I SA/Wr 963/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Sędziowie: sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk,, sędzia WSA Kamila Paszowska-Wojnar, Protokolant: starszy asystent sędziego Katarzyna Gierczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 marca 2018 r. sprawy ze skargi E.T. i A.T. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 26 maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. oddala skargę w całości. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymała w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z 4 kwietnia 2017 r. nr [...] ustalającą E. T. i A. T. podatek od nieruchomości na 2017 r. Prezydent Miasta S. ww. decyzją z 4 kwietnia 2017 r. ustalił E. T. i A. T. podatek od nieruchomości na 2017 r. w łącznej kwocie w kwocie 171 zł W wyjaśnił, że podatnicy nabyli aktami notarialnymi: - lokal mieszkalny przy [...] w S. o powierzchni 48,10 m² wraz z komórką o powierzchni 1,4 m² wraz z udziałem w gruncie (akt notarialny z dnia 20.10.2010 r. Rep. A nr [...]); - udział w lokalu niemieszkalnym przy [...]w S. wraz z udziałem w gruncie (akt notarialny z dnia 30.11.2011 r. Rep. A. [...]). Do opodatkowania podatkiem od nieruchomości organ podatkowy przyjął, według danych z ewidencji gruntów i budynków Państwowego Biura Geodezji i Katastru w S., lokal mieszkalny o powierzchni 46.7 m² i komórkę o powierzchni 1,4 m2, stosując stawkę podatku jak dla budynków mieszkalnych (tj. 0,71 zł/m²), udział w lokalu niemieszkalnym o powierzchni 16,29 m² (wyliczany jako iloczyn udziału 831/10000 w lokalu niemieszkalnym i powierzchni tego lokalu 198 m²), stosują stawkę jak dla budynków pozostałych, (tj. 7,62 zł/m²) oraz powierzchnię gruntów 34,58 m² (wyliczona jako suma iloczynów udziałów w gruncie i powierzchni pod lokalem mieszkalnym i pod lokalem niemieszkalnym), stosując stawkę jak dla gruntów pozostałych (tj.0,37 zł/m²). Jako podstawę materialnoprawną decyzji organ I instancji powołał przepisy art. 5 ust. 1 pkt 2i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 – dalej u.p.o.l.) i wskazał na uchwałę 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FPS 4/11/ z dnia 27.02.2012 r. i stwierdził, że znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego garaż z urządzoną księgą wieczystą stanowi odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Nieruchomość przy ul [...]w S., zgodnie z danymi z ewidencji gruntów posiada wyodrębnioną funkcję niemieszkalną. Tym samym garaż stanowiący odrębną własność powinien zostać opodatkowany według stawek właściwych dla budynków pozostałych lub ich części. W odwołaniu od decyzji podatnicy nie zgodzili się na przekwalifikowanie "miejsca postojowego" na garaż. Z aktu notarialnego wynika bowiem, że jest to miejsce postojowe, przez które inny lokator (z [...]) musi przejść aby dostać się do swojej komórki. Nie jest zatem możliwe odgrodzenie tego miejsca w taki sposób aby wyodrębnić garaż. Samorządowe Kolegium Odwoławczy, po ponownym rozpoznaniu sprawy w wyniku wniesionego odwoływania, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wyjaśnił, że ze zgromadzonego materiału dowodowego, tj. wypisów w ewidencji gruntów i budynków, wynika, że lokal niemieszkalny i znajdujące się w nim miejsce postojowe, określone w decyzji pierwszoinstancyjnej jako garaż, objęte są odrębną księgą wieczystą niż lokale mieszkalne. Oznacza to, że mogą być nabyte lub wynajęte przez osobę, które nie posiada prawa do lokalu mieszkalnego. Nie ma też wątpliwości, że miejsce postojowe czy garaż nie spełniają funkcji mieszkalnej. Przepis art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wskazuje, że samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu mogą stanowić odrębną nieruchomość. Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu ich potrzeb mieszkalnych. Przepis ten stosuje się odpowiednio także do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, w szczególności: piwnice, strychy, komórka, garaż zwane "pomieszczeniami przynależnymi". Garaż, jak wyjaśnił organ odwoławczy, może zatem stanowić pomieszczenie przynależne do samodzielnego lokalu mieszkalnego i wówczas będzie opodatkowany podatkiem od nieruchomości według stawki właściwej dla lokalu mieszkalnego. Może także stanowić odrębną własność lokalową wówczas, gdy został wyodrębniony jako lokal o innym niż mieszkalne przeznaczeniu, stanowi odrębną nieruchomość i jednocześnie odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Taki garaż będzie opodatkowany tak jak lokal o charakterze niemieszkalnym. Dla spornej nieruchomości garażowej urządzono księgę wieczystą, a jej funkcja określona w ewidencji gruntów i budynków to funkcja niemieszkalna, zatem zakwalifikowanie garażu stanowiącego odrębny lokal, w którym podatnicy mają udział, jako lokalu mieszkalnego nie jest możliwe. Lokal garażowy powinien być opodatkowany według stawek jak dla budynków pozostałych. Odnosząc się do zarzutów odwołania Kolegium stwierdziło, że nie mają one znaczenia w sprawie, bowiem miejsce postojowe należące do podatników znajduje się w wyodrębnionej części nieruchomości (objętej księgą wieczystą), która ma charakter niemieszkalny. Zaznaczył też, że dla organu podatkowego przy wymiarze podatku od nieruchomości decydujące znaczenie ma charakter gruntu czy budynku wskazany w ewidencji gruntów i budynków. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego E. T. i A. T. wnieśli o uchylenie decyzji i zarzucili naruszenie przepisów prawa. Wyjaśnili, że od miejsca postojowego w podziemnym garażu płacili dotychczas podatek tak jak od pomieszczenia przynależnego, gdyż znajduje się w tym samym budynku, w którym mieszkają. Od 2016 r. miejsce postojowe traktowane jest dla podatku od nieruchomości tak jak budynki pozostałe. Uważają, że jeśli raz uznano, iż jest to pomieszczenie przynależne to tak powinno pozostać. Skarżący podkreślili, że należące do nich miejsce postojowe znajduje się w tym samym budynku, w którym mieszkają. Dodatkowo wskazali, że przez ich miejsce postojowe musi przejść inny lokator, aby dostać się do swojej komórki. To dodatkowe utrudnienie, zdaniem skarżących, także powinno wpływać na wymiar podatku. Jako potwierdzenie tych szczególnych okoliczności dołączyli zdjęcie z widocznym wejściem do komórki oraz oświadczenie osoby do której komórka należy. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o oddalenie skargi i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Na rozpowie pełnomocnik skarżących, sprecyzował zarzuty skargi, wskazując na naruszenie prawa materialnego, tj. art. 2 ust. Pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. przez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że lokal garażowy w części należącej do skarżących nie stanowi części budynku mieszkalnego. Podkreślił, że wobec skarżących w latach poprzednich stosowano stawkę podatku od nieruchomości z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit a u.p.o.l. i stawka taka winna być nadal stosowana z uwzględnieniem przepisu art. 14n § 4 pkt 2 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016, poz. 1647 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2017, poz. 1369 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 §1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Skarga nie jest zasadna. W sprawie sporna jest kwestia opodatkowania podatkiem od nieruchomości, według stawki właściwej jak dla budynków pozostałych, części budynku mieszkalnego, będącej odrębną nieruchomością, mającą charakter niemieszkalny (udział w garażu wielostanowiskowych stanowiącym odrębną nieruchomość). Na wstępie należy wskazać, że kwestia czy części budynku mieszkalnego, będąca odrębną nieruchomością, może być odrębnym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a w konsekwencji czy może być opodatkowana według