich kotwienia oraz urządzeń do instalowania siedzeń i bez wyposażenia bezpieczeństwa, znajdujących się w tylnej części pojazdu. A contrario – do pozycji CN 8703 powinny być klasyfikowane pojazdy typu VAN, które posiadają w tylnej części kabiny stałe punkty kotwienia oraz urządzenia do instalowania tylnych siedzeń (co w stanie sprawy nie zostało stwierdzone) jak też wyposażone w pasy bezpieczeństwa, których sporny pojazd nie posiadał. Przeprowadzone przez organ podatkowy postępowanie dowodowe nie wyjaśniało w sposób jednoznaczny kluczowej kwestii, tj. "zasadniczego przeznaczenia pojazdu". Jak wynika z Not wyjaśniających do HS i CN (stanowiących dopełnienie tych pierwszych), a także z orzecznictwa TSUE i sądów krajowych dla oceny typu pojazdu istotne znaczenie ma ogół cech pojazdu kojarzonych z funkcją osobową i na tym powinny skupić się działania organu. Odnośnie argumentacji skargi związanej z dokumentami rejestracyjnymi, zaświadczeniem o badaniu technicznym, to są one nieuzasadnione. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w orzecznictwie sądowoadministracyjnym został utrwalony pogląd, według którego dla klasyfikacji pojazdów i nadawania im poszczególnych kodów CN nie mają wiążącego charakteru dowody wymagane przez przepisy o ruchu drogowym, a jedynie klasyfikacja dokonywana w oparciu o CN. Niemniej jednak dokumenty te podlegają ocenie na zasadach ogólnych jak pozostałe dowody zgromadzone w sprawie. Prawo podatkowe wykazuje w dużym stopniu autonomiczność, co w praktyce oznacza, że uznanie pojazdu według przepisów o ruchu drogowym za samochód ciężarowy nie wykluczała automatycznie uznania tego pojazdu za samochód osobowy, w rozumieniu przepisów u.p.a. Wynika to z dualizmu pojęciowego występującego w prawie oraz z faktu skorzystania przez ustawodawcę podatkowego z możliwości utworzenia własnej legalnej definicji pojęcia "samochodu osobowego". Stąd też z punktu widzenia podatku akcyzowego wskazywane przez stronę dokumenty nie mogły mieć przesądzającego znaczenia, co nie oznacza, że nie podlegały one ocenie na ogólnych zasadach jak pozostałe dowody zgromadzone w sprawie oraz, że ich ocena może przebiegać w zupełnym oderwaniu od faktów. Z powyższych względów przedwczesna jest ocena zarzutów naruszenia prawa materialnego. Mając na uwadze powyższe Sąd działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ww. ustawy procesowej.