I SA/Wr 929/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca), Protokolant: Specjalista Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I, na rozprawie w dniu 2 września 2020 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z/s w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z [...], nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji dotyczącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010 - 2015 (styczeń – lipiec) i przekazania sprawy od ponownego rozpatrzenia: I. uchyla zaskarżoną decyzję w całości; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. na rzecz Strony skarżącej kwotę: 997,00 zł (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarga A. Sp. z o.o. (dalej jako Spółka, Skarżąca) dotyczy decyzji kasatoryjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. (dalej jako SKO, Organ odwoławczy) z [...] sierpnia 2019 r. nr [...], którą uchylono decyzję Burmistrza Miasta L. (dalej jako: Burmistrz, Organ I instancji) z [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015 (styczeń-lipiec) w łącznej wysokości [...] zł. Decyzja Organu I instancji była wynikiem postępowania zainicjowanego wnioskiem Spółki z [...] lipca 2015 r., w którego trakcie decyzje organu I instancji były kilkukrotnie uchylane przez Organ odwoławczy w oparciu o art. 233 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015, poz. 615 ze zm.) – dalej jako o.p. Obecnie skarżona decyzja SKO jako powód uchylenia rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego wskazuje brak określenia przez Burmistrza w decyzji o stwierdzeniu nadpłaty wysokości zobowiązania podatkowego w zakresie w jakim powstanie nadpłaty związane jest ze zmianą wysokości zobowiązania, co narusza art. 75 § 4a o.p. Ponadto SKO zauważyło, że takie określenie zobowiązania możliwe jest co do lat 2014 i 2015 (styczeń-lipiec) z uwagi na to, że wyłącznie wobec tych okresów nie upłynął jeszcze termin przedawnienia z art. 70 § 1 o.p. Spółka nie zgodziła się z przedmiotową decyzją SKO i złożyła na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzucając, że została ona wydana przy braku spełnienia warunków niezbędnych dla rozstrzygnięcia przewidzianego w art. 233 § 2 o.p. W sprawie nie zachodziła konieczność uzupełnienia materiału dowodowego w całości bądź w znacznej części - na taką konieczność nie wskazuje zresztą również SKO w treści zaskarżonej decyzji. Zdaniem Skarżącej naruszenie art. 75 § 4a o.p. nie może być podstawą do zastosowania art. 233 § 2 o.p. W skardze zarzucono również, że wydana przez SKO decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na rozstrzygniecie sprawy tj.: art. 233 § 2, w związku z art. 127, art. 125 i art. 121 o.p. przez wydanie takiego rozstrzygnięcia pomimo tego, że nie została spełniona żadna z przesłanek zastosowania art. 233 § 2 o.p., a więc nie zachodzi konieczność poprzedzenia rozstrzygnięcia przeprowadzeniem postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Podniosła, że naruszenie art. 75 § 4a o.p. polegające na nieokreśleniu wysokości zobowiązań za lata 2014 - 2015 (styczeń-lipiec) w takim zakresie w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązań podatkowych nie uprawnia do uchylenia decyzji Organu I instancji w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Zdaniem Skarżącej naruszono również wynikające z art. 127, art. 125 i art. 121 § 1 o.p. zasady: dwuinstancyjności postepowania, szybkości i prostoty oraz zasady zaufania do organów podatkowych. W szczególności wskazano tutaj na pięciokrotne uchylanie decyzji organu I instancji i 4 letni okres trwania postępowania w przedmiocie nadpłaty. W oparciu o racje przedstawione w skardze Skarżąca spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji SKO i o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, a także o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie wskazując, iż wydanie zaskarżonej decyzji uzasadniało nieobjęcie przez Organ I instancji swoim rozstrzygnięciem kwestii zobowiązania w takim zakresie, w jakim powstanie nadpłaty stwierdzonej przez Organ I instancji związane jest ze zmianą zobowiązania podatkowego za 2014 i 2015. Wskazano, że art. 75 § 4a o.p. obliguje organ do zawarcia w decyzji nadpłatowej rozstrzygnięcia tego zagadnienia. Organ I instancji miał nie poczynić w tym zakresie żadnych ustaleń. Burmistrz nie wypowiedział się również, co do pozostałych lat wobec których uznał, że wystąpiła nadpłata w podatku od nieruchomości. Pismem procesowym z [...] grudnia 2019 Spółka odniosła się do odpowiedzi na skargę uznając, iż powołana argumentacja SKO jest nieskuteczna dla wydania decyzji w oparciu o art. 233 § 2 o.