innych zasad niż budynek mieszkalny była sporna w orzecznictwie sądów administracyjnych. Spory w tym zakresie zostały rozstrzygnięte uchwałą 7 sędziów Naczelnego Sadu Administracyjnego z 27 lutego 2012 r., sygn. akt I FPS 4/11. Stanowisko zajęte w tej uchwale organy podatkowe zastosowały w niniejszej sprawie. Z przepisów art. 3 ust. 4 i ust. 5 u.p.o.l. wynika, że nieruchomość lokalowa uznana została za odrębny przedmiot opodatkowania. Odrębność ta (od innych części budynku) pozwala na inne opodatkowanie takiej nieruchomości lokalowej, tj. uzależnione od charakteru lokalu. Lokal taki może mieć charakter mieszkalny, pozostały lub przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej. Wyodrębnienie w budynku mieszkalnym, poza lokalami mieszkalnymi, także lokalu o charakterze niemieszkalnym (garaż wielostanowiskowy) powoduje, że lokal ten staje się odrębnym od budynku mieszkalnego przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Ponieważ lokal taki nie ma charakteru mieszkalnego konsekwencją takiego wyodrębnienia jest stosowanie stawek podatku od nieruchomości właściwych dla lokali o charakterze niemieszkalnym, tj. jak dla budynków pozostałych. Z uwagi na to, że własność (współwłasność) lokalu może stanowić odrębny od innych części budynku przedmiot opodatkowania konieczne jest przywołanie przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., nr 80, poz. 903 ze zm.), który wskazuje, że samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Przepis określa co należy uznać za samodzielny lokal mieszkalny, przepis ten stosuje się odpowiednio także do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z ich przeznaczeniem na inne cele niż mieszkalne. W art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali wskazano także, że do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe pomieszczenia, choćby nawet do niego nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości grantowej poza budynkiem, w którym wyodrębniony jest dany lokal (piwnice, strychu, garaże, komórki) są to tzw., pomieszczenia przynależne do lokalu. Oznacza to, że garaż może być pomieszczeniem przynależnym do samodzielnego lokalu mieszkalnego albo stanowić odrębną własność (współwłasność) lokalową. Jako pomieszczenie przynależne garaż nie będzie stanowił odrębnego od samodzielnego lokalu mieszkalnego przedmiotu opodatkowania. Będzie opodatkowany tak jak lokal mieszkalny. Dotyczy to wszystkich takich sytuacji, w których nie wyodrębniono prawnie własności lokalowej pomieszczenia garażowego, ale jest ono częścią wspólną budynku mieszkalnego z oznaczonym przez mieszkańców sposobem użytkowania. Skutkiem takiego ukształtowanie sytuacji prawnej tego pomieszczenia jest konieczność nabywania i zbywanie tego pomieszczenia (udziału w tym pomieszczeniu) wraz z lokalem mieszkalnym (pomieszczenie przynależne do lokalu) Pomieszczenie takie objęte jest jedną księgą wieczystą. W niniejszej sprawie pomieszczeniem takim jest komórka. Jeśli pomieszczenie (hala) garażowe z wieloma stanowiskami do parkowania, znajdujące się w budynku mieszkalnym, zostało wyodrębnione jako lokal o innym przeznaczeniu niż mieszkalne stanowi odrębną nieruchomość i jest odrębnym od lokalu mieszkalnego przedmiotem opodatkowania. Ponieważ garaż wielostanowiskowy, stanowiący odrębną nieruchomość, nie zaspokaja potrzeb mieszkaniowych opodatkowany jest według stawki właściwej dla budynków pozostałych. W tym przypadku pomieszczenie garażowe posiada odrębną od lokalu mieszkalnego księgę wieczystą i może też być odrębnym od lokalu przedmiotem obrotu. W niemniejszej sprawie, co nie jest sporne, pomieszczenie garażowe, w którym zlokalizowane są miejsca postojowe, w tym należące do skarżących, stanowi lokal wyodrębniony od lokali mieszkalnych i jest lokalem o innym przeznaczeniu niż mieszkalne. Pomieszczenie garażowe posiada odrębną od lokalu mieszkalnego księgę wieczystą. Oznacza