I SA/Wr 889/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: S.WSA Marta Semiczek Sędziowie: S.WSA Ludmiła Jajkiewicz S. WSA Katarzyna Radom– sprawozdawca Protokolant: Anna Szoklaska - Kruś po rozpoznaniu w Wydziale I w dniu 11 sierpnia 2006 r. na rozprawie przy udziale sprawy ze skargi A sp. z o.o. w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] o nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za okres od marca do grudnia 2004 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. utrzymało w mocy orzeczenie Burmistrza Gminy i Miasta P. z dnia [...] Nr [...] ustalające spółce A sp. z o.o. kwotę zobowiązania w podatku od nieruchomości za okres od marca do grudnia 2004 r. Jak wynikało z akt sprawy w dniu [...] skarżąca złożyła korektę deklaracji podatku od nieruchomości za 2004 r., wykazując w niej kwotę wolną od opodatkowania na mocy § 3 pkt 2 Uchwały Rady Miejskiej w P. z dnia [...] nr [...] w sprawie ulg dla przedsiębiorców prowadzących i uruchamiających działalność w zakresie produkcji i usług, mających na celu utworzenie nowych miejsc pracy na terenie gminy P. Kwestionując zasadność zadeklarowanego zwolnienia Burmistrz Gminy i Miasta P. wszczął postępowanie podatkowe. Czynności procesowe ujawniły, iż spółka nieruchomość objętą zadeklarowanym zwolnieniem nabyła w dniu [...] , uprzednio zaś prowadziła w niej działalność na mocy umowy dzierżawy zawartej z ówczesnym właścicielem nieruchomości, którą zarządzał Syndyk Masy Upadłości B S.A. Jak wynikało z aktu notarialnego dokumentującego nabycie nieruchomości oraz deklaracji na podatek od nieruchomości składnych przez syndyka powierzchnia dzierżawionej a następnie nabytej nieruchomości była identyczna. Zwolnienie podatkowe, na które powoływała się spółka w korygowanej deklaracji, udzielane było na dwa lata przedsiębiorcom, którzy nabędą nie użytkowany obiekt budowlany, w celu uruchomienia w nim zakładu produkcyjnego lub usługowego. Warunkiem ulgi było nabycie nieruchomości, nie wykorzystywanej wcześniej na potrzeby działalności gospodarczej. Z poczynionych w toku postępowania ustaleń wynikało, że sporna nieruchomość była uprzednio użytkowana i to przez spółkę, po jej zakupie nie zmienił się nawet profil działalności, co uzasadniało wymiar podatku z pominięciem zadeklarowanej przez stronę ulgi. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym nie podzieliło zgłoszonych przez spółkę zarzutów, utrzymując w mocy orzeczenie organu I instancji. Wskazało przy tym, że wnioskowane zwolnienie odnosi się do podmiotów nabywających nie użytkowane obiekty przeznaczone na potrzeby działalności gospodarczej. Postępowanie dowodowe wykazało, że spółka nie spełnia ww. warunków, nabyty w dniu [...] obiekt był przez nią użytkowany już od dnia [...] , co potwierdzają przedłożone faktury dokumentujące inwestycje w dzierżawionym jeszcze obiekcie. Odnosząc się zarzutów odwołania, uznając ich bezzasadność, Samorządowe Kolegium Odwoławcze zwróciło uwagę na fakt kilkukrotnego wzywania strony do okazania umowy dzierżawy, co spotkało się z odmową. W skardze spółka wnioskowała o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie § 3 pkt 2 Uchwały Rady Miejskiej w P. poprzez błędną wykładnię przyjmującą brak uprawnień do skorzystania ze zwolnienia od podatku, naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej oraz art. 180, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla sprawy, jak również przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i kierowanie się zasadą fiskalizmu. Organ podatkowy I instancji sporną nieruchomość oznaczył jako obiekt, w którym nie prowadzono działalności, wymagający przystosowania, co zaistniało w rozważanym stanie faktycznym, zaskakujące jest zatem podjęte rozstrzygnięcie. Przez 6 lat sporna nieruchomość wchodziła w skład Masy Upadłości B, z uwagi na brak zainteresowania obiektem nie był on użytkowany, dopiero od 2002 r. strona rozpoczęła sezonową jego dzierżawę i to w części, przymierzając się do zakupu i uruchomienia produkcji. W tym okresie nie korzystała z jakichkolwiek zwolnień w zakresie podatku od nieruchomości. Ostateczna decyzja o zakupie została podjęta po zapewnieniu przez Gminę o udzielaniu ulg podmiotom otwierającym zakłady pracy, dowodem czego była dostarczona skarżącej Uchwała Uchwały Rady Miejskiej w P. Skarżąca nie zaprzeczała faktowi dzierżawy obiektu przed jego zakupem, wskazywała jednak, że dotyczyło to jedynie cześć nieruchomości i nie może pozbawić jej prawa do ulgi. Poza tym obiekt wymagał wielu nakładów, w chwili zakupu nie posiadał nawet centralnego ogrzewania, spowodowało to konieczność zaciągnięcia szeregu kredytów przeznaczonych na cele inwestycyjne. Na poparcie swoich twierdzeń skarżąca przywołała przykładowe nakłady oraz wskazała na dokumenty w postaci faktur. Okoliczności powyższe jakkolwiek znane organowi podatkowemu uznane