I SA/Wr 984/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Piotr Kieres, Sędziowie sędzia WSA Anetta Makowska-Hrycyk, sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant starszy specjalista Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 lipca 2020 r. przy udziale sprawy ze skargi E. C. na interpretacje indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę w całości. Wnioskiem z 8 sierpnia 2019 r. E. C. ( dalej Strona, Skarżąca) wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych od zbycia nieruchomości. We wniosku wskazała, że Postanowieniem z 18 stycznia 2008 r. Sąd Rejonowy stwierdził, że spadek po ojcu nabyła Wnioskodawczyni wraz z rodzeństwem, każde w 1/4 części (łącznie 4 dzieci zmarłego). W skład spadku wchodziła nieruchomość. Decyzją z 12 lutego 2009 r. znak [...] SD Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił podatek od spadków i darowizn, który to podatek Wnioskodawczyni uiściła. W dniu 28 maja 2015 r. postanowieniem Sądu Rejonowego zniesiono współwłasność nieruchomości w ten sposób, że została ona przyznana na wyłączną własność bratu Wnioskodawczyni z obowiązkiem spłaty, przy czym na rzecz Wnioskodawczyni do spłaty przypadła kwota 106.250 zł (1/4 spadku) płatna w terminie 2 lat od uprawomocnienia się orzeczenia. Z uwagi na fakt, iż brat nie sprzedał nieruchomości, w dniu 4 stycznia 2018 r. zwrócił Wnioskodawczyni jej część działki w formie darowizny. Działkę tę Wnioskodawczyni sprzedała w formie aktu notarialnego w dniu 12 czerwca 2019 r. za kwotę 87.660,00 zł. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania. Czy w związku z dokonaną sprzedażą nieruchomości nabytej w formie spadku i opodatkowanej podatkiem od spadków i darowizn Wnioskodawczyni będzie zobowiązana: odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 19% uzyskanego dochodu w terminie do 30 kwietnia 2020 r.? wykazać dochód (przychód - kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn) ze sprzedaży nieruchomości w PIT-39? należny podatek z PIT-39 wpłacić na konto Urzędu Skarbowego w A. ? Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż nieruchomości w przedstawionym stanie faktycznym i prawnym opodatkowana będzie zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 19, art. 30e, art. 22 ust. 6c-6f, art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( DZ.U. z 2019 poz 1387 z późn. zm). przychodem będzie otrzymana kwota ze sprzedaży, natomiast kosztem będzie kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn. Niemniej jednak wnioskodawczyni ma wątpliwości z uwagi na rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 lipca 2017 r. sygnatura akt II FSK 1432/16, który wskazał, że w wyniku podziału spadku nie doszło do przyrostu mienia spadkobiercy w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka nie może być utożsamiana z nabyciem nieruchomości (udziału nieruchomości ponad udział w spadku) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - z uwagi na przyrost majątku - nie dopuszcza do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten został opodatkowany bowiem podatkiem od spadków i darowizn, a tym samym zastosowanie ma w tej sytuacji art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Zaskarżoną interpretacją Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe. W ocenie organu zwrot części działki w formie darowizny w 2018 r. skutkował tym, że Wnioskodawczyni ponownie stała się właścicielem część nieruchomości (działki). Dlatego za datę nabycia nieruchomości przez Wnioskodawczynię należy uznać dzień, w którym otrzymała darowiznę. Skoro zatem Wnioskodawczyni sprzedała opisaną we wniosku nieruchomość w dniu 12 czerwca 2019 r., tj. przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, to sprzedaż ta podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli w rozpatrywanej sprawie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w 2018 r. w drodze darowizny a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi w rozpatrywanej sprawie zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy. Za koszt może być uznany podatek od darowizny otrzymanej od brata o ile został zapłacony. Wnioskodawczyni jest obowiązana do złożenia do 30 kwietnia 2020 roku zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu w myśl art. 45 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Urząd w A. jest właściwy o ile jest właściwy według miejsca zamieszkania Wnioskodawczyni. Stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe z uwagi na fakt, że jak wskazano powyżej nabycie przez Nią udziału w nieruchomości nastąpiło w drodze darowizny od brata, a nie jak wskazuje Wnioskodawczyni w drodze spadku po ojcu. