I SA/Wr 891/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Jarosław Horobiowski, sędzia WSA sędzia WSA Piotr Kieres, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 27 maja 2025 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 8 października 2024 r. nr SKO 4121/228/2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2024 r. oddala skargę w całości. Postępowanie przed organami administracyjnymi: Zaskarżoną decyzją z dnia 8 października 2024 roku (nr. SKO 4121/228/2024) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu (dalej: SKO, Kolegium, Organ II instancji), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Ś. (dalej: Organ I instancji, Prezydent) z 19 lipca 2024 roku nr RWP.3120.19881.2024 ustalającą M. S. (dalej: Skarżący, Strona) zobowiązanie w podatku od nieruchomości na rok 2024,. Organ I instancji ustalił Skarżącemu podatek na 2024 r. w kwocie 16 381,00 zł od nieruchomości przy ul. [...] w Ś. (dalej nieruchomość). Opodatkowaniem objęto grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2, stawka 1,34 zł, podatek 1 524,92 zł; budynki inne niż mieszkalne związane z działalnością gospodarczą o powierzchni użytkowej [...] m2, stawka 33,10 zł, podatek 13 514,40 zł; budynki mieszkalne lub ich części o powierzchni użytkowej [...] m2, stawka 1,15 zł, podatek 141,35 zł; budowle o wartości 60 000 zł, stawka 0,02, podatek 1 200,00 zł. W odwołaniu Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Zdaniem strony art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 1a ust. 2a pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023, poz. 70 z późn. zm., dalej: u.p.o.l.) nie pozwala na odnoszenie pojęcia "związane z działalnością gospodarczą" do budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, nawet gdyby znajdowały się w posiadaniu przedsiębiorcy, którego aktywność dotyczy wyłącznie prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W konsekwencji dla zastosowania w takim przypadku do budynków mieszalnych lub ich części najwyższej stawki podatkowej przesądzające i wyłączne znaczenie będzie miała okoliczność ich "zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej". Pojęcie to ma w tym kontekście autonomiczny i zakresowo węższy charakter w stosunku do pojęcia "związany z prowadzeniem działalności gospodarczej" oraz stanowi ona okoliczność faktyczną, a nie prawną. Strona wskazała, że ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym spoczywa na organie podatkowym, przepisy art. 122 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023, poz. 2383, dalej: O.p.) wskazują organowi podatkowemu sposób działania w toku postępowania dowodowego i nakładają na niego obowiązek aktywnego działania. Wynika z nich, że to organ podatkowy zobowiązany jest do poszukiwania dowodów oraz ich wyczerpującego rozpatrzenia. Obowiązek ten dotyczy wszystkich okoliczności faktycznych, a więc zarówno tych, z których wynikają konsekwencje korzystne dla organu podatkowego, jak i – wręcz przeciwnie, potwierdzających stanowisko podatnika. W zaskarżonej decyzji SKO wskazało, że spór w sprawie dotyczy sposobu opodatkowania gruntu i budynku. Zdaniem podatnika, część gruntu powinna podlegać opodatkowaniu jako grunt pozostały ([...] m2), a część jako związany z działalnością gospodarczą ([...] m2). Podobnie budynek, który w ocenie podatnika powinien być opodatkowany w części jako budynek mieszkalny ([...] m2), a w części jako zajęty na działalność gospodarczą ([...] m2). W ocenie organu pierwszej instancji jedynie powierzchnia użytkowa [...] m2 powinna być opodatkowana przy zastosowaniu stawki właściwej dla budynków mieszkalnych. Pozostała część budynku biurowego winna być opodatkowana, jako związana z działalnością gospodarczą. SKO ustaliło, że budynek sklasyfikowany jest w ewidencji gruntów i budynków, jako budynek biurowy. Nie jest to, zatem, zdaniem Organu II instancji, budynek mieszkalny. Budynek ten znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy i jest związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Z materiału dowodowego wynika, że w budynku tym znajduje się także mieszkanie, co do którego Starosta Ś. wydał zaświadczenie o samodzielności lokalu mieszkalnego. Lokal mieszkalny, o wskazanej w zaświadczeniu powierzchni użytkowej, organ opodatkował przy zastosowaniu stawki właściwej dla budynku mieszkalnego. W toku postępowania strona, pomimo zapytań organu podatkowego, nie