zostały za nieistotne dla sprawy, wobec faktu uprzedniego prowadzenia w obiekcie działalności zbieżnej z produkcją spółki. Wbrew tym poglądom strona nie była sukcesorem upadłych zakładów, a oferowany przez nią asortyment był zupełnie inny, na dowód czego wskazała na możliwość przesłuchania J. B. Przyjęte w zaskarżonej decyzji postrzeganie faktów jest uproszczeniem pomijającym ponoszenie przez spółkę nakładów na obiekt. Pominięto także fakt, że dotychczasowe nakłady nie wyczerpują koniecznych w obiekcie prac, różnorodność zamówień wymaga poszerzenia parku maszynowego, co wiąże się z wydatkami, znaczące jest także peryferyjne położenie obiektu, co wpływa na pozyskanie nowych klientów. W świetle powyższych stwierdzeń postępowanie organów podatkowych narusza zasadę wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej jak również art. 121 tejże ustawy. Przywołany został także wyrok NSA, uznający za naruszenie prawa działanie organów wprowadzające podatników w błąd, poprzez niedotrzymanie zapowiadanych uprzednio zasad opodatkowania. Przywoływana przez spółkę zasada zaufania wymaga stosowania wykładni przepisu w sposób przyjazny dla podatnika. Jeśli zatem § 3 pkt 2 Uchwały przyznaje ulgę podmiotom nabywającym nie użytkowane obiekty w celu uruchomienia w nich zakładu produkcyjnego, to decyzja organu podatkowego odmawiająca tej ulgi z uwagi na użytkowanie przez niego jedynie jej części, jako krzywdząca, jest sprzeczna z art. 121 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, powielając argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Zakres kognicji wojewódzkich sądów administracyjnych określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w świetle tak ukształtowanych kompetencji stwierdzić należy, iż nie narusza ona przepisów prawa, tak materialnego jaki i procesowego, co uzasadnia oddalenie skargi. Istota sporu sprowadza się do oceny zasadności postępowania organów podatkowych, kwestionujących prawo skarżącej do skorzystania z ulgi przewidzianej w § 3 pkt 2 Uchwały Rady Miejskiej w P. z dnia [...] nr [...] w sprawie ulg dla przedsiębiorców prowadzących i uruchamiających działalność w zakresie produkcji i usług, mających na celu utworzenie nowych miejsc pracy na terenie gminy P. Na wstępnie wskazać należy, na przepis art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 12. 01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. z 2002 r. Dz.U. Nr 9, poz. 84 ze zm.), na mocy którego rada gminy została upoważniona do wprowadzania zwolnień innych niż przewidziane w przepisach ustawy o podatkach lokalnych. Celem tej regulacji jest umożliwienie radzie gminy – organowi władzy lokalnej, najbardziej zorientowanemu w potrzebach danego terenu i dysponentowi budżetu - decydowania o zwolnieniu od podatku stanowiącego dochód gminy. Korzystając z tego upoważnienia Rada Miejska w P. postanowiła objąć zwolnieniem m.in. przedsiębiorców uruchamiających działalność w zakresie produkcji i usług, jeżeli nabędą nie użytkowany obiekt budowlany w celu uruchomienia w nim zakładu produkcyjnego lub usługowego. Wskazana norma ustanawia zwolnienie podatkowe i jako taka winna być interpretowana zgodnie z regułami wykładni językowej, wykluczając wykładnię rozszerzającą, główną bowiem zasadą prawa podatkowego jest powszechność opodatkowania. Zasada ta była niejednokrotnie wypowiadana przez sądy administracyjne. "Zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa podatkowego są odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania); ich stosowanie nie może być wynikiem wykładni rozszerzającej systemowej czy celowościowej. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia 13.01.1994 r. sygn. akt SA /Po 1598 /93 M.Podat. 1994 /10/313). Przepisy wprowadzające odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania stanowią regulacje szczególne, o charakterze wyjątkowym co oznacza, że powinny być stosowane wprost, z wyłączeniem wykładni rozszerzającej. (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 9.12.1993 r. sygn. akt III ARN 53/93; LEX nr 23241). Podobnie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie z dnia 1.10.1996 r. sygn. akt SA/Lu 2358/95; LEX nr 27299; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach z dnia 6.03.1996 r. sygn. akt SA/Ka 183/95 LEX nr 26614; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Krakowie z dnia 9.12.1994 r. sygn. akt SA/Kr 1495/94; Biul. Skarb. 