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019, poz. 2167 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Skarga okazała się uzasadniona. Przepis art. 233 § 2 o.p. przewiduje możliwość wydania przez organ rozpatrujący sprawę w drugiej instancje niemerytorycznej decyzji uchylającej rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazującej sprawę do ponownego rozpoznania przez ten organ lecz w ściśle określonych tym przepisem przypadkach. Ww. rozstrzygnięcie ma charakter wyjątkowy, albowiem stosownie do treści art.125, art. 127, art. 229, art. 233 § 1 o.p. zasadą jest rozpoznanie sprawy merytorycznie przez dwie instancje, w miarę możliwości w terminach określonych w art. 139 o.p. Zastosowanie art. 233 § 2 o.p. uzależnione jest wyłącznie od konieczności przeprowadzenia w sprawie postępowania dowodowego w całości, bądź w znacznej części przy równoczesnym wskazaniu okoliczności faktycznych, które mają być zbadane przy ponownym rozpoznaniu sprawy - nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia tego przepisu. Decyzję, o której mowa w powołanym przepisie organ odwoławczy może więc wydać tylko wówczas, gdy zostały spełnione wymienione w nim przesłanki, tj. gdy organ pierwszej instancji w ogóle nie przeprowadził postępowania wyjaśniającego lub przeprowadzone postępowanie nie jest wystarczające do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy i jednocześnie brak jest podstaw do zastosowania w postępowaniu odwoławczym art. 229 o.p. W oparciu, bowiem o wspomniany art. 229 o.p. organ II instancji może prowadzić dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. W przypadku uznania, że zachodzą przesłanki do zastosowania art. 233 § 2 o.p. niezbędnym jest wykazanie w uzasadnieniu takiej decyzji przez organ II instancji istnienia przesłanek do zastosowania tego przepisu z równoczesnym wykluczenia możliwości skorzystania z art. 229 o.p. Reasumując zastosowanie przez organ prowadzący postępowanie w drugiej instancji art. 233 § 2 o.p. jest możliwe tylko wówczas, gdy postępowanie dowodowe posiada braki, które nie mogą być uzupełnione przez organ podatkowy II instancji przy zastosowanie art. 229 o.p. Odnosząc powyższe do treści zaskarżonej decyzji Sąd stwierdza, że SKO bezpodstawnie zastosowało art. 233 § 2 o.p. Zamiast braków w materiale dowodowym (i to w kwalifikowanych rozmiarach) Organ odwoławczy wskazał wyłącznie na wadliwe zastosowaniu przez Organ I instancji art. 75 § 4a o.p. - polegające na nie ujęciu w decyzji pierwszoinstancyjnej wysokości zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości w takim zakresie, w jakim powstanie nadpłaty jest związane ze zmianą wysokości zobowiązania podatkowego. Zdaniem Sąd pomijając, że owa wadliwość nie odnosi się do warunków stosowania art. 233 § 2 o.o., to ponadto ma charakter wtórny w sprawie zakreślonej wnioskiem Spółki o nadpłatę, skoro nie zostało wszczęte postępowanie celem weryfikacji całości rozliczenia podatku (zobowiązania). Co do drugiego argumentu z zaskarżonej decyzji – przedawnienia części zobowiązań objętych wnioskiem Spółki to - abstrahując od niewykazania związku z przesłankami, o których mowa w art. 233 § 2 o.p. – Sąd wskazuje, że w przypadku stwierdzenia przez Organ odwoławczy zaistnienia w sprawie instytucji przedawnienia i przeszkody w merytorycznym rozpoznaniu żądania Organ odwoławczy ma możliwość uchylenia rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego i umorzenia postępowania. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że w zaskarżonej decyzji Organ odwoławczy nie wykazał przesłanki do skorzystania z trybu przewidzianego w art. 233 § 2 o.p. naruszając nie tylko ten przepis, ale również art. 122, art. 125 § 1 i art. 127 o.p., które to przepisy zobowiązują organ II instancji do ustalenia prawdy obiektywnej w sposób wnikliwy i szybki. Naruszenie wskazanych przepisów ma bezpośredni wpływ na zaskarżone rozstrzygnięcie SKO. W konsekwencji Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a obowiązany był uchylić zaskarżoną decyzję. W ponownie prowadzonym postępowaniu Organ odwoławczy winien rozpoznać odwołanie Spółki rozważyć podnoszone tam zarzuty i rozpoznać sprawę w drugiej instancji zgodnie ze swoją kompetencją/właściwością, nie naruszając w szczególności norm postępowania z o.p. O kosztach postępowania sądowoadministracyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 200, w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. uwzględniając wpis od skargi, wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika oraz opłatę od pełnomocnictwa.