I SA/Wr 865/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 listopada 2011 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie wygaśnięcia decyzji w sprawie karty podatkowej oddala skargę. Decyzją z dnia [...].12.2010 r. (nr [...]) Naczelnik Urzędu Skarbowego W. orzekł o wygaśnięciu swojej decyzji z dnia [...].02.2010 r. (nr [...]) w sprawie ustalenia E. S. podatku dochodowego w formie karty podatkowej na rok 2010 z tytułu usług odkażania, tępienia owadów i odszczurzania. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia (z dnia [...].12.2010 r.) organ pierwszej instancji stwierdził, iż strona naruszyła przepisy art. 36 ust. 7 ustawy z dnia 20 listopada 2010 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), zwanej dalej "z.p.d.o.f.", albowiem w dniu 27.09.2010 r. poinformowała organ o zatrudnieniu osoby na stanowisku księgowej z dniem 5.08.2010 r., to jest z naruszeniem 7-dniowego terminu przewidzianego dla powiadomienia o zmianie rzutującej na prawo do opodatkowania w formie karty podatkowej lub wysokości karty podatkowej. W przedmiotowym przypadku, zatrudnienie osoby do wykonywania czynności, o których mowa w art. 25 ust. 6 pkt 2 lit. d) wskazanej ustawy, wprawdzie nie zmieniało stanu zatrudnienia przewidzianego dla zryczałtowanego opodatkowania, ale powodowało – na podstawie art. 28 ust. 1 z.p.d.o.f. podwyższenie stawki karty podatkowej o 40% (dla działalności prowadzonej bez zatrudnienia pracowników). Organ podkreślił, że dla istoty rozstrzygnięcia nie miała znaczenia interpretacja indywidualna z dnia [...].12.2010 r., albowiem dotyczyła jedynie wykładni przepisu art. 25 ust. 6 pkt 2 lit. d) z.p.d.o.f., a nie przepisu art. 28 ust. 1 tej ustawy. W złożonym odwołaniu E. S. zarzuciła naruszenie art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej "O.p." Zdaniem strony, przy ocenie warunku terminowego zawiadomienia o zatrudnieniu księgowej, pominięto okoliczność pisemnego wystąpienia przez stronę do organu pismem z dnia 3.08.2010 r., w celu uzyskania informacji o skutkach tego zatrudnienia. Organ nie udzielił informacji, a tylko w piśmie z dnia 25.08.2010 r. skierował podatniczkę na drogę interpretacji indywidualnej. Według odwołującej jej pismo z dnia 3.08.2010 r. wszczęło postępowanie podatkowe w sprawie, które do dnia wydania zaskarżonej decyzji nie zostało zakończone wydaniem postanowienia w trybie art. 165a Ordynacji. Decyzją z dnia [...].03.2011 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Według organu drugiej instancji, kluczowe dla oceny sprawy było to, że podatniczka nie zawiadomiła organu podatkowego o zatrudnieniu księgowej w terminie 7. dni. Naruszenie tego terminu powodowało konieczność wygaszenia decyzji w sprawie karty podatkowej, na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 3 z.p.d.o.f. Przy tym pisma strony z dnia 3.08.2010 r., nie można było uznać za zawiadomienie, albowiem wspomniała w nim jedynie o zamiarze zatrudnienia. Z kolei nie było uzasadnienia dla formułowania pytań do Naczelnika Urzędu Skarbowego, skoro przepisy przewidują specjalny tryb udzielania informacji na temat obowiązujących przepisów prawa, w postaci interpretacji indywidualnej. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu naruszenia art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego E. S. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zdaniem strony skarżącej organ naruszył przepis art. 121 Ordynacji podatkowej, albowiem obowiązek udzielenia informacji nie dotyczy jedynie postępowania podatkowego, lecz ma szerszy zakres, wykraczający poza to postępowanie i jest skorelowany z prawem obywatela do dobrej administracji. Odsyłanie na drogę trybu wydania interpretacji indywidualnej nie było uzasadnione, gdyż stronie nie chodziło o wykładnię przepisów, ale uzyskanie odpowiedzi w prostej kwestii, wynikającej bezpośrednio z przepisu prawa. Według skarżącej, Naczelnik Urzędu Skarbowego W., stosownie do art. 139 § 2 O.p., miał obowiązek udzielić odpowiedzi niezwłocznie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga nie była uzasadniona. Wstępnie odnotować trzeba, że stan faktyczny sprawy nie jest pomiędzy stronami sporny. Wynika z niego, że E. S. w 2010 r. korzystała z ze zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym w formie karty podatkowej z tytułu wykonywania usług odkażania, tępienia owadów i odszczurzania oraz, że od dnia 5.08.2010 r. zatrudniła E. O.-H. na stanowisku księgowej. Nie jest również sporne, że podatniczka zawiadomiła organ podatkowy o zatrudnieniu dopiero w dniu 27.09.2010 r., składając osobiście pismo w tej sprawie. Według art. 25 ust. 6 pkt 2 lit. d) powołanej ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, przy ocenie warunków uzasadniających opodatkowanie w formie karty podatkowej i ustalaniu wysokości podatku dochodowego w odniesieniu do podatników prowadzących między innymi działalność usługową (jak skarżąca), do liczby pracowników nie wlicza się pracowników zatrudnionych wyłącznie przy sprzedaży wyrobów, przyjmowaniu zleceń na usługi, utrzymywaniu czystości w zakładzie, prowadzeniu kasy i księgowości, kierowców i konwojentów – pod warunkiem, że podatnik określił na piśmie zakres czynności tych pracowników. Z kolei na