1996/4/29). W świetle tych zasad winno być zatem odczytywane zwolnienie w zakresie podatku od nieruchomości przewidziane w powołanym wyżej przepisie Uchwały. Dotyczyło ono tych nieruchomości, które zostały nabyte jako nie użytkowane obiekty budowlane, w celu uruchomienia w nich zakładu produkcyjnego lub usługowego. Dokonując analizy tego zapisu stwierdzić należy objęty zwolnieniem obiekt po pierwsze obiekt musi być nabyty jako nie użytkowany przez przedsiębiorcę uruchamiającego działalność w zakresie produkcji lub usług, po drugie musi być nabyty w celu uruchomienia w nim zakładu produkcyjnego lub usługowego. Odnosząc powyższe warunki na grunt rozpatrywanej sprawy, należy przyznać rację organom podatkowym, iż nabyta przez skarżąca nieruchomość warunków tych nie spełnia. Z niekwestionowanych ustaleń wynika, bowiem, iż była ona użytkowana przed dniem jej zakupu przez skarżącą na mocy umowy dzierżawy. Wątpliwości budzi jedynie użytkowana powierzchnia i kwestie związane z sezonowym jej wykorzystywaniem, te jednak w świetle przywołanych wyżej warunków zwolnienia nie mają istotnego znaczenia. Po drugie zaś nie wszystkie wynikają z materiału dowodowego, co niewątpliwe stanowi zasługę skarżącej, która odmówiła okazania umowy dzierżawy powołując się na tajemnicę handlową. W tym miejscu zasadne wydaje się odwołanie do zasad regulujących ciężar dowodzenia w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten ustanawia gospodarzem postępowania organ podatkowy i obarcza go ciężarem wykazania określonych faktów, zgodnie jednak z utrwalonym już w tym względzie orzecznictwem nie może to oznaczać obciążenia organu nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności w sytuacji, gdy podatnik odmawia okazania istotnych dla sprawy dowodów będących w jego posiadaniu. Podatnik nie może czuć się zwolnionym od współdziałania z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Lublinie z dnia 22.05.2000 r. sygn. akt I SA/Lu 249/99; LEX nr 45373). Faktem jest, iż zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej, a do dnia 31 grudnia 1997 r. - art. 77 § 1 kpa, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwiania sprawy. Jednakże nie można nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających związek przyczynowy pomiędzy wydatkami a uzyskanym przychodem, jeżeli argumentów tych nie dostarczył sam podatnik. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1.06.1999 r. sygn. akt III SA 5688/98; LEX nr 38711, podobnie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6.06.2000 r. sygn. akt III SA 1252/99; LEX nr 43953). Ponadto jak słusznie wskazał organ podatkowy, odmienne ustalenia wyprowadzić można z treści deklaracji dotyczących podatku od nieruchomości składnych przez Syndyka Masy Upadłości B S.A., jak również ze znajdującego się w aktach sprawy pisma tegoż podmiotu z dnia [...] , odwołania złożonego przez spółkę oraz faktur dokumentujących nabywanie urządzeń niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, także przed datą nabycia spornej nieruchomości. Dowody te potwierdzają zasadność podjętych przez organy podatkowe rozstrzygnięć i uzasadniają oddalenie skargi. Jako bezzasadne ocenić należy, w świetle powyżej poczynionych uwag zarzuty odnoszące się do naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, fakt podjęcia rozstrzygnięcia niezgodnego z oczekiwaniami strony nie stanowi naruszenia wskazanych norm i przejawu fiskalizmu. Dokonana przez organ podatkowy ocena stanu faktycznego, w świetle przesłanek uzasadniających przyznanie zwolnienia od podatku, dokonana została zgodnie z regułami obowiązującej w tym względzie ścisłej wykładni gramatycznej i mieści się w granicach wyznaczonych art. 191 Ordynacji podatkowej, oceniono także wszystkie przedstawione przez stronę dowody jak również dowody zebrane i udostępnione organom podatkowym. Bez znaczenia z punktu widzenia rozpatrywanej sprawy pozostaje fakt, iż w chwili nabycia nieruchomości nie była ona dostatecznie przystosowana dla potrzeb spółki, bowiem nie te okoliczności warunkowały zwolnienie. Z tych samych przyczyn odrzucić należy argumenty spółki dotyczące inwestowania w nieruchomość, konieczność zadłużenia się z tego tytułu, jak również kwestie dotyczące profilu prowadzonej działalności i braku sukcesji względem B S.A. Bez wpływu na dokonaną ocenę i jej rezultat pozostaje także podnoszona w skardze okoliczność nie korzystania przez spółkę ze zwolnień w zakresie podatku od nieruchomości w latach poprzednich. Nie znajduje uzasadnienia również zarzut naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej, skarżąca nie wskazała na jakiekolwiek dowody uzasadniające powoływany zarzut. Sam fakt doręczenia spółce Uchwały Rady Miejskiej w P. nie stanowi zapewnienia udzielenia przewidzianych w niej zwolnień. Akt ten oprócz instytucji zwolnienia określa także jej przesłanki, których jak wynika z akt sprawy spółka nie spełniła. W świetle tych okoliczności nie sposób podzielić zarzutów wprowadzenia skarżącej w błąd samym faktem doręczenia jej Uchwały. W świetle poczynionych powyżej stwierdzeń nie znajdując zatem podstaw do uznania, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa, Wojewódzki Sąd Administracyjny działając na mocy na art. 151 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę oddalił.