przedstawiła żadnego dowodu potwierdzającego powierzchnię pomieszczeń przynależnych do lokalu mieszkalnego. Z żadnego dokumentu nie wynika, aby do lokalu mieszkalnego usytuowanego w budynku biurowym przynależały jakieś pomieszczenia. Organ ustalił, że faktury za dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków z nieruchomości wystawiane są na Kancelarię P. Strony. Strona składała deklaracje o wysokości opłaty za zagospodarowanie odpadami komunalnymi – od 1 października 2016 roku do 31 marca 2020 roku – za firmę (pojemnik 240 litrów), od 1 kwietnia 2020 roku za firmę (5 pojemników 240 litrów) oraz 3 osoby zamieszkujące. Nadto podatek od nieruchomości za rok 2023 został opłacony z rachunku bankowego firmy Skarżącego. Lokal mieszkalny nie posiada również własnej księgi wieczystej. Organ dodatkowo podniósł, że strona, pomimo wielokrotnych wezwań nie przedstawiła żadnych dokumentów, które mogłyby potwierdzać prezentowane przez niego stanowisko. Zdaniem Kolegium, okoliczności te jednoznacznie wskazują na to, że budynek, z wyłączeniem lokalu mieszkalnego, jest związany z działalnością gospodarczą. Postępowanie przed sądem administracyjnym: W skardze do Sądu, Skarżący zarzucił naruszenie: - art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP (Dz. U. z 1997 r. nr 78, poz., 483) ponieważ: a) doszło do naruszenia zasady właściwej proporcjonalności wynikającej z Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) pomiędzy wynikającym obowiązkiem ponoszenia ciężarów publicznoprawnych (art. 84 Konstytucji) a prawem jednostki własności i równej ochrony (art. 64 ust. 1 i 2 Konstytucji) oraz zasady równego nakładania obowiązków podatkowych (art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji), w wyniku nadmiernego obciążenia finansowego Skarżącego podatkiem od nieruchomości, opodatkowanie Strony skarżącej najwyższymi stawkami podatku dla gruntów i budynków "jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", dlatego, że Skarżący jest właścicielem wspomnianej nieruchomości, przy czym pominięto, że części tej nieruchomości nie wykorzystywał w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej; b) doszło do nierównego traktowania Strony skarżącej, gdyż grunty i część budynku należące do Skarżącego, niezwiązane w spornym okresie z jego działalnością gospodarczą, opodatkowano najwyższymi stawkami podatku, jako związane z działalnością, pomimo, że nie były w posiadaniu przedsiębiorcy oraz ani faktycznie ani realnie nie były wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej i nie były amortyzowane; - przyjęcie za podstawę prawną decyzji i rozstrzygnięcia zaskarżanych decyzji przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który utracił moc na podstawie wyroków TK z dnia 12 grudnia 2017 roku, sygn. akt SK 13/15, ogłoszonego w Dz. U. z 2017 roku, poz. 2372 i wyroku z dnia 24 lutego 2021 roku, sygn. akt SK 39/19, ogłoszonego w Dz. U. z 2021 roku, poz. 401, - art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku O.p. przez niezastosowanie tego przepisu, - art. 5 ust. 1 pkt 2a u.p.o.l. przez niezastosowanie i opodatkowanie części budynku w Ś. przy ul. [...], zajętej na cele mieszkaniowe przez podatnika, tak jakby była zajęta na cele działalności gospodarczej, - art. 6 ust. 7 u.p.o.l. przez niezastosowanie tego przepisu i niewydanie decyzji w terminie wskazanym w tym przepisie, - art. 21 § 1 i 3 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie tego przepisu przy ustalaniu wysokości podstawy opodatkowania i wysokości podatku, - art. 191 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, gdyż organ podatkowy nie dokonał należytej oceny zebranych dowodów, co doprowadziło do niewłaściwego określenia podstawy opodatkowania i wysokości podatku i niewskazania w oparciu o jakie dowody przedstawione przez organ okoliczności zostały jego zdaniem udowodnione, - art. 210 § 1 pkt 6 i 4 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, gdyż organ podatkowy nie podjął działań, które były niezbędne do dokładnego wyjaśnienia sprawy, co spowodowało, że nie dokonał należytej oceny zebranych dowodów, w uzasadnieniu decyzji nie wskazał faktów, które uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom, w tym wyjaśnieniom – dokumentom Skarżącego nie daje wiary, co doprowadziło do niewłaściwego określenia stanu faktycznego i niewłaściwego zastosowania przepisów prawa materialnego, - uchwały nr [...] Rady