podstawie art. 28 ust. 1 tej ustawy, w razie zatrudnienia przez podatnika przy prowadzeniu działalności usługowej (między innymi) osób, o których mowa w art. 25 ust. 6 pkt 2 lit. d), podwyższa się stawkę karty podatkowej z tytułu zatrudnienia każdej z tych osób za miesiące, w których była zatrudniona o 40% stawki określonej dla działalności prowadzonej bez zatrudnienia pracowników. Na podstawie art. 36 ust. 7 omawianej ustawy, podatnicy opodatkowani w formie karty podatkowej są obowiązani zawiadomić w formie pisemnej naczelnika urzędu skarbowego, najpóźniej w terminie siedmiu dni od powstania okoliczności powodujących zmiany mające wpływ na wysokość podatku dochodowego. Jeżeli zawiadomienie dotyczy zatrudnienia osoby, o której mowa w art. 25 ust. 6 pkt 2 lit. d), należy w nim również podać szczegółowy zakres czynności, które osoba ta ma wykonywać. Jak wynika zaś z przepisu art. 40 ust. 1 pkt 3 z.p.d.o.f., w przypadku gdy podatnik nie zawiadomi naczelnika urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 36 ust. 7, o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, bądź w zawiadomieniu poda dane w tym zakresie niezgodne ze stanem faktycznym – naczelnik urzędu skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej (o której mowa w art. 30 ust. 1 ustawy). Z przytoczonego unormowania wynika przede wszystkim, że w razie zaniechania zawiadomienia w przepisanym terminie naczelnika urzędu skarbowego o zmianach mających wpływ na wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej, a w tym dotyczących zatrudnienia osoby, o której mowa w art. 25 ust. 6 pkt 2 lit. d), czyli między innymi osoby zatrudnionej przy prowadzeniu kasy i księgowości – naczelnik urzędu skarbowego obowiązany jest stwierdzić wygaśnięcie decyzji ustalającej podatek dochodowy w formie karty podatkowej. W świetle ustalonego przez organ stanu faktycznego, powyżej przytoczonego, należy stwierdzić, że w sprawie zaistniały przesłanki do stwierdzenia wygaśnięcia decyzji w sprawie karty podatkowej (ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej). Naruszenie przez skarżącą terminu 7-dniowego do zawiadomienia o zatrudnieniu osoby na stanowisku księgowej, było niewątpliwe. Odnosząc się do zarzutu skargi, naruszenia art. 121 O.p. to nie był zasadny. Według § 1 tego artykułu, postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, natomiast z § 2 wynika, iż organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Naruszenia wskazanego obok unormowania skarżąca upatrywała w tym, że organ nie udzielił odpowiedzi na jej zapytanie odnośnie tego, czy zamierzone zatrudnienie księgowej wpłynie na wysokość karty podatkowej, a także iż zwlekał z informacją o konieczności uruchomienia prawidłowego trybu. Otóż trzeba zaznaczyć, że wskazany w treści § 2 art. 121 O.p. obowiązek informowania dotyczy postępowania podatkowego, co wyraźnie wynika z treści tego przepisu. Tymczasem pretensja skarżącej dotyczy sytuacji, gdy wobec strony nie toczyło się postępowanie podatkowe. Nie można również zgodzić się ze skargą, że bezpodstawnie organ uchylił się od udzielenia stronie odpowiedzi i odesłał ją na drogę interpretacji indywidualnej. Przepisy działu II rozdziału 1a Ordynacji podatkowej, dotyczące interpretacji indywidualnych, stosuje się do wszelkich przypadków, gdy zachodzi potrzeba uzyskania informacji odnośnie znaczenia i potencjalnego zastosowania przepisów prawa podatkowego, bez względu na stopień trudności określonego zagadnienia. Nie jest więc tak, jak twierdzi się w skardze, że organ podatkowy poza postępowaniem podatkowym ma obowiązek udzielać informacji odnośnie stosowania prawa podatkowego, gdy strona uzna, że sprawa nie jest skomplikowana, a przez to zbędne jest występowania o interpretację indywidualną. Z wdrożeniem trybu interpretacji indywidualnej wiąże się określona ochrona podatnika, której jest on pozbawiony poza tym trybem. Na podstawie art. 14o Ordynacji, w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d (zasadniczo trzech miesięcy) uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Z kolei według art. 14k § 1 O.p., zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Otóż tego rodzaju ochrona nie przysługuje podatnikowi, który poza procedurą interpretacji indywidualnej usiłuje uzyskać od organu informację odnośnie zastosowania przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie. Nie mógł mieć wpływu na ostateczną ocenę zaskarżonej decyzji zarzut, że organ nie odniósł się do pretensji odwołania, iż pismo podatniczki z dnia 3.08.2010 r., zawierające omówione zapytanie, wszczynało postępowanie podatkowe. Jak zasadnie podnosi organ w odpowiedzi na skargę, pismo to zawierało prośbę o wydanie opinii w przedmiocie przepisów prawa podatkowego i nie dotyczyło sprawy podatkowej, którą należałoby załatwić w drodze decyzji. Przede wszystkim jednak, zagadnienie formalnego sposobu potraktowania pisma strony z dnia 3.08.2010 r. nie może się przekładać na wynik sprawy w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej, stanowiącej przedmiot postępowania wszczętego z urzędu (postanowieniem doręczonym w dniu 23.11.2011 r.). Ponieważ skarga okazała się nieuzasadniona, przeto podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.