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca zarzuciła: niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego będącego przedmiotem interpretacji, albowiem organ podatkowy stwierdził, iż nabycie nieruchomości nie nastąpiło w drodze spadku, lecz w drodze darowizny, natomiast był to tylko zwrot nieruchomości z uwagi na niespełnienie warunku ze zniesienia współwłasności tj. uregulowania należności w terminie 2 lat od uprawomocnienia się orzeczenia z dnia 28 maja 2015 r. naruszenie art.2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym, gdyż organ interpretacyjny zastosował przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy od nieruchomości tej zapłaciła podatek od spadków i darowizn. W uzasadnieniu podtrzymała wywody z wniosku o wydanie interpretacji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej: p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem sporu jest ocena czy zbycie nieruchomości przez Skarżącą podlega opodatkowaniu. Odnosząc się do zarzutów skargi w pierwszej kolejności wskazać trzeba, że nie może zostać uwzględniony zarzut nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego, bowiem wydając interpretacje organ takich ustaleń nie czyni. Zasady wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego zostały określone w przepisach rozdziału 1a działu II ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm. dale O.p.). Wynika z nich niezbicie, że interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 O.p.), odniesioną do wyczerpująco przedstawionego we wniosku o udzielenie tej interpretacji zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawionego przez wnioskodawcę własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). W orzecznictwie przyjmuje się w związku z tym, że granice dla zawartej w interpretacji indywidualnej wypowiedzi organu wyznaczają zatem z jednej strony przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne, z drugiej zaś problem prawny wyartykułowany w stanowisku wnioskodawcy co do oceny prawnej tych okoliczności faktycznych. W sprawie ze skargi na interpretację, o której mowa, wyznaczają też one granice sprawy w rozumieniu art. 134 § 1 p.p.s.a. (wyrok NSA z dnia 31 maja 2012 r., II FSK 2319/10, CBOSA). Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanym w ustawie) przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną nie może więc zbadać w sensie merytorycznym sprawy podatkowej wynikającej z przytoczonego we wniosku zdarzenia, lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko wnioskodawcy zawarte we wniosku, a odnoszące się do regulacji przepisów prawa podatkowego, jest prawidłowe i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego zdarzenia. ( wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 22 października 2019 r I SA/Gl 889/19 LEX nr 2742256 Przepis art. 14b § 3 O.p. zobowiązuje składającego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei na podstawie art. 14c § 1 zdanie pierwsze i § 2 O.p. interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. W świetle powyższych unormowań nie tylko organ interpretacyjny, ale również sąd administracyjny kontrolujący legalność interpretacji indywidualnej, związany jest okolicznościami faktycznymi podanymi we wniosku o wydanie interpretacji. Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawczyni wyraźnie i jednoznacznie wskazała, że współwłasność nieruchomości została zniesiona postanowieniem sądowym w ten sposób, że nieruchomość została przysądzona jednemu ze współspadkobierców z zastrzeżeniem spłaty na rzecz pozostałych. Na skutek wydania takiego orzeczenia Skarżąca utraciła prawo współwłasności nieruchomości. Z opisu stanu faktyczne nie wynika aby zniesienie współwłasności nastąpiło z zastrzeżeniem warunków. Było by to zresztą prawnie niedopuszczalne. Dalej Skarżąca podała, że brat dokonał na jej rzecz darowizny części działki. Zgodnie z art 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.) "Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku." A więc w chwili dokonywania darowizny brat przekazał Skarżącej część nieruchomości stanowiącej dotychczas jego wyłączną własność. Skarżąca więc nabyła udział w nieruchomości w drodze spadku lecz została jej pozbawiona na skutek zniesienia współwłasności. Następnie – po upływie 2 lat ponownie nabyła część nieruchomości na mocy darowizny. Wobec tego prawidłowo organ przyjął, że datą nabycia nieruchomości przez Skarżącą jest data otrzymania darowizny. Taki stan faktyczny jednoznacznie wynika z wniosku o wydanie interpretacji. Niezrozumiały jest zarzut naruszenia art 2 ust 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem "Przepisów ustawy nie stosuje się do (...) przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn;" Podatkiem od spadków i darowizn opodatkowane jest nabycie majątku w drodze spadku lub darowizny. Wniosek zaś skarżącej i sformułowane w nim pytania dotoczyły jednoznacznie skutków sprzedaży nieruchomości. Sprzedaż rzeczy nie jest opodatkowana podatkiem od spadków i darowizn lecz podatkiem dochodowym. Wskazać należy, że zarówno podatek od spadków i darowizn jak i podatek dochodowy nie są podatkami majątkowymi (od posiadania rzeczy) ale podatkami od uzyskanych dochodów ( przysporzeń majątkowych). Wobec tego zarzuty skargi uznać należy w całości za niezasadne. Ze względu na treść i sposób sformułowania zarzutów Sąd nie mógł dokonać w szerszym zakresie kontroli poprawności zaskarżonej interpretacji. Na marginesie należy jedynie wskazać, że powoływane przez Skarżącą orzeczenie dotyczy odmiennej sytuacji faktycznej. Odnosi się ono do spadkobiercy, któremu w ramach działu spadku przyznano własność nieruchomości. Reasumując zarzuty skargi są niezasadne wobec czego zgodnie z art 151 p.p.s.a. należało ją oddalić.