Miejskiej w Ś. z dnia [...] listopada 2023 roku w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na rok 2024 (Dz. Urz. Województwa Dolnośląskiego z dnia 30 listopada 2023 roku poz. [...]) przez niezastosowanie przepisu określonego w § 1 pkt 2a do obliczenia należnego podatku za rok 2024. Mając powyższe na względzie Skarżący wniósł o przekazanie do jego wiadomości odpowiedzi na skargę udzielonej sądowi, uwzględnienie skargi i stwierdzenie nieważności wydanej decyzji, skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 2 p.p.s.a. oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie procesowym z dnia 19 marca 2025 roku Skarżący zmodyfikował żądanie skargi, wskazując, że wnosi o jej uwzględnienie, uchylenie zaskarżonych decyzji, przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organy podatkowe oraz zasądzenie kosztów postępowania, według norm przepisanych. W piśmie tym Skarżący podtrzymał zarzuty złożone w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2024 r. poz. 935 z późn. zm.– w skrócie p.p.s.a.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. Sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z przepisem art. 119 pkt 2 p.p.s.a. w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.) - na wniosek organu wobec którego strona nie wniosła sprzeciwu. W pierwszej kolejności należy się odnieść do zarzutu (formułowanego również na etapie odwołania) o naruszeniu przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez jego zastosowanie, pomimo że miałby on utracić moc, w związku z orzeczeniami Trybunału Konstytucyjnego z 12 grudnia 2017 r. o sygn. akt SK 13/15 oraz z 24 lutego 2021 r. oraz o sygn. SK 39/19. Należy więc wyjaśnić, że Trybunał Konstytucyjny (dalej również jako: Trybunał), oprócz orzekania o tym, że przepis jest zgodny lub niezgodny z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej (dalej również jako: Konstytucja), wydaje również wyroki, które w nauce prawa zostały zdefiniowane jako wyroki interpretacyjne i zakresowe. Trybunał dostrzegł, że uproszczeniem byłoby ujmowanie relacji między kwestionowanymi przepisami ustawowymi i mającymi stanowić podstawę ich oceny przepisami Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyłącznie w kategoriach całkowitej i jednoznacznej zgodności albo niezgodności. Norma ustawowa może być bowiem tylko częściowo sprzeczna z Konstytucją, zaś w części (w określonym zakresie) z nią zgodna. Może też zachodzić szczególna sytuacja, gdy niektóre tylko interpretacje przepisu prawnego uznane zostają za sprzeczne z Konstytucją (wyrok WSA w Gliwicach z 28 listopada 2012 r., III SA/Gl 1398/11, wyrok NSA z 6 grudnia 2023 r., I OSK 387/22). Z tego też powodu, oprócz wyroków o tzw. prostych skutkach prawnych, w nauce prawa zaczęto wyróżniać również inne rodzaje wyroków, w szczególności wyroki interpretacyjne i zakresowe (J. Dominowska, Klasyfikacja orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego, Przegląd Sądowy 2008/5/47). Wyroki zakresowe, to orzeczenia, w sentencji których Trybunał stwierdza zgodność albo niezgodność z Konstytucją przepisu prawnego w określonym (podmiotowym, czasowym lub przedmiotowym) zakresie jego zastosowania. W przypadku wyroków zakresowych mamy do czynienia z przypisaniem atrybutu konstytucyjności lub niekonstytucyjności nie całej jednostce redakcyjnej tekstu prawnego, lecz jej określonemu fragmentowi, a dokładnie mówiąc pewnej normie prawnej, którą można w całości lub części dekodować z określonego przepisu prawnego (J. Mikołajewicz, Orzeczenia zakresowe i interpretacyjne Trybunału Konstytucyjnego, jako przejaw kryzysu legitymizacji legalnej, (w:) Normalność i kryzys. Jedność czy różnorodność. Refleksje filozoficzno-prawne i ekonomiczno-społeczne w ujęciu aksjologicznym, red. J. Oniszczuk, Warszawa 2010, s. 233–238). Wyroki zakresowe są powszechnie obowiązujące i ostateczne (art. 190 ust. 1 Konstytucji). Mogą one mieć charakter pozytywny lub negatywny. Charakter pozytywny mają wyroki, w których kwestie konstytucyjności są rozstrzygane w odniesieniu do treści zawartej w przepisie prawnym, tj. "w zakresie, w jakim dotyczy" lub ,,w zakresie, w jakim odnosi się do". O charakterze negatywnym wyroku zakresowego można mówić w sytuacji, gdy kwestie konstytucyjności są rozstrzygane w odniesieniu do treści normatywnej pomijanej w takim orzeczeniu.tj. ,,w zakresie, w jakim pomija" lub ,,w zakresie, w jakim nie