to, że całe pomieszczenie garażowe, w którym skarżący nabyli udział jest pomieszczeniem o innym przeznaczeniu niż mieszkalne. Nie może zatem być opodatkowane według stawki właściwej dla lokali mieszkalnych, ani w całości, ani w części stanowiącej miejsce postojowe skarżących. Fakt nieprawidłowej klasyfikacji tego lokalu do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przez organ podatkowy, tj. traktowanie hali garażowej jako pomieszczenia przynależnego do lokalu mieszkalnego, a nie jak odrębnego od lokalu mieszkalnego pomieszczenia o innym przeznaczeniu niż mieszkalne nie oznacza, że organ podatkowy może taką niewłaściwą praktykę stosować nadal. Wprost przeciwnie, organ podatkowy, działając zgodnie z obowiązującym prawem, powinien opodatkować przysługujący podatnikom udział w lokalu niemieszkalnych (pomieszczeniu garażowym) według stawki właściwej dla budynków pozostałych. Zgodnie bowiem z art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017, poz. 201 ze zm. – dalej: O.p.), organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Określenie przedmiotów i podmiotów opodatkowania, stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków, zgodnie z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, następuje w drodze ustawy. Prawidłowe stosowanie tych przepisów przez organy podatkowe realizuje zasadę równości wobec prawa wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji. Sporna w sprawie kwestia dotyczy właśnie prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a w konsekwencji zastosowania prawidłowej stawki tego podatku. Zgodnie z powołanym przez pełnomocnika skarżących przepisem art. 14n § 4 pkt 2 O.p., w przypadku zastosowania się przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym do utrwalonej praktyki interpretacyjnej organów Krajowej Administracji Skarbowej - stosuje się odpowiednio przepisy art. 14k i art. 14m. Przepisy art. 14k i 14m O.p dotyczą skutków podatkowych zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego wniosek interpretacji indywidualnej lub do interpretacji ogólnej, które następnie zostały zmieniona. Powołany przepis nie ma zastosowania w niniejszej sprawie przynajmniej z dwóch powodów. Po pierwsze praktyka interpretacyjne została ukształtowana przez powołaną już uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 lutego 2012 r. w sprawie II FPS 4/11 i do tej uchwały zastosowały się organy podatkowe w niniejszej sprawie. Po drugie powołany przepis ma chronić podatnika, który zastosował do utrwalonej praktyki interpretacyjnej organów podatkowych. W niniejszej sprawie z taką sytuacją nie mamy do czynienia, bowiem to organ podatkowy, a nie skarżący, dokonywał wymiaru podatku decyzją, na podstawie danych z ewidencji gruntów i budynków i uczynił to zgodnie z przyjęta wykładnią przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zatem jeśli nawet wcześniej organy podatkowe, dokonując wymiaru podatku, stosowały niewłaściwą stawkę podatku od nieruchomości do udziału skarżących w lokalu niemieszkalnym, to zobowiązane były tą praktykę zmienić. Powołany przepis art. 14n § 4 pkt 2 O.p. chroni podatnika tylko przez pewien czas, w konsekwencji pozwala organom podatkowym na zmianę zarówno interpretacji indywidualnej, jak i interpretacji ogólnej. Przy czym ma to istotne znaczenia wówczas gdy dotyczy to podatków, do obliczenia których zobowiązany jest podatnik. W niniejszej sprawie decyzja w podatku od nieruchomości ma charakter decyzji ustalającej, a nie określającej zobowiązanie podatkowe. Nie ma też znaczenia dla wymiaru podatku od nieruchomości fakt, że przez należące do skarżących miejsce postojowe inny właściciel lokalu mieszkalnego ma dostęp do swojej komórki. Fakt ten nie wpływa ani na zastosowaną stawkę podatku od nieruchomości, ani nie uprawnie od obniżenia zastosowanej stawki. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę jako bezzasadną.