uwzględnia" (M. Tulej, Orzecznictwo interpretacyjne Trybunału Konstytucyjnego a reguły wykładni prawa, Warszawa 2012, s. 98). Wyrok interpretacyjny jest orzeczeniem, w sentencji którego Trybunał stwierdza zgodność lub niezgodność z Konstytucją przepisu prawnego w określonym jego rozumieniu ("przepis [...] rozumiany jako [...] jest zgodny/ niezgodny"). W tym wypadku mamy do czynienia z przypisaniem atrybutu konstytucyjności albo niekonstytucyjności do normatywnej treści zakodowanej w przepisie prawnym, a ustalonej w wyniku uprzedniej jego wykładni. Wyroki te dzieli się w doktrynie na afirmatywne wyroki interpretacyjne (orzekające konstytucyjność zakwestionowanego przepisu w danym rozumieniu) oraz negatywne wyroki interpretacyjne (orzekające niekonstytucyjność kontrolowanego przepisu w określonym rozumieniu). Zadaniem wyroku interpretacyjnego nie jest usuwanie niejednolitości i rozbieżności wykładni przepisów prawa, lecz eliminacja tego spośród możliwych wariantów interpretacyjnych kontrolowanego przepisu, który jest niezgodny z Konstytucją. Uzasadnieniem dla wydania tego typu wyroku jest założenie, iż skoro poddany kontroli Trybunału przepis może być interpretowany w sposób zgodny z Konstytucją, to nie ma powodu do wydawania wyroku pozbawiającego ten przepis mocy obowiązującej (T. Woś, Wyroki interpretacyjne i zakresowe w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, Studia Iuridica Lublinensia vol. XXV, 3, 2016 i powołane tam piśmiennictwo). Podsumowując tę część wywodu, wyjaśnić należy, że powołane przez skarżącego, wyroki Trybunału z 12 grudnia 2017 r. SK 13/15 oraz z 24 lutego 2021 r. SK 39/19 mają charakter negatywnych wyroków interpretacyjnych. Na ich podstawie za niezgodne z Konstytucją zostało uznane określone rozumienie przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (sposób jego interpretacji), ale przepis ten nie został pozbawiony mocy obowiązującej. Niespornym jest w sprawie, że Skarżący jest właścicielem spornej nieruchomości, w której wyodrębniano lokal mieszkalny, opodatkowany stawką jak dla lokali mieszkalnych. Niesporne jest także, że skarżący jest przedsiębiorcą. Przedmiotem sporu jest natomiast związanie pozostałej części budynku z działalnością gospodarczą. Skarżący twierdzi, że dla uznania nieruchomości za związaną z działalnością gospodarczą i zastosowania przewidzianych dla takiej sytuacji stawek podatkowych, niezbędne jest rzeczywiste wykorzystywanie nieruchomości do działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a, zgodnie z którym do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania; 4) gruntów: a) przez które przebiegają urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061, dalej: k.c.), wchodzące w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy prowadzącego działalność telekomunikacyjną, działalność w zakresie przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej lub zajmującego się transportem wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, b) zajętych na pasy technologiczne stanowiące grunt w otoczeniu urządzeń, o których mowa w lit. a, konieczny dla zapewnienia właściwej eksploatacji tych urządzeń, c) zajętych na strefy bezpieczeństwa oraz strefy kontrolowane urządzeń, o których mowa w lit. a, służących do przesyłania lub dystrybucji ropy naftowej, paliw ciekłych lub paliw gazowych, lub transportu wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, które zostały określone w odrębnych przepisach - chyba że grunty te są jednocześnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność, o której mowa w lit. a. W niniejszej sprawie nie występuje żaden z ww. wyjątków. Jak słusznie przyjęło SKO, organ I instancji prawidłowo opodatkował budynek, poza wydzielonym lokalem mieszkalnym, stawką właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z definicją gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, ujętą w art. 1a ust, 1 pkt 3 u.p.o.l., decydujące znaczenie ma fakt posiadania przez przedsiębiorcę. Posiadaczem, w rozumieniu przyjętym na gruncie u.p.o.l., jest ten kto włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny), o czym stanowi art. 336 k.c., a także władający nieruchomością na podstawie tytułów prawnych innych niż objęte zakresem przedmiotowym Kodeksu cywilnego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, powinien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być na przykład takie okoliczności, jak wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy, wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie. Za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. w, szczególności, gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot; w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tzn. są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l. albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej (wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2021 r. sygn. akt III FSK 4061/21). Zatem, jak prawidłowo zauważył organ odwoławczy, aby budynek był związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, a tym samym opodatkowany według najwyższej stawki, nie może on być budynkiem mieszkalnym. W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z ar 21 ust 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1151 z późn. zm.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. "Organy podatkowe, ustalając wysokość zobowiązania podatkowego nie mogą przyjąć innej podstawy opodatkowania niż ta, wynikająca z ewidencji gruntów i budynków. Wiążący charakter danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków wynika z faktu, że posiada ona walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., co oznacza, że stanowi dowód tego, co zostało w niej urzędowo stwierdzone. Związanie organu podatkowego treścią ewidencji gruntów i budynków powoduje, że organy podatkowe nie mogą pominąć danych z ewidencji w toku postępowania podatkowego. Co więcej, nie są także uprawnione do weryfikowania klasyfikacji wskazanej w ewidencji oraz do dokonywania samodzielnych ustaleń w zakresie wielkości gruntu lub jego przeznaczenia."( Wyrok WSA w Rzeszowie z 10.12.2024 r., I SA/Rz 397/24, LEX nr 3793677) "Organ podatkowy, przy wymiarze podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku leśnego, związany jest zawartymi w ewidencji gruntów i budynków informacjami o klasyfikacji gruntów i danych tych nie może korygować w toku prowadzonego postępowania podatkowego bez stosownej zmiany zapisów ewidencyjnych w odrębnym trybie. Aby podważyć treść zapisów ujętych w ewidencji, zainteresowany podmiot powinien uruchomić stosowny tryb ich korekty, powołując się na to, że wpis w ewidencji gruntów odbiega od stanu rzeczywistego. Dopóki dane nie zostaną zmienione w ewidencji, organy podatkowe mają obowiązek wyliczenia podatku na ich podstawie i co do zasady nie są władne do kwestionowania czy też korygowania zapisów ewidencji gruntów i budynków." (Wyrok NSA z 14.05.2025 r., III FSK 1220/23, LEX nr 3876473.) Ze znajdującego się w aktach zawiadomienia o wprowadzonych zmianach w danych ewidencyjnych wynika, że sporny budynek jest budynkiem biurowym. Z akt wynika także, że zarówno dostawy wody, jak i wywóz nieczystości z budynku następują na rzecz firmy Skarżącego. Przesądza to o związaniu budynku z działalnością gospodarczą. Ponieważ budynek nie jest budynkiem mieszkalnym, organy nie były zobowiązane do wykazywania, że faktycznie został on na prowadzenie działalności zajęty. Podatnikiem zaś, co wynika wprost z art. 3 ust. 1 u.p.o.l., jest Skarżący. Zgodnie, bowiem ze wskazanym przepisem podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. W związku z tym organy podatkowe prawidłowo ustaliły, że budynek sklasyfikowany jest w ewidencji gruntów i budynków, jako budynek biurowy. Nie jest to, zatem, budynek mieszkalny. Budynek ten znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy i jest związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Słusznie ponadto organ odwoławczy zwrócił uwagę na fakt, że nieruchomość w 2024 r. była w posiadaniu przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą, na co może również wskazywać to, że Skarżący w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej figuruje, jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, Mając powyższe na uwadze Sąd nie dopatrzył się zarzucanych przez Skarżącego naruszeń przepisów prawa materialnego, ani procesowego, w tym w szczególności zasad ogólnych prowadzenia postępowania, określonych w art 187, art. 121, art. 122 i art. 124 O.p., jak i przywołanych przepisów Konstytucji RP. W konsekwencji powyższego Sąd, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione, a równocześnie nie stwierdzając innych naruszeń przepisów, które zobowiązywałyby w oparciu o art. 145 p.p.s.a. do wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.